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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 26 settembre 2026

Cassazione n. 25843/2026

Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

Portoghesi n.12, è domiciliata;-resistente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n.2576 del 2022 depositata il 6 giugno 2022, non notificata.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3 luglio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/20261.

La controversia trae origine dall’impugnazione da parte di GiancarloTrio dell’avviso di accertamento n.TK501F507318, relativo all’anno diimposta 2008, con cui l’amministrazione finanziaria, all’esito delle indaginibancarie sui suoi conti correnti, aveva accertato, ai sensi dell’art. 32 comma1, dell’art. 38 comma 1 e dell’art. 41 bis d.P.R. n. 600 del 1973, un redditonon dichiarato di complessivi euro 917.473,00 desumibile dai versamentinon giustificati.

Le indagini bancarie avevano avuto origine dallaconstatazione della mancata presentazione da parte del contribuente delledichiarazioni dei redditi nel periodo dal 2004 al 2009, nonostante il ruolo diamministratore svolto in due società del settore dell’edilizia, e dell’esiguitàdel reddito dichiarato nell’anno 2010 a fronte dell’acquisto di un immobilecon un mutuo di 600.000 euro.2.

La CTP di Roma aveva rigettato il ricorso del contribuente, secondo cuila maggior parte dei versamenti in conto corrente contestati erano statigiustificati come restituzioni di finanziamenti erogati alle società cheamministrava mentre l’atto impositivo dell’ufficio doveva ritenersi nullo indifetto della prescritta autorizzazione alle indagini bancarie e in mancanzadei presupposti dell’accertamento previsto solo nei confronti di imprenditorie lavoratori autonomi.

Nel corso del giudizio di primo grado il contribuenteaveva, inoltre, proceduto alla formulazione di motivi aggiunti deducendo lanullità dell’avviso di accertamento, anche ai sensi dell’art. 42 d.P.R. n. 600del 1973, per difetto assoluto di sottoscrizione e per la mancanza di validadelega posto che l’atto era stato sottoscritto, su delega del Direttoreprovinciale, da un soggetto privo della qualifica dirigenziale o della qualificadi funzionario di terza fascia secondo i principi delineati dalla sentenza dellaCorte costituzionale n. 37 del 2015.3.

La CTR del Lazio, adita in appello dal contribuente, aveva rigettato ilgravame confermando integralmente la pronuncia di primo grado.Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/20264.

Avverso la sentenza della CTR il contribuente ha proposto ricorso percassazione, affidandosi a tre motivi, e l’Agenzia delle Entrate si è limitata adepositare una nota con cui si è riservata la discussione all’udienza.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo il ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360,primo comma n. 4 c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c.e dell'art. 116 c.p.c. per omessa pronuncia su motivi di appello relativi afatti decisivi per il giudizio.In particolare, la CTR avrebbe illegittimamente omesso di valutare il motivodi appello concernente l’erroneità della pronuncia di primo grado nella partein cui aveva ritenuto la tardività della deduzione della nullità dell’avviso diaccertamento per difetto assoluto di sottoscrizione intervenuta, invece,tempestivamente, secondo le previsioni dell’art. 24 comma 2 d. lgs. n. 546del 1992, nel termine di sessanta giorni dalla pubblicazione della sentenzadella Corte Cost. n. 37 del 2015 che ha limitato la categoria dei soggettidirigenti e funzionari legittimati ed abilitati alla sottoscrizione degli avvisi diaccertamento.La CTR avrebbe, poi, omesso di valutare i fatti decisivi ai fini della decisionerelativi alla nullità assoluta ed insanabile dell’avviso di accertamento per ildifetto assoluto di sottoscrizione riferibile ad un dirigentedell’amministrazione all’esito della pronuncia della Corte Cost. n. 37 del2015 e per la mancanza di valida delega in capo al soggetto che l’avevasottoscritto pur non avendo la qualifica di dirigente né di funzionario di terzafascia.1.1.

