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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 6 maggio 2026

Cassazione n. 12958/2026

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ia [OSCURATO:PERSONA] legale dichiaratasi liquidatrice,rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore;MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]),costituitosi in persona del Ministro pro tempore;entrambi rappresentati e difesi dall'Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrenti-Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 5786/2024 depositata il 10/10/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/3/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.

Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli, laBEN.TRA [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l’avviso di accertamento n.TF303MD01392/2022, con il quale l’Agenzia delle Entrate avevacontestato maggiori IVA, IRES ed IRAP per l’anno 2016, in considerazionedell’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emessedalle seguenti imprese: [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale, [OSCURATO:PERSONA],[OSCURATO:PERSONA] S.r.l., G G company S.r.l., [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..La società deduceva vizi di natura formale e contestava comunque nelmerito gli elementi sui quali si fondava la pretesa.La CGT di primo grado rigettava il ricorso.2.

La società proponeva appello al quale resisteva l’Amministrazioneche proponeva altresì appello incidentale, deducendo che, nel dispositivodella sentenza di primo grado, era indicato l’accoglimento del ricorso inluogo del suo rigetto, sebbene dalla motivazione della sentenza risultassechiaramente il contrario.

Rappresentava comunque di aver proposto anchericorso per la correzione dell’errore materiale.La CGT di secondo grado, con la sentenza in epigrafe indicata,accoglieva l’appello incidentale e rigettava quello principale.

Osservavainnanzi tutto, quanto alla mancanza della cd. motivazione rafforzata, chenel provvedimento si prendeva in considerazione quanto dedotto dallacontribuente nel corso del contraddittorio, nonché dei documenti dallastessa prodotti e che, in ogni caso, l’invalidità dell’atto conseguiva allamancanza della stessa solo nei casi espressamente provisti dalla legge.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Osservava poi che non era necessaria l’allegazione all’avviso di tutti glifini della prova.

Riportava, quindi, la giurisprudenza sulla ripartizionedell’onere della prova con riguardo alle operazioni oggettivamenteinesistenti e dava atto, per ciascuna delle fornitrici, degli elementi indicatidall’Amministrazione da cui poteva trarsi la loro inoperatività; a fronte ditali elementi, la società appellante aveva depositato DAS e documentisecondo la giurisprudenza, erano irrilevanti per la dimostrazionedell’effettività delle operazioni contestate, in quanto funzionali alla frode.Escludeva, infine, che, per effetto del pagamento dell’IVA sulle fatture, sirealizzasse una duplicazione d’imposta.3.

Avverso tale sentenza, la società ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a sette motivi.Ha resistito con controricorso l’Amministrazione.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Preliminarmente va osservato che il ricorso è stato proposto anchenei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze che si è costituitoed ha chiesto l’estromissione.Invero, a seguito del trasferimento alle agenzie fiscali, da partedell’art. 57, comma 1, del d.lgs. 300/1999, di tutti i «rapporti giuridici», i«poteri» e le «competenze» facenti capo al Ministero dell'Economia e delledelle Agenzie fiscali in forza dell'art. 1 del d.m. 28 dicembre 2000), unicosoggetto passivamente legittimato nel presente giudizio è l'Agenzia delleEntrate, sicché è inammissibile il ricorso per cassazione promosso neiconfronti del Ministero delle finanze (Cass. n. 1462/2020; Cass. n.1550/2015).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/20262.1 Con il primo motivo di ricorso, sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione degli artt. 54 d.P.R. 633/1972, 7, comma 5 bis, d.lgs.546/1992, 2697, 2727 e 2729 c.c..La società ha lamentato, in pratica, l’erronea applicazione delle normein materia di onere della prova e di prova per presunzioni, osservando chela CGT di secondo grado avrebbe ritenuto dimostrata attraversopresunzioni la sostanziale inoperatività delle fornitrici sulla base di attinotificati alle stesse dopo il 2016 e di cui pertanto la ricorrente nullapoteva conoscere.

Al contrario, dalle visure camerali, i soli documenti aiquali la contribuente poteva avere accesso, si traevano elementi di sensocontrario, giacché tali imprese risultavano attive ed avevano altresì, inalcuni casi, depositato i bilanci.

L’inesistenza delle operazioni era statadesunta, dunque, attraverso presunzioni che non presentavano i caratteridella gravità, precisione e concordanza.2.2 L’Amministrazione ha eccepito l’inammissibilità del motivo innanzitutto perché “misto”, cioè formulato con riferimento a diversi vizi tra quelliindicati nell’art. 360 comma 1° c.p.c., ed in secondo luogo in quanto nonsarebbe chiaro quale sia l’errore commesso dalla CGT di secondo gradoche si intende criticare.

Infine, ad avviso della controricorrente, sitratterebbe, comunque, di contestazioni che attengono a valutazioni dimerito e che, pertanto, sono inammissibili nel giudizio di legittimità.2.3 Con riguardo a tale eccezione va evidenziato, innanzi tutto, chel’inammissibilità non può derivare esclusivamente dal fatto che sonodedotti diversi vizi tra quelli indicati nell’art. 360 c.p.c.

