Cassazione n. 11951/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 29740-2015 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in persona dei legali rappresentanti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], rappresentati dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliati presso il suo studio in Bologna, [OSCURATO:PERSONA], 22 -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore Generale pro tempore elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; -controricorrente - avverso la sentenza n. 2311/2015 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 27/01/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].ssa [OSCURATO:PERSONA]. Ritenuto che: [OSCURATO:SOCIETA] di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], esercente attività di noleggio di apparecchi di intrattenimento con distribuzione di vincite in denaro, ricorre per la cassazione della sentenza della CTR della Lombardia, indicata in epigrafe, che in controversia su impugnazione di avviso di accertamento per Irpef anno 2007, col quale veniva rettificato il reddito d’impresa dichiarato con corrispondente maggior reddito ai fini Irpef in capo ai soci, ha rigettato gli appelli riuniti. La CTP aveva rigettato i ricorsi riuniti della società e dei soci; la CTR ha respinto l’appello, ritenendo corretto l’operato dell’Ufficio che ha basato l’accertamento su documentazione reperita presso terzi, ribadendo che l’accertamento con metodo induttivo non altera la ripartizione dell’onere della prova, per cui l’Amministrazione può utilizzare nei confronti del contribuente elementi acquisiti aliunde ove corrispondano inesattezze, incompletezza o infedeltà nella dichiarazione del contribuente, anche senza procedere a ispezioni o verifiche presso lo stesso. Quanto ala percentuale del 75% sulle giocate da erogare come vincite ai giocatori, ritiene legittimo l’operato dell’Ufficio che insieme con la PREU e il canone AAMS ha correttamente determinato gli importi assoggettabili a imposta. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. I contribuenti depositano memoria. Considerato che: 1.Col primo motivo si deduce violazione art. 360 co. 2 n. 4 e art. 132 co. 1 n. 4 c.p.c., omessa insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia, violazione dell’art. 24 cost. per violazione del diritto di difesa, ex art. 360 n. 3 e n. 5 c.p.c., in quanto nella indicazione degli elementi di valutazione a supporto del recupero a tassazione ha fatto generico riferimento ai dati contabili della società concessionarie di rete senza allegare all’atto impositivo o produrre in giudizio siffatti documenti in violazione dell’art. 7 l. 212/2000, tenuto conto che il maggior residuo di raccolta delle somme giocate è determinato sula base dei dati comunicati dai concessionari (non allegati: v. Cass. 6914/2011), 34402 del 2019v. Cass. 24542/2009. 2.Col secondo motivo si lamenta violazione dell’art. 116 c.p.c. erronea valutazione delle prove, erronea valutazione dei dati relativi al cd. residuo di raccolta posto a base dell’accertamento, violazione del diritto di difesa ex art. 24 cost. per mancata indicazione nell’accertamento a quale comma dell’art. 39 dpr 600/73 lo stesso si riferisse 3. Col terzo motivo si deduce, ex art. 360 n. 3 e n. 5 c.p.c., violazione dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 1 d.lgs. 546/92, e inadeguato esame della prova documentale e del loro riparto, in particolare sulla prova documentale dei costi di gestione di rete effettivamente sostenuti e portati in deduzione. 3.1.I motivi, esaminabili congiuntamente per la loro connessione, anche se non sempre linearmente perché nella illustrazione degli stessi talune volte sembrano ridondare nel vizio di omessa pronuncia, mentre talune altre sembrano voler coinvolgere le argomentazioni giuridiche adottate dalla CTR, unitariamente considerati, sono comunque nella direzione di una complessiva svalutazione degli accertamenti di fatto compiuti dalla CTR; sennonché, come noto, il diverso apprezzamento degli elementi di prova non può in questa sede essere sindacato in ragione della sufficienza e non contraddittorietà della motivazione della CTR. 3.2.Va sul punto ribadito il principio secondo cui al fine di assolvere l'onere di adeguatezza della motivazione, il giudice di appello non è tenuto ad esaminare tutte le allegazioni delle parti, essendo necessario e sufficiente che egli esponga concisamente le ragioni della decisione, così da doversi ritenere implicitamente rigettate le argomentazioni logicamente incompatibili con esse(ex multis Cass.n.3126 del 09/02/2021). 