Il motivo nelle sue diverse articolazioni è inammissibile e, comunque,infondato.1.2.

La prima censura di nullità della sentenza impugnata per omessapronuncia in violazione della previsione dell’art. 112 c.p.c. formulata dalricorrente si riferisce alla mancata decisione da parte del giudice di meritodel motivo di appello svolto sulla questione pregiudiziale di rito relativaNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026all’inammissibilità della deduzione, con la memoria depositata ai sensidell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992, del motivo aggiunto di impugnazionedell’atto impositivo per difetto di sottoscrizione ed invalidità della delega delfunzionario che lo ha firmato, affermata dal giudice di prime cure.1.3.

Il vizio di omessa pronuncia è, quindi, dedotto in relazione allamancata decisione da parte del giudice di merito di una questionemeramente processuale che, secondo l’orientamento consolidato dellagiurisprudenza di legittimità, non può configurare la violazione dellaprevisione dell’art. 112 c.p.c., attinente soltanto al mancato esame didomande ed eccezioni di merito, e non può assurgere a causa autonoma dinullità della sentenza impugnata, prospettabile solo per la violazione daparte del giudice di merito di norme processuali diverse nella soluzioneimplicita data alla specifica questione sollevata dalla parte.1.4.

Al riguardo, la Corte ha ripetutamente affermato il principio secondocui «va osservato che il mancato esame da parte del giudice di unaquestione puramente processuale non è suscettibile di dar luogo a vizio diomissione di pronuncia, il quale si configura esclusivamente nel caso dimancato esame di domande od eccezioni di merito, potendo profilarsi,invece, al riguardo, un vizio della decisione per violazione di norme diversedall'art. 112 c.p.c. se, ed in quanto, si riveli erronea e censurabile, oltre cheutilmente censurata, la soluzione implicitamente data da detto giudice allaproblematica prospettata dalla parte. » (Cass. n. 321 del 2016; Cass. 2018,n. 25154 del 2018; Cass. n. 26913 del 2024).Dunque, l’error in procedendo dell’omessa pronuncia sul motivo di appellonon è configurabile con riferimento al mancato esame di questioniprocessuali che possono solo essere fondate o meno sulla base delladisciplina del processo.1.5.

Nel caso di specie, è vero che la CTR non ha espressamenteesaminato il motivo di appello relativo alla questione processuale dellatardività della deduzione, con i motivi aggiunti presentati in primo grado aiNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026sensi dell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992, della nullità dell’avviso diaccertamento per mancanza di sottoscrizione in difetto di valida delega.Tuttavia, il vizio di omessa pronuncia denunciato non è configurabile per ilmancato esame della questione meramente processuale e la censuraavrebbe dovuto essere specificamente rivolta dal ricorrente alla soluzioneimplicitamente adottata con il rigetto del gravame, in difformità dalle normeche regolano il processo tributario.1.6.

In ogni caso, a voler ravvisare nella complessiva formulazione delmotivo anche la censura alla soluzione implicita risultante dalla mancatapronuncia sulla questione processuale, la doglianza è infondata.1.7.

Secondo l’orientamento consolidato della Corte il processo tributario,in quanto diretto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimitàdell’atto impositivo è strutturato come un giudizio di natura impugnatoria etale caratteristica ne circoscrive l’oggetto ai fatti e alle questioni di dirittoesposti nell’atto impositivo da Agenzia delle Entrate a fondamento dellapretesa fiscale e ai motivi di impugnazione specificamente dedotti dalcontribuente con l’atto introduttivo.1.8.

L’ampliamento successivo dell’oggetto del giudizio, attraverso ladeduzione di motivi aggiunti, è facoltà riconosciuta alle parti dall’art. 24d.lgs. n. 546 del 1992 solo nell’ipotesi in cui sia reso necessario dallaproduzione di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o perordine della commissione.1.9.

In particolare, la deduzione della nullità dell’atto impositivo perdifetto di sottoscrizione o per l’assunta sottoscrizione da parte di unsoggetto diverso da quelli individuati dall’art. 42 d.