Questa Corte hainfatti chiarito che «Il ricorso per cassazione articolato attraverso laproposizione di motivi "misti" - che riconducono, cioè, il vizio dellasentenza impugnata a più d'uno fra i parametri elencati dall'art. 360 c.p.c.- è ammissibile se la formulazione della censura permette di isolare ledoglianze prospettate onde consentirne l'esame separato, esattamenteNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026come se fossero state distinte in motivi diversi, numerati singolarmente»(Cass. n. 11152/2025).Nel caso di specie, è chiaro che la ricorrente intende dolersi dellemodalità con cui è stata applicata la disciplina in materia di onereprobatorio e di prova presuntiva.2.4 Il motivo è tuttavia infondato.In merito alla ripartizione dell’onere probatorio con riguardo alleoperazioni oggettivamente inesistenti, questa Corte ha chiarito che «Intema di IVA, l'onere della prova relativa alla presenza di operazionioggettivamente inesistenti è a carico dell'Amministrazione finanziaria epuò essere assolto mediante presunzioni semplici, come l'assenza di unaidonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentrespetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e della deduzionedei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate,non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fatturaovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o deimezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzatiproprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (Cass. n.9723/2024; nello stesso senso, ex multis, Cass. n. 17619/2018; Cass. n.28628/2021; Cass. n. 10336/2025).Del pari grava sul contribuente l’onere di provare “la natura fittizia deicomponenti positivi del reddito che - ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l.n. 16 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 44 del 2012 - sianodirettamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi abeni e servizi non effettivamente scambiati o prestati e non devonopertanto concorrere alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro ilimiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese oaltri componenti negativi” (Cass. n. 33915/2019; nello stesso senso cfr.Cass. n. 25967/2013).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Va altresì ricordato, in materia di prova per presunzioni, che «ladenuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art.2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsiquando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo puòbasarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi lapresunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanzaai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anchequando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanzefattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversada quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motividella violazione dei paradigmi della norma» (Cass. n. 9054/2022); restainvece «escluso che la sola mancata valutazione di un elemento indiziariopossa dare luogo al vizio di omesso esame di un punto decisivo, e neppureoccorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assolutaed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provaresia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmentepossibile, secondo criterio di normalità, visto che la deduzione logica è unavalutazione che, in quanto tale, deve essere probabilmente convincente,non oggettivamente inconfutabile» (Cass. n. 22366/2021).Sulla base di tali principi si è quindi ritenuto che possa esserecensurata per violazione di legge con ricorso per cassazione una sentenzain cui il giudice si sia limitato ad escludere la rilevanza probatoria deisingoli elementi indiziari valutati atomisticamente, senza però verificarese, considerati nel loro complesso, avessero tale rilevanza (Cass. n.8115/2025; Cass. n. 9059/2018).2.5 Orbene, nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha indicato glielementi (mancanza di dichiarazioni fiscali, omesso pagamento di imposte,assenza di sede e di strutture operative, coinvolgimento in altre frodi ecc.)dai quali ha desunto, con valutazione di merito, la sostanziale inoperativitàdelle fornitrici (pagg. 5 e 6 della sentenza d’appello); è irrilevante il fattoNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026che tali elementi sono contenuti in atti notificati a tali societàsuccessivamente al 2016 e che tali atti erano ignoti all’odierna ricorrente.Ciò che conta, infatti, non sono gli atti in sé, quanto i fatti in essi accertati.Peraltro, nel caso delle operazioni oggettivamente inesistenti è irrilevantela conoscenza della frode da parte della cessionaria, proprio perché siassume che le operazioni non sono in realtà mai avvenute e dunque lacessionaria non poteva essere in buona fede (Cass. n. 28628/2021).

Pertale ragione sono irrilevanti anche i dati che la contribuente ha tratto dallevisure camerali, giacché di natura esclusivamente formale.Correttamente poi la CGT di secondo grado ha ritenuto irrilevanti idocumenti prodotti dalla ricorrente (DAS, fatture dei fornitori e ricevute dipagamento), giacché, in base ai principi sopra indicati, non sono idoneiper la dimostrazione dell’effettività delle cessioni e sono, anzi, funzionalialla frode.Peraltro, il giudice d’appello, valutando anche in concreto talidocumenti, ha chiarito che i DAS e le fatture risultano «sfocati e pertantoquasi del tutto indecifrabili e non sottoscritti dal trasportatore e dalricevente».2.6 Infine, la ricorrente ha invocato la violazione delle norme inmateria di prova per presunzioni, senza indicare però, specificamente, inche modo le stesse sarebbero state violate e del divieto di doppiapresunzione (cd. praesumptio de praesunto), anche in questo caso senzachiarire cosa sarebbe stato dimostrato attraverso la doppia presunzione.3.1 Con il secondo motivo di ricorso, sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) per violazione e falsa applicazione degliartt. 24 Cost, 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972.

La ricorrente si èdoluta del fatto che all’avviso di accertamento non sono stati allegati glioperazioni.3.2 Il motivo è inammissibile e comunque infondato.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Ed infatti, la CGT di secondo grado, ha osservato che l’omessaallegazione di un documento non determina l’illegittimità, sotto il profilodella motivazione, dell’atto impugnato quando quest’ultima è comunquesufficiente per la comprensione della pretesa e che, nel caso di specie, lamotivazione era certamente congrua, in quanto conteneva la descrizionedegli accertamenti svolti a carico dei fornitori, con la conseguenza che idocumenti in essa menzionati potevano avere rilievo solo con riguardo allaprova della pretesa (cfr. sentenza d’appello, pag. 4).Orbene, per contestare la valutazione sul punto operata dalla CGT, laricorrente avrebbe dovuto riportare la motivazione dell’avviso diaccertamento evidenziandone l’insufficienza; costituisce infatti principioconsolidato quello per il quale «nel giudizio tributario, qualora il ricorrentecensuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilodel vizio di motivazione nel giudizio sulla congruità della motivazionedell'avviso di accertamento, è necessario che il ricorso riporti testualmentei passi della motivazione di detto avviso, che si assumono erroneamenteinterpretati o pretermessi, al fine di consentire la verifica della censuraesclusivamente mediante l'esame del ricorso» (Cass. n. 16147/2017; nellostesso senso Cass. n. 13358/2025; Cass. n. 9536/2013).Il motivo è quindi inammissibile per difetto di specificità.3.3 Esso è comunque anche infondato, in quanto il principio di dirittosul quale il giudice di secondo grado ha fondato la propria decisione ècorretto; questa Corte ha infatti in più occasioni affermato che «lamotivazione dell'avviso di accertamento o di rettifica, presidiata dall'art. 7della l. n. 212 del 2002, ha la funzione di delimitare l'ambito dellecontestazioni proponibili dall'Ufficio nel successivo giudizio di merito e dimettere il contribuente in grado di conoscere l'an ed il quantum dellapretesa tributaria; invece, la prova della pretesa tributaria attiene aldiverso piano del fondamento sostanziale della pretesa tributaria ed al suoaccertamento in giudizio in presenza di specifiche contestazioni delloNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026stesso» (Cass. n. 25321/2024; nello stesso senso, cfr. Cass. n.8016/2024; Cass. n. 9323/2017)4.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione degli artt.5 ter d.lgs. 218/1997, 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972.