3.3.Costituisce altresì principio consolidato nella giurisprudenza di legittimità quello secondo cui la conformità della sentenza al modello di cui all'art. 132, 1° co. n. 4, c.p.c., e l'osservanza degli artt. 115 e 116 c.p.c., non richiedono che il giudice di merito dia conto dell'esame di tutte le prove prodotte o comunque acquisite e di tutte le tesi prospettate dalle parti, essendo necessario e sufficiente che come nella specie il medesimo esponga in maniera concisa gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione, offrendo una motivazione logica ed adeguata nonché evidenziando le prove ritenute idonee a suffragarla ovvero la carenza di esse, dovendo reputarsi per implicito disattesi tutti gli argomenti, le tesi e i rilievi che, seppure non espressamente esaminati, siano incompatibili con la soluzione adottata e con l'iter argomentativo seguito (v. Cass., 2/12/2014, n. 25509; Cass.9/3/2011, n. 5586; Cass., 27/7/2006, n. 17145). Emerge con evidenza, a tale stregua, come l'odierna ricorrente in realtà inammissibilmente prospetti una rivalutazione del merito della vicenda comportante accertamenti di fatto preclusi a questa Corte di legittimità, nonché una rivalutazione delle emergenze probatorie, laddove solamente al giudice di merito spetta individuare le fonti del proprio convincimento e a tale fine valutare le prove, controllarne la attendibilità e la concludenza, scegliere tra le risultanze istruttorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, dare prevalenza all'uno o all'altro mezzo di prova, non potendo in sede di legittimità riesaminare il merito dell'intera vicenda processuale, atteso il fermo principio di questa Corte secondo cui il giudizio di legittimità non è un giudizio di merito di terzo grado nel quale possano sottoporsi alla attenzione dei giudici della Corte Suprema di Cassazione elementi di fatto già considerati dai giudici del merito, al fine di pervenire ad un diverso apprezzamento dei medesimi (cfr. Cass., 14/3/2006, n. 5443). 3.4.Peraltro, preso atto della natura dell’accertamento analitico induttivo, basato su prova presuntiva avverso la quale avrebbe dovuto fornire prova contraria, il motivo è in ogni caso infondato. 3.5.Quanto alla incompleta indicazione della norma posta a base dell’accertamento, va richiamato il principio secondo cui lamancata indicazione, nell’a vviso di accertamento, dellanorma asseritamente violata non è, di per sè, causa di nullità dell'atto per inosservanza dell'obbligo di motivazione, ove lo stesso indichi i presupposti di fatto e le ragioni di diritto che permettano al contribuente di esercitare il proprio diritto difensivo (Cass.n.9499 del 12/04/2017). 3.6.Né deve essere necessariamente allegato ogni documento posto a base dell’accertamento quando, come nella fattispecie, ne sia riportato il contenuto mettendo così il contribuente di esperire il suo diritto alla difesa. Nel regime introdotto dall'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem", ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all'atto notificatoovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, e la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi dellamotivazione del provvedimento» (così Cass. n. 6914 del 25/03/2011; conf. Cass. Cass. n. 13110 del 25/07/2012; Cass.n. 9032 del 15/04/2013; Cass. n. 9323 del 11/04/2017; si veda anche Cass. n. 21066 del 11/09/2017); 3.7.Ed ancora è stato, altresì, chiarito che «in tema di motivazione degli avvisi di accertamento, l'obbligo dell'Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell'avviso (art. 7, legge 27 luglio 2000, n. 212) va inteso in necessaria correlazione con la finalità "integrativa" delle ragioni che, per l'Amministrazione emittente, sorreggono l'atto impositivo, secondo quanto dispone l'art. 3, terzo comma, legge 7 agosto 1990, n. 241: il contribuente ha, infatti, diritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato per integrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenuto di tutti quegli atti, cui si faccia rinvio nell'atto impositivo e sol perché ad essi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e il richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore "narrativo"), oppure se, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parte rilevante ai fini della motivazione dell'atto impositivo) sia già riportato nell'atto noto. Pertanto, in caso di impugnazione dell'avviso sotto tale profilo, non basta che il contribuente dimostri l'esistenza di atti a lui sconosciuti cui l'atto impositivo faccia riferimento, occorrendo, invece, la prova che almeno una parte del contenuto di quegli atti, non riportata nell'atto impositivo, sia necessaria ad integrarne la motivazione» (così Cass. n. 26683 del 18/12/2009; conf. Cass. n. 22118 del 29/10/2010; Cass. n. 7654 del 16/05/2012; n. 14159 del 2021). 4.Il ricorso, in parte inammissibile in parte infondato, va conclusivamente rigettato. 5.Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento delle spese, liquidate in €. 4.500,00, oltre spese prenotate a debito, in favore dell’Agenzia delle entrate. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. 115 del 2002, si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un