P.R. n. 600 del 1973,costituisce un vizio di invalidità autonomo dell’avviso di accertamento nonrilevabile d’ufficio che deve essere dedotto, come ragione di impugnazionecon il ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, salvo che nonricorrano i presupposti dell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992 per la suaproposizione come motivo aggiunto non ravvisabili per effetto dellaNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026pronuncia della sentenza della Corte Cost. n. 37 del 2015 ( Cass. n. 22810del 2015; Cass. n. 18707 del 2024).1.10.

Il motivo di appello che la CTR ha trascurato di esaminareespressamente è, quindi, privo di fondamento così che non può configurarsineanche il vizio di omessa pronuncia in relazione agli altri due motivi diappello concernenti la nullità dell’avviso di accertamento per mancanzaassoluta di sottoscrizione da parte di soggetto legittimato o per difetto divalida delega, entrambi relativi a motivi di impugnazione dell’atto impositivodi cui è precluso ogni esame perché non proposti con il ricorso introduttivo.1.11.

Inammissibile, infine, la deduzione dell’omessa valutazione inviolazione dell’art. 116 c.p.c. di “elementi e fatti decisivi per il giudizioquale, per l'appunto, il motivo di appello relativo all'inesistenza e\o allanullità assoluta ed insanabile”, trattandosi della riproposizione della stessacensura svolta sotto il profilo dell’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 112c.p.c., formulata con riferimento ad un parametro normativo inconferente,relativo alle regole di valutazione della prova.2.

Con il secondo motivo il ricorrente ha lamentato, in relazione all’art.360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli articoli 32,38, 39 e 41 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 51 d.p.r. n. 633del 1972 e dell’art. 67 t.u.i.r., oltre che dell’art. 3 comma 1 legge n. 241del 1990 e dell’art. 12 legge n. 212 del 2000.La CTR avrebbe illegittimamente avallato l’operato dell’ufficio che avevaerroneamente fatto ricorso alle indagini bancarie di cui all’art. 32 d.P.R. n.600 del 1973 nei confronti di un privato cittadino che non rivestiva la qualitàdi imprenditore né di lavoratore autonomo senza, peraltro, individuarel’attività lavorativa da cui avrebbe tratto il reddito contestato, annoveratofra i “redditi diversi” di cui all’art. 67 t.u.i.r. nella generica motivazionedell’atto impositivo in violazione del suo diritto di difesa.La CTR avrebbe, poi, erroneamente interpretato l’art. 32 d.P.R. n. 600 del1973 che, contrariamente a quanto affermato dalla sentenza impugnata,Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026non esprimerebbe alcuna presunzione legale idonea ad invertire l'onereprobatorio tra le parti ma anzi presupporrebbe ai fini dell’accertamento delreddito la ricorrenza di elementi gravi, precisi e concordanti emersi all'esitodelle indagini bancarie.2.1.

Il motivo, confusamente dedotto anche con riferimento a parametrinormativi inconferenti, delinea con sufficiente chiarezza solo le preteseviolazioni dell’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, sotto il duplice profilo delladelimitazione soggettiva dell’ambito applicativo della norma e della naturadella presunzione connessa alle movimentazioni bancarie, ed è infondato inrelazione ad entrambe le articolazioni.2.2.

La giurisprudenza di legittimità ha, infatti, da tempo chiarito che ilmetodo di ricerca attraverso le indagini bancarie dei dati rilevanti ai finidell’accertamento del reddito imponibile previsto dall’art. 32 d.P.R. n. 600del 1973 e la presunzione relativa legale della natura reddituale delle posteannotate sul conto corrente bancario si applicano anche ai contribuenti chenon siano imprenditori o lavoratori autonomi, salvo la diversa valenzanell’ambito delle diverse categorie della presunzione legale della naturareddituale dei prelevamenti, derivata dall’intervento della sentenza dellaCorte Cost. n. 228 del 2014 che ne ha limitato l’operatività ai contribuentiche esercitano attività di impresa.2.3.