Laricorrente si è lamentata del fatto che, nella motivazione dell’avviso, nonsi dà atto della documentazione e delle osservazioni dalla stessa fornitenel corso del contraddittorio.4.2 Il motivo è inammissibile giacché non contiene alcunacontestazione alla ratio della decisione resa sul punto dalla CGT di secondogrado.Quest’ultima ha infatti affermato, con valutazione di merito, chenell’avviso di accertamento, alle pagine 3 e 4, si dava atto delle difesesvolte dalla contribuente e della loro sostanziale irrilevanza; ha poiaggiunto che, in ogni caso, la violazione della motivazione cd. rafforzatanon determina l’invalidità dell’atto se non nei casi espressamente previstidalla legge.È evidente che il motivo in esame non contiene alcuna critica alleargomentazioni su cui si fonda la sentenza impugnata con riguardo a taleaspetto ed è quindi inammissibile.5.1 Con il quarto motivo di ricorso sono stati dedotti i vizi di cui all’art.360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsa applicazione degliartt. 54 d.P.R. 633/1972, 2727, 2729 e 2697 c.c..La ricorrente ha lamentato ancora una volta la violazione delle normein materia di onere probatorio, rilevando che avrebbe provato la regolaritàcontabile delle operazioni e, dunque, il diritto alla deduzione dei costi edalla detrazione dell’IVA; gravava dunque sull’Amministrazione l’onere didimostrare l’inesistenza delle operazioni.5.2 Il motivo è infondato, giacché, come osservato con riguardo alprimo motivo, la CGT ha fatto corretta applicazione dei principi in materiaNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026di onere della prova.

Ha ritenuto infatti che l’Amministrazione avessedimostrato per presunzioni che le società fornitrici non potevano operare eche, conseguentemente, le forniture risultanti dalla documentazionefiscale erano in realtà inesistenti.

In tal modo, è stato ribaltato sullacontribuente l’onere di dimostrare che le operazioni erano stateeffettivamente compiute.

Ha evidenziato, quindi, richiamando lagiurisprudenza di questa Corte, che a tal fine sono irrilevanti le fatture e laregolarità contabile nonché la prova dei pagamenti ed ha poi ritenuto, convalutazione di merito, che tale prova non fosse stata fornita dalla società,in quanto aveva «prodotto sotto la voce DAS e fatture fornitori numerosidocumenti, sfocati e pertanto quasi del tutto indecifrabili e non sottoscrittidal trasportatore e dal ricevente, nonché le visure camerali dei fornitoriindicati nell’avviso di accertamento.

Tali documenti, in ragionedell’indirizzo giurisprudenziale sopra menzionato, non assumono valenzaprobatoria a favore del contribuente e ciò anche con riguardo ad eventualiricevute relative ai mezzi di pagamento».5.3 Infine, difficilmente comprensibile è il riferimento della ricorrente alfatto di aver provato «di essersi trovato nella situazione di oggettivabuona fede - con l'impiego della dovuta diligenza – tale da dimostrare lapropria non colpevolezza, ossia che non aveva saputo della reale naturadella società cedente o che non avrebbe potuto sapere, pur usandodell'ordinaria diligenza, relativa alla propria specifica struttura operativa».Si tratta, infatti, di circostanze che rilevano esclusivamente in ordine alleoperazioni soggettivamente inesistenti, non essendo configurabile labuona fede in ordine ad operazioni mai avvenute, come quelleoggettivamente inesistenti (Cass. n. 28628/2021).6.1 Con il quinto motivo di ricorso sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione degli art. 7, comma 5 bis, d.lgs. 546/1992, 2727, 2729 e2697 c.p.c..

La ricorrente ha osservato che la CGT non avrebbe tenutoNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026conto del fatto che le cessioni ritenute oggettivamente inesistenti eranoavvenute in base ai prezzi ordinariamente praticati sul mercato.6.2 Il motivo è inammissibile, si tratta infatti di una circostanza di fattoche la CGT non avrebbe adeguatamente considerato.

Tuttavia, con ilricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione,contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto, trattodall'analisi degli elementi di valutazione disponibili, compiuto dal giudicedel merito, al quale resta riservata l’individuazione delle fonti del proprioconvincimento, la valutazione delle prove, il controllo della loroquelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass. n.23872/2020, Cass. n. 9097/2017).

Può al più dolersi dell’erroneaapplicazione delle norme in materia di valutazione delle prove (come, adesempio, quelle sulla prova per presunzioni) o far valere il vizio dimotivazione entro i limiti ristretti, indicati in precedenza, in cui ciò èancora possibile.Con riguardo a tale ultimo aspetto, è appena il caso di aggiungere chenon potrebbe neppure essere dedotto il vizio di cui all’art. 360, comma 1°,n. 5) c.p.c., in considerazione della cd. doppia conforme (art. 360, comma4°, c.p.c.), e che nulla viene indicato neppure in ordine al carattere delladecisività che tale circostanza potrebbe avere.Deve aggiungersi, peraltro, che il motivo è carente anche sotto ilprofilo della specificità, nulla essendo indicato in ordine agli elementiquella, solo accennata, del «totale impiego nel processo produttivo dellematerie acquistate con le fatture contestate».Infine, neppure è chiaro il riferimento all’art. 7, comma 5 bis, d.lgs.546/1992 che, in ogni caso, non ha reso più gravoso l’onere probatorio acarico dell’Amministrazione, né ha introdotto un divieto per quest’ultima diNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026avvalersi della prova presuntiva (Cass. n. 31878/2022; Cass. n.2746/2024).7.1 Con il sesto motivo di ricorso la società ha denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt. 132 c.p.c. e111 Cost..

La stessa ha dedotto che la sentenza sarebbe caratterizzata damotivazione apparente in ordine all’assorbimento del terzo, quarto equinto motivo di appello, non essendo comprensibili le ragioni su cui sifonda tale statuizione.7.2 Il motivo è infondato.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez.

U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperchè affetta da "error in procedendo", quando, benchè graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez.