Sotto il profilo della natura della presunzione desumibile dalla normala Corte ha ripetutamente affermato, in particolare, che «in tema diaccertamenti bancari, gli artt. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del D.P.R.n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che,in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione econcordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e chepuò essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, conspecifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea adimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie nonNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dalcontribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente insentenza delle relative risultanze" (cfr., ad es., Cass., n. 13112 del30/06/2020, Rv. 658392-01).

In ragione di quanto precede, la presunzione"consente all'Amministrazione finanziaria di riferire 'de plano' ad operazioniimponibili i dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari delcontribuente" (Cass., n. 10249 del 26/04/2017, Rv. 644098-01).

Ciòsignifica che, "qualora l'accertamento effettuato dall'Ufficio finanziario sifondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere probatoriodell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32 del D.P.R. n. 600 del1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti,determinandosi un'inversione dell'onere della prova a carico delcontribuente, il quale deve dimostrare, con una prova, non generica, maanalitica, per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dallamovimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili […]»(Cass. n. 5971 del 2026).2.4.

Sotto il profilo soggettivo il regime delineato è di applicazionegenerale.

Afferma la Corte, al riguardo, dando continuità ad unorientamento assunto sin dall’ordinanza n. 23041 del 2015 che «In temad'imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità dimaggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, giusta l'art.32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolaridi reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalitàdei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardantel'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allostesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Cortecost. n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valorepresuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelledi versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possonoNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nelreddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti.» (Cass. n. 9403 del 2024).Ne consegue che « l'utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende dicredito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, aisensi degli artt. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, del D.P.R. n. 600 del1973 e 51, comma 2, n. 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, non è subordinataalla prova che il contribuente eserciti attività d'impresa o di lavoroautonomo, atteso che, ove non sia contestata la legittimità dell'acquisizionedei dati risultanti dai conti correnti bancari, i medesimi possono essereutilizzati sia per dimostrare l'esistenza di un'eventuale attività occulta(impresa, arte o professione), sia per quantificare il reddito da essaricavato, incombendo al contribuente l'onere di provare che i movimentibancari che non trovano giustificazione sulla base delle sue dichiarazioninon sono fiscalmente rilevanti» (Cass. n. 25812 del 2021; Cass. n. 5971del 2026).2.5.

Nel caso di specie, la CTR si è attenuta ai principi richiamati ed hacorrettamente applicato la presunzione legale relativa prevista dall’art. 32d.P.R. n. 600 del 1973 in relazione alle risultanze dei dati bancari ai finidella determinazione del reddito anche nei confronti del comunecontribuente, allorché ha affermato “Sulla legittimità delle indaginifinanziarie svolte dall'Ufficio, è sufficiente osservare che l'accertamento daindagini finanziarie non integra accertamento induttivo, bensì una tipologiadi accertamento nella quale, esistendo una presunzione legale relativa afavore del pubblico Erario, tutte le movimentazioni analiticamente indicateper le quali non viene fornita giustificazione da parte del contribuente, sonofatte oggetto di recupero a tassazione.

Sull’utilizzabilità dei dati emergentidalle movimentazioni bancarie in capo a soggetti non titolari di redditod'impresa e/o di lavoro autonomo, si evidenzia che, per il contribuente insenso lato, rilevano esclusivamente, ai fini delle potenziali rettifiche fiscali,i soli versamenti non giustificati […] Ordunque, l’accertamento originato daiNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026controlli bancari può essere effettuato anche nei riguardi dei contribuentinon titolari di redditi di lavoro autonomo o d'impresa.”Non sussistono, dunque, le violazioni di legge lamentate.3.

Con il terzo motivo il ricorrente ha lamentato, ai sensi dell’art. 360comma 1 n. 4 c.p.c. la violazione dell’art. 112 e 116 c.p.c. per l’illegittimaed omessa pronuncia circa fatti e documenti decisivi per il giudizio.La CTR avrebbe, infatti, omesso di pronunciare, in violazione anche delprincipio dispositivo, sulla richiesta del contribuente di rideterminazione delreddito contestato con l’avviso di accertamento in ragione del fatto chel’amministrazione finanziaria aveva ridimensionato il reddito di impresa diuna delle società che amministrava da 1 milione di euro a soli 100.000euro, posto a fondamento dell’accertamento induttivo del suo redditopersonale, come risultava dalla documentazione depositata sin dal primogrado del giudizio.La CTR avrebbe, poi, erroneamente ritenuto che il ricorrente non avessefornito specifica prova contraria con riferimento alle singole operazionirisultanti dall’estratto dei conti correnti ed avrebbe errato a definire comegeneriche le sue difese.3.1.

Il terzo motivo è infondato nella parte in cui lamenta l’omessapronuncia sulla domanda di rideterminazione del reddito imponibile einammissibile nella parte relativa alla deduzione dell’erronea valutazione difatti e documenti decisivi.3.2.

La censura mossa dal ricorrente alla sentenza impugnata perl’omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 c.p.c. sulla sua richiesta dirideterminazione del reddito contestato con l’avviso di accertamento èinfondata perché la CTR sulla questione ha adottato una pronuncia esplicitadi rigetto affermando “Per quanto precede, anche la richiesta avanzata invia gradata di riduzione della pretesa erariale relativamenteall’accertamento della base imponibile ai fini IRPEF non può essere accolta.”Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026e la mancanza di specifica motivazione in ordine alle ragioni della decisionedi rigetto non rientra nel vizio di omessa pronuncia denunciato.3.3.

La censura relativa all’errore in cui sarebbe incorsa la CTR nelritenere che il ricorrente non avesse fornito specifica prova contraria conriferimento alle singole operazioni risultanti dall’estratto dei conti correntiè, invece, inammissibile perché sollecita la Corte al riesame del meritoaffermato che “In sede di gravame, l’appellante non ha fornito esaurienti econcreti elementi di prova contraria avverso le presunzioni conseguenti aicontrolli bancari.

Prova che, tra l'altro, che avrebbe dovuto essere specifica,e non generica, con riferimento alle singole operazioni risultanti dalladocumentazione finanziaria (Cass. n. 18339/2009; id. n. 18809/2010).

Laparte deve, dunque, fornire la prova contraria in relazione a ogni singolomovimento contestato: il che, nel caso in esame, non è avvenuto.

Nellaspecie, le asserzioni del contribuente sono meramente apodittiche edindimostrate.”Del resto, il ricorrente, pur avendo riportato nel ricorso per cassazione ampistralci delle difese svolte in appello sul punto ( v. nota n. 12 del ricorso percassazione), non fa alcuna indicazione specifica dei documenti che avrebbeprodotto a supporto delle giustificazioni svolte in relazione a ciascuna dellemovimentazioni bancarie contestate e non offre, così, alcuna contezza diaver assolto all'onere di fornire la prova contraria analitica necessaria alsuperamento della presunzione legale che la CTR ha escluso di poterrinvenire nella documentazione esaminata.4.

Il ricorso deve, pertanto, essere respinto.5.

Nulla va disposto in relazione alle spese del presente giudizio dilegittimità non avendo l’Agenzia delle Entrate depositato il controricorso.Stante la pronuncia di rigetto integrale del ricorso sussistono i presuppostiper il versamento da parte del ricorrente al competente ufficio di merito diun ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto secondo unNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026accertamento spettante all’amministrazione giudiziaria, ai sensi dell’art. 13,comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115 (Cass. Sez.