U. 22232/2016; nellostesso senso Cass. n. 22598/2018) così da non raggiungere la soglia del"minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017).Deve altresì rilevarsi che va considerata «adeguata la motivazione chefornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata,evidenziando le prove ritenute idonee e sufficienti a suffragarla, ovvero laNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026carenza di esse, senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesinon accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenutisignificativi» (Cass. n. 2153/2020).7.3 Nel caso di specie la motivazione sul punto è così articolata: «Pertutte le argomentazioni svolte, sono da considerare assorbite le altrecensure sollevate dall’appellante (- III difetto di istruttoria sui fornitoriemittenti fatture per operazioni oggettivamente inesistenti - IV) carenza dimotivazione sull’onere della prova - erronei presupposti sullagiurisprudenza indicata dall’Agenzia e sui fornitori emittenti fatture peroperazioni oggettivamente inesistenti; - V) eccesso di potere per difetto diistruttoria, violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., violazione efalsa applicazione dell’art 7, comma 5 bis, D. Lgs. n. 546/92; - VI) difettodi motivazione per violazione dell’art.7, L. n. 212/2000, dell’art. 24 Cost. eart. 52 bis. dpr 131/1986)».Orbene, appare chiaro – soprattutto se tale parte della motivazioneviene letta in relazione con quella che la precede - che la CGT di secondogrado ha ritenuto che le questioni oggetto dei motivi riportati fosserosostanzialmente già state risolte, dal momento che riporta il contenutodegli stessi, tutti relativi alla prova dei fatti oggetto dell’avviso diaccertamento sulla quale si era già dilungata nella motivazione dellasentenza.8.1 Con il settimo motivo di ricorso, la società ha lamentato il vizio dicui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 19, comma1°, d.P.R. 633/1972; la stessa ha osservato che l’avviso di accertamento«impone, di fatto, alla ricorrente, che ha già versato l’IVA ai proprifornitori un ulteriore pagamento di imposta con palese violazione deldivieto di duplicazione di imposta».8.2 Il motivo, formulato peraltro in maniera assolutamente laconica, èinfondato, in quanto non vengono considerate le ragioni per le qualiNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026l’importo che si assume versato a titolo di IVA in relazione alle fatture peroperazioni inesistenti non può essere portato in detrazione.Questa Corte ha infatti in più occasioni precisato che «la disposizionedi cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21 - secondo la quale, se vengonoemesse fatture per operazioni inesistenti, l'imposta stessa è dovuta perl'intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura -va interpretata nel senso che il corrispondente tributo viene, in realtà, adessere considerato "fuori conto", e la relativa obbligazione,conseguentemente, "isolata" da quella risultante dalla massa di operazionieffettuate, ed estraniata, per ciò stesso, dal meccanismo dicompensazione tra IVA "a valle" ed IVA "a monte", che presiede alladetrazione d'imposta di cui all'art. 19 D.P.R. cit..

E ciò anche inconsiderazione del fatto che l'emissione di fatture per operazionioggettivamente inesistenti costituisce, da sempre, una condottapenalmente sanzionata come delitto (cfr. Cass. 7289/01; 4247/07).3.2.2.

In altri termini, in presenza di operazioni inesistenti, non sirealizza l'ordinario presupposto impositivo, né la configurabilità stessa diun "pagamento a titolo di rivalsa", né i presupposti del diritto alladetrazione di cui al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 1.

Edinvero, va considerato, al riguardo, che la previsione del menzionato art.21, comma 7, se, per un verso, incide direttamente sul soggetto emittentela fattura, costituendolo debitore d'imposta, pur in assenza del suoordinario presupposto, sulla base del solo principio di cartolarità, per altroverso, incide, sia pure indirettamente, anche sul destinatario della fattura,confermandone, in combinato disposto con l'art. 19, comma 1 e art. 26,comma 3, la preclusione ad esercitare il diritto alla detrazione o allavariazione dell'imposta, in assenza del relativo presupposto (acquisto oimportazione di beni e servizi nell'esercizio dell'impresa, arte oprofessione) (Cass. 22882/06).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/20263.2.3.

Ebbene, è agevole cogliere la ratio dell'indetraibilità dell'IVA, incaso di operazioni inesistenti, nella considerazione che il dirittodell'acquirente alla detrazione dell'imposta addebitatagli a titolo di rivalsadal venditore, quando si tratti di acquisto effettuato nell'eserciziodell'impresa, è soggetto ad una duplice condizione.

La prima è chel'acquirente del bene rivesta la qualità di imprenditore; la seconda, è chesia ravvisabile l'inerenza del bene acquistato all'attività imprenditoriale,ovverosia la strumentalità del bene stesso a tale attività.

Ed il relativoonere probatorio, in forza degli ordinari criteri in tema di onere della prova(art. 2697 c.c.) cede a carico dell'interessato (Cass. 3518/06; 16730/07;2362/13; 27718/13).3.2.4.

In caso di operazioni oggettivamente inesistenti, pertanto, ildiritto alla detrazione dell'IVA non può in alcun modo essere ritenuto,anche sul piano probatorio, sulla base del solo fatto dell'avvenutacorresponsione dell'imposta formalmente indicata in fattura, richiedendosi,altresì, - come detto - l'inerenza dell'operazione all'impresa.

E talerequisito è certamente mancante in relazione al pagamento dell'IVAcorrisposta per operazioni inesistenti, di per sè inidoneo - come dianzidetto - a configurare un pagamento a titolo di rivalsa, trattandosi di costonon inerente all'attività istituzionale dell'impresa, in quanto potenzialeespressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse, tali da rompereil detto nesso di inerenza (Cass. 735/10)» (Cass. n. 6973/2015, inmotivazione; cfr. anche Cass. n.36019/2021).Deve pertanto escludersi che vi sia una duplicazione d’imposta.9.

In definitiva, va dichiarato inammissibile il ricorso proposto neiconfronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze, mentre va rigettatoquello proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate.In considerazione della soccombenza, la ricorrente va condanna alpagamento delle spese nei confronti delle Amministrazioni.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026 P.Q.MLa Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti delMinistero dell’Economia e delle Finanze e rigetta quello nei confrontidell’Agenzia delle Entrate.