U. n. 4315del 2020).

P.Q.MRigetta il ricorso.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte delricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello,ove dovuto, previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stessoarticolo 13.Così deciso a Roma, nella camera di consiglio del 3.7.2026.Il PresidenteMARIA [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
Portoghesi n.12, è domiciliata;-resistente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n.2576 del 2022 depositata il 6 giugno 2022, non notificata.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 3 luglio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/20261. La controversia trae origine dall’impugnazione da parte di GiancarloTrio dell’avviso di accertamento n.TK501F507318, relativo all’anno diimposta 2008, con cui l’amministrazione finanziaria, all’esito delle indaginibancarie sui suoi conti correnti, aveva accertato, ai sensi dell’art. 32 comma1, dell’art. 38 comma 1 e dell’art. 41 bis d.P.R. n. 600 del 1973, un redditonon dichiarato di complessivi euro 917.473,00 desumibile dai versamentinon giustificati. Le indagini bancarie avevano avuto origine dallaconstatazione della mancata presentazione da parte del contribuente delledichiarazioni dei redditi nel periodo dal 2004 al 2009, nonostante il ruolo diamministratore svolto in due società del settore dell’edilizia, e dell’esiguitàdel reddito dichiarato nell’anno 2010 a fronte dell’acquisto di un immobilecon un mutuo di 600.000 euro.2. La CTP di Roma aveva rigettato il ricorso del contribuente, secondo cuila maggior parte dei versamenti in conto corrente contestati erano statigiustificati come restituzioni di finanziamenti erogati alle società cheamministrava mentre l’atto impositivo dell’ufficio doveva ritenersi nullo indifetto della prescritta autorizzazione alle indagini bancarie e in mancanzadei presupposti dell’accertamento previsto solo nei confronti di imprenditorie lavoratori autonomi. Nel corso del giudizio di primo grado il contribuenteaveva, inoltre, proceduto alla formulazione di motivi aggiunti deducendo lanullità dell’avviso di accertamento, anche ai sensi dell’art. 42 d.P.R. n. 600del 1973, per difetto assoluto di sottoscrizione e per la mancanza di validadelega posto che l’atto era stato sottoscritto, su delega del Direttoreprovinciale, da un soggetto privo della qualifica dirigenziale o della qualificadi funzionario di terza fascia secondo i principi delineati dalla sentenza dellaCorte costituzionale n. 37 del 2015.3. La CTR del Lazio, adita in appello dal contribuente, aveva rigettato ilgravame confermando integralmente la pronuncia di primo grado.Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/20264. Avverso la sentenza della CTR il contribuente ha proposto ricorso percassazione, affidandosi a tre motivi, e l’Agenzia delle Entrate si è limitata adepositare una nota con cui si è riservata la discussione all’udienza.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo il ricorrente ha lamentato, in relazione all’art. 360,primo comma n. 4 c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c.e dell'art. 116 c.p.c. per omessa pronuncia su motivi di appello relativi afatti decisivi per il giudizio.In particolare, la CTR avrebbe illegittimamente omesso di valutare il motivodi appello concernente l’erroneità della pronuncia di primo grado nella partein cui aveva ritenuto la tardività della deduzione della nullità dell’avviso diaccertamento per difetto assoluto di sottoscrizione intervenuta, invece,tempestivamente, secondo le previsioni dell’art. 24 comma 2 d. lgs. n. 546del 1992, nel termine di sessanta giorni dalla pubblicazione della sentenzadella Corte Cost. n. 37 del 2015 che ha limitato la categoria dei soggettidirigenti e funzionari legittimati ed abilitati alla sottoscrizione degli avvisi diaccertamento.La CTR avrebbe, poi, omesso di valutare i fatti decisivi ai fini della decisionerelativi alla nullità assoluta ed insanabile dell’avviso di accertamento per ildifetto assoluto di sottoscrizione riferibile ad un dirigentedell’amministrazione all’esito della pronuncia della Corte Cost. n. 37 del2015 e per la mancanza di