Condanna la ricorrente al pagamento, in favoredelle controricorrenti, delle spese del presente giudizio di legittimità cheliquida in € 18.000,00 per compenso professionale, oltre alle speseeventualmente prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13/3/2026.La PresidenteGiulia Iofrida

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ia [OSCURATO:PERSONA] legale dichiaratasi liquidatrice,rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore;MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]),costituitosi in persona del Ministro pro tempore;entrambi rappresentati e difesi dall'Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-controricorrenti-Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 5786/2024 depositata il 10/10/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/3/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli, laBEN.TRA [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l’avviso di accertamento n.TF303MD01392/2022, con il quale l’Agenzia delle Entrate avevacontestato maggiori IVA, IRES ed IRAP per l’anno 2016, in considerazionedell’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emessedalle seguenti imprese: [OSCURATO:SOCIETA]. unipersonale, [OSCURATO:PERSONA],[OSCURATO:PERSONA] S.r.l., G G company S.r.l., [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..La società deduceva vizi di natura formale e contestava comunque nelmerito gli elementi sui quali si fondava la pretesa.La CGT di primo grado rigettava il ricorso.2. La società proponeva appello al quale resisteva l’Amministrazioneche proponeva altresì appello incidentale, deducendo che, nel dispositivodella sentenza di primo grado, era indicato l’accoglimento del ricorso inluogo del suo rigetto, sebbene dalla motivazione della sentenza risultassechiaramente il contrario. Rappresentava comunque di aver proposto anchericorso per la correzione dell’errore materiale.La CGT di secondo grado, con la sentenza in epigrafe indicata,accoglieva l’appello incidentale e rigettava quello principale. Osservavainnanzi tutto, quanto alla mancanza della cd. motivazione rafforzata, chenel provvedimento si prendeva in considerazione quanto dedotto dallacontribuente nel corso del contraddittorio, nonché dei documenti dallastessa prodotti e che, in ogni caso, l’invalidità dell’atto conseguiva allamancanza della stessa solo nei casi espressamente provisti dalla legge.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Osservava poi che non era necessaria l’allegazione all’avviso di tutti glifini della prova. Riportava, quindi, la giurisprudenza sulla ripartizionedell’onere della prova con riguardo alle operazioni oggettivamenteinesistenti e dava atto, per ciascuna delle fornitrici, degli elementi indicatidall’Amministrazione da cui poteva trarsi la loro inoperatività; a fronte ditali elementi, la società appellante aveva depositato DAS e documentisecondo la giurisprudenza, erano irrilevanti per la dimostrazionedell’effettività delle operazioni contestate, in quanto funzionali alla frode.Escludeva, infine, che, per effetto del pagamento dell’IVA sulle fatture, sirealizzasse una duplicazione d’imposta.3. Avverso tale sentenza, la società ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a sette motivi.Ha resistito con controricorso l’Amministrazione.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente va osservato che il ricorso è stato proposto anchenei confronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze che si è costituitoed ha chiesto l’estromissione.Invero, a seguito del trasferimento alle agenzie fiscali, da partedell’art. 57, comma 1, del d.lgs. 300/1999, di tutti i «rapporti giuridici», i«poteri» e le «competenze» facenti capo al Ministero dell'Economia e delledelle Agenzie fiscali in forza dell'art. 1 del d.m. 28 dicembre 2000), unicosoggetto passivamente legittimato nel presente giudizio è l'Agenzia delleEntrate, sicché è inammissibile il ricorso per cassazione promosso neiconfronti del Ministero delle finanze (Cass. n. 1462/2020; Cass. n.1550/2015).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/20262.1 Con il primo motivo di ricorso, sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione degli artt. 54 d.P.R. 633/1972, 7, comma 5 bis, d.lgs.546/1992, 2697, 2727 e 2729 c.c..La società ha lamentato, in pratica, l’erronea applicazione delle normein materia di onere della prova e di prova per presunzioni, osservando chela CGT di secondo grado avrebbe ritenuto dimostrata attraversopresunzioni la sostanziale inoperatività delle fornitrici sulla base di attinotificati alle stesse dopo il 2016 e di cui pertanto la ricorrente nullapoteva conoscere. Al contrario, dalle visure camerali, i soli documenti aiquali la contribuente poteva avere accesso, si traevano elementi di sensocontrario, giacché tali imprese risultavano attive ed avevano altresì, inalcuni casi, depositato i bilanci. L’inesistenza delle operazioni era statadesunta, dunque, attraverso presunzioni che non presentavano i caratteridella gravità, precisione e concordanza.2.2 L’Amministrazione ha eccepito l’inammissibilità del motivo innanzitutto perché “misto”, cioè formulato con riferimento a diversi vizi tra quelliindicati nell’art. 360 comma 1° c.p.c., ed in secondo luogo in quanto nonsarebbe chiaro quale sia l’errore commesso dalla CGT di secondo gradoche si intende criticare. Infine, ad avviso della controricorrente, sitratterebbe, comunque, di contestazioni che attengono a valutazioni dimerito e che, pertanto, sono inammissibili nel giudizio di legittimità.2.3 Con riguardo a tale eccezione va evidenziato, innanzi tutto, chel’inammissibilità non può derivare esclusivamente dal fatto che sonodedotti diversi vizi tra quelli indicati nell’art. 360 c.p.c. Questa Corte hainfatti chiarito che «Il ricorso per cassazione articolato attraverso laproposizione di motivi "misti" - che riconducono, cioè, il vizio dellasentenza impugnata a più d'uno fra i parametri elencati dall'art. 360 c.p.c.- è ammissibile se la formulazione della censura permette di isolare ledoglianze prospettate onde consentirne l'esame separato, esattamenteNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026come se fossero state distinte in motivi diversi, numerati singolarmente»(Cass. n. 11152/2025).Nel caso di specie, è chiaro che la ricorrente intende dolersi dellemodalità con cui è stata applicata la disciplina in materia di onereprobatorio e di prova presuntiva.2.4 Il motivo è tuttavia infondato.In merito alla ripartizione dell’onere probatorio con riguardo alleoperazioni oggettivamente inesistenti, questa Corte ha chiarito che «Intema di IVA, l'onere della prova relativa alla presenza di operazionioggettivamente inesistenti è a carico dell'Amministrazione finanziaria epuò essere assolto mediante presunzioni semplici, come l'assenza di unaidonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentrespetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e della deduzionedei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate,non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fatturaovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o deimezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzatiproprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (Cass. n.9723/2024; nello stesso senso, ex multis, Cass. n. 17619/2018; Cass. n.28628/2021; Cass. n. 10336/2025).Del pari grava sul contribuente l’onere di provare “la natura fittizia deicomponenti positivi del reddito che - ai sensi dell'art. 8, comma 2, del d.l.n. 16 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 44 del 2012 - sianodirettamente afferenti a spese o ad altri componenti negativi relativi abeni e servizi non effettivamente scambiati o prestati e non devonopertanto concorrere alla formazione del reddito oggetto di rettifica, entro ilimiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese oaltri componenti negativi” (Cass. n. 33915/2019; nello stesso senso cfr.Cass. n. 25967/2013).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Va altresì ricordato, in materia di prova per presunzioni, che «ladenuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art.2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsiquando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo puòbasarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi lapresunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanzaai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anchequando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanzefattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversada quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motividella violazione dei paradigmi della norma» (Cass. n. 9054/2022); restainvece «escluso che la sola mancata valutazione di un elemento indiziariopossa dare luogo al vizio di omesso esame di un punto decisivo, e neppureoccorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assolutaed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provaresia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmentepossibile, secondo criterio di normalità, visto che la deduzione logica è unavalutazione che, in quanto tale, deve essere probabilmente convincente,non oggettivamente inconfutabile» (Cass. n. 22366/2021).Sulla base di tali principi si è quindi ritenuto che possa esserecensurata per violazione di legge con ricorso per cassazione una sentenzain cui il giudice si sia limitato ad escludere la rilevanza probatoria deisingoli elementi indiziari valutati atomisticamente, senza però verificarese, considerati nel loro complesso, avessero tale rilevanza (Cass. n.8115/2025; Cass. n. 9059/2018).2.5 Orbene, nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha indicato glielementi (mancanza di dichiarazioni fiscali, omesso pagamento di imposte,assenza di sede e di strutture operative, coinvolgimento in altre frodi ecc.)dai quali ha desunto, con valutazione di merito, la sostanziale inoperativitàdelle fornitrici (pagg. 5 e 6 della sentenza d’appello); è irrilevante il fattoNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026che tali elementi sono contenuti in atti notificati a tali societàsuccessivamente al 2016 e che tali atti erano ignoti all’odierna ricorrente.Ciò che conta, infatti, non sono gli atti in sé, quanto i fatti in essi accertati.Peraltro, nel caso delle operazioni oggettivamente inesistenti è irrilevantela conoscenza della frode da parte della cessionaria, proprio perché siassume che le operazioni non sono in realtà mai avvenute e dunque lacessionaria non poteva essere in buona fede (Cass. n. 28628/2021). Pertale ragione sono irrilevanti anche i dati che la contribuente ha tratto dallevisure camerali, giacché di natura esclusivamente formale.Correttamente poi la CGT di secondo grado ha ritenuto irrilevanti idocumenti prodotti dalla ricorrente (DAS, fatture dei fornitori e ricevute dipagamento), giacché, in base ai principi sopra indicati, non sono idoneiper la dimostrazione dell’effettività delle cessioni e sono, anzi, funzionalialla frode.Peraltro, il giudice d’appello, valutando anche in concreto talidocumenti, ha chiarito che i DAS e le fatture risultano «sfocati e pertantoquasi del tutto indecifrabili e non sottoscritti dal trasportatore e dalricevente».2.6 Infine, la ricorrente ha invocato la violazione delle norme inmateria di prova per presunzioni, senza indicare però, specificamente, inche modo le stesse sarebbero state violate e del divieto di doppiapresunzione (cd. praesumptio de praesunto), anche in questo caso senzachiarire cosa sarebbe stato dimostrato attraverso la doppia presunzione.3.1 Con il secondo motivo di ricorso, sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) per violazione e falsa applicazione degliartt. 24 Cost, 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972. La ricorrente si èdoluta del fatto che all’avviso di accertamento non sono stati allegati glioperazioni.3.2 Il motivo è inammissibile e comunque infondato.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026Ed infatti, la CGT di secondo grado, ha osservato che l’omessaallegazione di un documento non determina l’illegittimità, sotto il profilodella motivazione, dell’atto impugnato quando quest’ultima è comunquesufficiente per la comprensione della pretesa e che, nel caso di specie, lamotivazione era certamente congrua, in quanto conteneva la descrizionedegli accertamenti svolti a carico dei fornitori, con la conseguenza che idocumenti in essa menzionati potevano avere rilievo solo con riguardo allaprova della pretesa (cfr. sentenza d’appello, pag. 4).Orbene, per contestare la valutazione sul punto operata dalla CGT, laricorrente avrebbe dovuto riportare la motivazione dell’avviso diaccertamento evidenziandone l’insufficienza; costituisce infatti principioconsolidato quello per il quale «nel giudizio tributario, qualora il ricorrentecensuri la sentenza di una commissione tributaria regionale sotto il profilodel vizio di motivazione nel giudizio sulla congruità della motivazionedell'avviso di accertamento, è necessario che il ricorso riporti testualmentei passi della motivazione di detto avviso, che si assumono erroneamenteinterpretati o pretermessi, al fine di consentire la verifica della censuraesclusivamente mediante l'esame del ricorso» (Cass. n. 16147/2017; nellostesso senso Cass. n. 13358/2025; Cass. n. 9536/2013).Il motivo è quindi inammissibile per difetto di specificità.3.3 Esso è comunque anche infondato, in quanto il principio di dirittosul quale il giudice di secondo grado ha fondato la propria decisione ècorretto; questa Corte ha infatti in più occasioni affermato che «lamotivazione dell'avviso di accertamento o di rettifica, presidiata dall'art. 7della l. n. 212 del 2002, ha la funzione di delimitare l'ambito dellecontestazioni proponibili dall'Ufficio nel successivo giudizio di merito e dimettere il contribuente in grado di conoscere l'an ed il quantum dellapretesa tributaria; invece, la prova della pretesa tributaria attiene aldiverso piano del fondamento sostanziale della pretesa tributaria ed al suoaccertamento in giudizio in presenza di specifiche contestazioni delloNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026stesso» (Cass. n. 25321/2024; nello stesso senso, cfr. Cass. n.8016/2024; Cass. n. 9323/2017)4.