valida delega in capo al soggetto che l’avevasottoscritto pur non avendo la qualifica di dirigente né di funzionario di terzafascia.1.1. Il motivo nelle sue diverse articolazioni è inammissibile e, comunque,infondato.1.2. La prima censura di nullità della sentenza impugnata per omessapronuncia in violazione della previsione dell’art. 112 c.p.c. formulata dalricorrente si riferisce alla mancata decisione da parte del giudice di meritodel motivo di appello svolto sulla questione pregiudiziale di rito relativaNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026all’inammissibilità della deduzione, con la memoria depositata ai sensidell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992, del motivo aggiunto di impugnazionedell’atto impositivo per difetto di sottoscrizione ed invalidità della delega delfunzionario che lo ha firmato, affermata dal giudice di prime cure.1.3. Il vizio di omessa pronuncia è, quindi, dedotto in relazione allamancata decisione da parte del giudice di merito di una questionemeramente processuale che, secondo l’orientamento consolidato dellagiurisprudenza di legittimità, non può configurare la violazione dellaprevisione dell’art. 112 c.p.c., attinente soltanto al mancato esame didomande ed eccezioni di merito, e non può assurgere a causa autonoma dinullità della sentenza impugnata, prospettabile solo per la violazione daparte del giudice di merito di norme processuali diverse nella soluzioneimplicita data alla specifica questione sollevata dalla parte.1.4. Al riguardo, la Corte ha ripetutamente affermato il principio secondocui «va osservato che il mancato esame da parte del giudice di unaquestione puramente processuale non è suscettibile di dar luogo a vizio diomissione di pronuncia, il quale si configura esclusivamente nel caso dimancato esame di domande od eccezioni di merito, potendo profilarsi,invece, al riguardo, un vizio della decisione per violazione di norme diversedall'art. 112 c.p.c. se, ed in quanto, si riveli erronea e censurabile, oltre cheutilmente censurata, la soluzione implicitamente data da detto giudice allaproblematica prospettata dalla parte. » (Cass. n. 321 del 2016; Cass. 2018,n. 25154 del 2018; Cass. n. 26913 del 2024).Dunque, l’error in procedendo dell’omessa pronuncia sul motivo di appellonon è configurabile con riferimento al mancato esame di questioniprocessuali che possono solo essere fondate o meno sulla base delladisciplina del processo.1.5. Nel caso di specie, è vero che la CTR non ha espressamenteesaminato il motivo di appello relativo alla questione processuale dellatardività della deduzione, con i motivi aggiunti presentati in primo grado aiNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026sensi dell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992, della nullità dell’avviso diaccertamento per mancanza di sottoscrizione in difetto di valida delega.Tuttavia, il vizio di omessa pronuncia denunciato non è configurabile per ilmancato esame della questione meramente processuale e la censuraavrebbe dovuto essere specificamente rivolta dal ricorrente alla soluzioneimplicitamente adottata con il rigetto del gravame, in difformità dalle normeche regolano il processo tributario.1.6. In ogni caso, a voler ravvisare nella complessiva formulazione delmotivo anche la censura alla soluzione implicita risultante dalla mancatapronuncia sulla questione processuale, la doglianza è infondata.1.7. Secondo l’orientamento consolidato della Corte il processo tributario,in quanto diretto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimitàdell’atto impositivo è strutturato come un giudizio di natura impugnatoria etale caratteristica ne circoscrive l’oggetto ai fatti e alle questioni di dirittoesposti nell’atto impositivo da Agenzia delle Entrate a fondamento dellapretesa fiscale e ai motivi di impugnazione specificamente dedotti dalcontribuente con l’atto introduttivo.1.8. L’ampliamento successivo dell’oggetto del giudizio, attraverso ladeduzione di motivi aggiunti, è facoltà riconosciuta alle parti dall’art. 24d.lgs. n. 546 del 1992 solo nell’ipotesi in cui sia reso necessario dallaproduzione di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o