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato dedotto il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazione degli artt.5 ter d.lgs. 218/1997, 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972. Laricorrente si è lamentata del fatto che, nella motivazione dell’avviso, nonsi dà atto della documentazione e delle osservazioni dalla stessa fornitenel corso del contraddittorio.4.2 Il motivo è inammissibile giacché non contiene alcunacontestazione alla ratio della decisione resa sul punto dalla CGT di secondogrado.Quest’ultima ha infatti affermato, con valutazione di merito, chenell’avviso di accertamento, alle pagine 3 e 4, si dava atto delle difesesvolte dalla contribuente e della loro sostanziale irrilevanza; ha poiaggiunto che, in ogni caso, la violazione della motivazione cd. rafforzatanon determina l’invalidità dell’atto se non nei casi espressamente previstidalla legge.È evidente che il motivo in esame non contiene alcuna critica alleargomentazioni su cui si fonda la sentenza impugnata con riguardo a taleaspetto ed è quindi inammissibile.5.1 Con il quarto motivo di ricorso sono stati dedotti i vizi di cui all’art.360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsa applicazione degliartt. 54 d.P.R. 633/1972, 2727, 2729 e 2697 c.c..La ricorrente ha lamentato ancora una volta la violazione delle normein materia di onere probatorio, rilevando che avrebbe provato la regolaritàcontabile delle operazioni e, dunque, il diritto alla deduzione dei costi edalla detrazione dell’IVA; gravava dunque sull’Amministrazione l’onere didimostrare l’inesistenza delle operazioni.5.2 Il motivo è infondato, giacché, come osservato con riguardo alprimo motivo, la CGT ha fatto corretta applicazione dei principi in materiaNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026di onere della prova. Ha ritenuto infatti che l’Amministrazione avessedimostrato per presunzioni che le società fornitrici non potevano operare eche, conseguentemente, le forniture risultanti dalla documentazionefiscale erano in realtà inesistenti. In tal modo, è stato ribaltato sullacontribuente l’onere di dimostrare che le operazioni erano stateeffettivamente compiute. Ha evidenziato, quindi, richiamando lagiurisprudenza di questa Corte, che a tal fine sono irrilevanti le fatture e laregolarità contabile nonché la prova dei pagamenti ed ha poi ritenuto, convalutazione di merito, che tale prova non fosse stata fornita dalla società,in quanto aveva «prodotto sotto la voce DAS e fatture fornitori numerosidocumenti, sfocati e pertanto quasi del tutto indecifrabili e non sottoscrittidal trasportatore e dal ricevente, nonché le visure camerali dei fornitoriindicati nell’avviso di accertamento. Tali documenti, in ragionedell’indirizzo giurisprudenziale sopra menzionato, non assumono valenzaprobatoria a favore del contribuente e ciò anche con riguardo ad eventualiricevute relative ai mezzi di pagamento».5.3 Infine, difficilmente comprensibile è il riferimento della ricorrente alfatto di aver provato «di essersi trovato nella situazione di oggettivabuona fede - con l'impiego della dovuta diligenza – tale da dimostrare lapropria non colpevolezza, ossia che non aveva saputo della reale naturadella società cedente o che non avrebbe potuto sapere, pur usandodell'ordinaria diligenza, relativa alla propria specifica struttura operativa».Si tratta, infatti, di circostanze che rilevano esclusivamente in ordine alleoperazioni soggettivamente inesistenti, non essendo configurabile labuona fede in ordine ad operazioni mai avvenute, come quelleoggettivamente inesistenti (Cass. n. 28628/2021).6.1 Con il quinto motivo di ricorso sono stati denunciati i vizi di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione degli art. 7, comma 5 bis, d.lgs. 546/1992, 2727, 2729 e2697 c.p.c.. La ricorrente ha osservato che la CGT non avrebbe tenutoNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026conto del fatto che le cessioni ritenute oggettivamente inesistenti eranoavvenute in base ai prezzi ordinariamente praticati sul mercato.6.2 Il motivo è inammissibile, si tratta infatti di una circostanza di fattoche la CGT non avrebbe adeguatamente considerato. Tuttavia, con ilricorso per cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione,contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto, trattodall'analisi degli elementi di valutazione disponibili, compiuto dal giudicedel merito, al quale resta riservata l’individuazione delle fonti del proprioconvincimento, la valutazione delle prove, il controllo della loroquelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass. n.23872/2020, Cass. n. 9097/2017). Può al più dolersi dell’erroneaapplicazione delle norme in materia di valutazione delle prove (come, adesempio, quelle sulla prova per presunzioni) o far valere il vizio dimotivazione entro i limiti ristretti, indicati in precedenza, in cui ciò èancora possibile.Con riguardo a tale ultimo aspetto, è appena il caso di aggiungere chenon potrebbe neppure essere dedotto il vizio di cui all’art. 360, comma 1°,n. 5) c.p.c., in considerazione della cd. doppia conforme (art. 360, comma4°, c.p.c.), e che nulla viene indicato neppure in ordine al carattere delladecisività che tale circostanza potrebbe avere.Deve aggiungersi, peraltro, che il motivo è carente anche sotto ilprofilo della specificità, nulla essendo indicato in ordine agli elementiquella, solo accennata, del «totale impiego nel processo produttivo dellematerie acquistate con le fatture contestate».Infine, neppure è chiaro il riferimento all’art. 7, comma 5 bis, d.lgs.546/1992 che, in ogni caso, non ha reso più gravoso l’onere probatorio acarico dell’Amministrazione, né ha introdotto un divieto per quest’ultima diNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026avvalersi della prova presuntiva (Cass. n. 31878/2022; Cass. n.2746/2024).7.1 Con il sesto motivo di ricorso la società ha denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt. 132 c.p.c. e111 Cost.. La stessa ha dedotto che la sentenza sarebbe caratterizzata damotivazione apparente in ordine all’assorbimento del terzo, quarto equinto motivo di appello, non essendo comprensibili le ragioni su cui sifonda tale statuizione.7.2 Il motivo è infondato.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperchè affetta da "error in procedendo", quando, benchè graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. U. 22232/2016; nellostesso senso Cass. n. 22598/2018) così da non raggiungere la soglia del"minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017).Deve altresì rilevarsi che va considerata «adeguata la motivazione chefornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata,evidenziando le prove ritenute idonee e sufficienti a suffragarla, ovvero laNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026carenza di esse, senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesinon accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenutisignificativi» (Cass. n. 2153/2020).7.3 Nel caso di specie la motivazione sul punto è così articolata: «Pertutte le argomentazioni svolte, sono da considerare assorbite le altrecensure sollevate dall’appellante (- III difetto di istruttoria sui fornitoriemittenti fatture per operazioni oggettivamente inesistenti - IV) carenza dimotivazione sull’onere della prova - erronei presupposti sullagiurisprudenza indicata dall’Agenzia e sui fornitori emittenti fatture peroperazioni oggettivamente inesistenti; - V) eccesso di potere per difetto diistruttoria, violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., violazione efalsa applicazione dell’art 7, comma 5 bis, D. Lgs. n. 546/92; - VI) difettodi motivazione per violazione dell’art.7, L. n. 212/2000, dell’art. 24 Cost. eart. 52 bis. dpr 131/1986)».Orbene, appare chiaro – soprattutto se tale parte della motivazioneviene letta in relazione con quella che la precede - che la CGT di secondogrado ha ritenuto che le questioni oggetto dei motivi riportati fosserosostanzialmente già state risolte, dal momento che riporta il contenutodegli stessi, tutti relativi alla prova dei fatti oggetto dell’avviso diaccertamento sulla quale si era già dilungata nella motivazione dellasentenza.8.1 Con il settimo motivo di ricorso, la società ha lamentato il vizio dicui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 19, comma1°, d.P.R. 633/1972; la stessa ha osservato che l’avviso di accertamento«impone, di fatto, alla ricorrente, che ha già versato l’IVA ai proprifornitori un ulteriore pagamento di imposta con palese violazione deldivieto di duplicazione di imposta».8.2 Il motivo, formulato peraltro in maniera assolutamente laconica, èinfondato, in quanto non vengono considerate le ragioni per le qualiNumero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026l’importo che si assume versato a titolo di IVA in relazione alle fatture peroperazioni inesistenti non può essere portato in detrazione.Questa Corte ha infatti in più occasioni precisato che «la disposizionedi cui al D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21 - secondo la quale, se vengonoemesse fatture per operazioni inesistenti, l'imposta stessa è dovuta perl'intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura -va interpretata nel senso che il corrispondente tributo viene, in realtà, adessere considerato "fuori conto", e la relativa obbligazione,conseguentemente, "isolata" da quella risultante dalla massa di operazionieffettuate, ed estraniata, per ciò stesso, dal meccanismo dicompensazione tra IVA "a valle" ed IVA "a monte", che presiede alladetrazione d'imposta di cui all'art. 19 D.P.R. cit.. E ciò anche inconsiderazione del fatto che l'emissione di fatture per operazionioggettivamente inesistenti costituisce, da sempre, una condottapenalmente sanzionata come delitto (cfr. Cass. 7289/01; 4247/07).3.2.2. In altri termini, in presenza di operazioni inesistenti, non sirealizza l'ordinario presupposto impositivo, né la configurabilità stessa diun "pagamento a titolo di rivalsa", né i presupposti del diritto alladetrazione di cui al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 1. Edinvero, va considerato, al riguardo, che la previsione del menzionato art.21, comma 7, se, per un verso, incide direttamente sul soggetto emittentela fattura, costituendolo debitore d'imposta, pur in assenza del suoordinario presupposto, sulla base del solo principio di cartolarità, per altroverso, incide, sia pure indirettamente, anche sul destinatario della fattura,confermandone, in combinato disposto con l'art. 19, comma 1 e art. 26,comma 3, la preclusione ad esercitare il diritto alla detrazione o allavariazione dell'imposta, in assenza del relativo presupposto (acquisto oimportazione di beni e servizi nell'esercizio dell'impresa, arte oprofessione) (Cass. 22882/06).Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/20263.2.3. Ebbene, è agevole cogliere la ratio dell'indetraibilità dell'IVA, incaso di operazioni inesistenti, nella considerazione che il dirittodell'acquirente alla detrazione dell'imposta addebitatagli a titolo di rivalsadal venditore, quando si tratti di acquisto effettuato nell'eserciziodell'impresa, è soggetto ad una duplice condizione. La prima è chel'acquirente del bene rivesta la qualità di imprenditore; la seconda, è chesia ravvisabile l'inerenza del bene acquistato all'attività imprenditoriale,ovverosia la strumentalità del bene stesso a tale attività. Ed il relativoonere probatorio, in forza degli ordinari criteri in tema di onere della prova(art. 2697 c.c.) cede a carico dell'interessato (Cass. 3518/06; 16730/07;2362/13; 27718/13).3.2.4. In caso di operazioni oggettivamente inesistenti, pertanto, ildiritto alla detrazione dell'IVA non può in alcun modo essere ritenuto,anche sul piano probatorio, sulla base del solo fatto dell'avvenutacorresponsione dell'imposta formalmente indicata in fattura, richiedendosi,altresì, - come detto - l'inerenza dell'operazione all'impresa. E talerequisito è certamente mancante in relazione al pagamento dell'IVAcorrisposta per operazioni inesistenti, di per sè inidoneo - come dianzidetto - a configurare un pagamento a titolo di rivalsa, trattandosi di costonon inerente all'attività istituzionale dell'impresa, in quanto potenzialeespressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse, tali da rompereil detto nesso di inerenza (Cass. 735/10)» (Cass. n. 6973/2015, inmotivazione; cfr. anche Cass. n.36019/2021).Deve pertanto escludersi che vi sia una duplicazione d’imposta.9. In definitiva, va dichiarato inammissibile il ricorso proposto neiconfronti del Ministero dell’Economia e delle Finanze, mentre va rigettatoquello proposto nei confronti dell’Agenzia delle Entrate.In considerazione della soccombenza, la ricorrente va condanna alpagamento delle spese nei confronti delle Amministrazioni.Numero registro generale 7136/2025Numero sezionale 2480/2026Numero di raccolta generale 12958/2026Data pubblicazione 06/05/2026 P.Q.MLa Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti delMinistero dell’Economia e delle Finanze e rigetta quello nei confrontidell’Agenzia delle Entrate. Condanna la ricorrente al pagamento, in favoredelle controricorrenti, delle spese del presente giudizio di legittimità cheliquida in € 18.000,00 per compenso professionale, oltre alle speseeventualmente prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 13/3/2026.La PresidenteGiulia Iofrida