perordine della commissione.1.9. In particolare, la deduzione della nullità dell’atto impositivo perdifetto di sottoscrizione o per l’assunta sottoscrizione da parte di unsoggetto diverso da quelli individuati dall’art. 42 d. P.R. n. 600 del 1973,costituisce un vizio di invalidità autonomo dell’avviso di accertamento nonrilevabile d’ufficio che deve essere dedotto, come ragione di impugnazionecon il ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, salvo che nonricorrano i presupposti dell’art. 24 d.lgs. n. 546 del 1992 per la suaproposizione come motivo aggiunto non ravvisabili per effetto dellaNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026pronuncia della sentenza della Corte Cost. n. 37 del 2015 ( Cass. n. 22810del 2015; Cass. n. 18707 del 2024).1.10. Il motivo di appello che la CTR ha trascurato di esaminareespressamente è, quindi, privo di fondamento così che non può configurarsineanche il vizio di omessa pronuncia in relazione agli altri due motivi diappello concernenti la nullità dell’avviso di accertamento per mancanzaassoluta di sottoscrizione da parte di soggetto legittimato o per difetto divalida delega, entrambi relativi a motivi di impugnazione dell’atto impositivodi cui è precluso ogni esame perché non proposti con il ricorso introduttivo.1.11. Inammissibile, infine, la deduzione dell’omessa valutazione inviolazione dell’art. 116 c.p.c. di “elementi e fatti decisivi per il giudizioquale, per l'appunto, il motivo di appello relativo all'inesistenza e\o allanullità assoluta ed insanabile”, trattandosi della riproposizione della stessacensura svolta sotto il profilo dell’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 112c.p.c., formulata con riferimento ad un parametro normativo inconferente,relativo alle regole di valutazione della prova.2. Con il secondo motivo il ricorrente ha lamentato, in relazione all’art.360 comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli articoli 32,38, 39 e 41 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 51 d.p.r. n. 633del 1972 e dell’art. 67 t.u.i.r., oltre che dell’art. 3 comma 1 legge n. 241del 1990 e dell’art. 12 legge n. 212 del 2000.La CTR avrebbe illegittimamente avallato l’operato dell’ufficio che avevaerroneamente fatto ricorso alle indagini bancarie di cui all’art. 32 d.P.R. n.600 del 1973 nei confronti di un privato cittadino che non rivestiva la qualitàdi imprenditore né di lavoratore autonomo senza, peraltro, individuarel’attività lavorativa da cui avrebbe tratto il reddito contestato, annoveratofra i “redditi diversi” di cui all’art. 67 t.u.i.r. nella generica motivazionedell’atto impositivo in violazione del suo diritto di difesa.La CTR avrebbe, poi, erroneamente interpretato l’art. 32 d.P.R. n. 600 del1973 che, contrariamente a quanto affermato dalla sentenza impugnata,Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026non esprimerebbe alcuna presunzione legale idonea ad invertire l'onereprobatorio tra le parti ma anzi presupporrebbe ai fini dell’accertamento delreddito la ricorrenza di elementi gravi, precisi e concordanti emersi all'esitodelle indagini bancarie.2.1. Il motivo, confusamente dedotto anche con riferimento a parametrinormativi inconferenti, delinea con sufficiente chiarezza solo le preteseviolazioni dell’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973, sotto il duplice profilo delladelimitazione soggettiva dell’ambito applicativo della norma e della naturadella presunzione connessa alle movimentazioni bancarie, ed è infondato inrelazione ad entrambe le articolazioni.2.2. La giurisprudenza di legittimità ha, infatti, da tempo chiarito che ilmetodo di ricerca attraverso le indagini bancarie dei dati rilevanti ai finidell’accertamento del reddito imponibile previsto dall’art. 32 d.P.R. n. 600del 1973 e la presunzione relativa legale della natura reddituale delle posteannotate sul conto corrente bancario si applicano anche ai contribuenti chenon siano imprenditori o lavoratori autonomi, salvo la diversa valenzanell’ambito delle diverse categorie della presunzione legale della naturareddituale dei prelevamenti, derivata dall’intervento della sentenza dellaCorte Cost. n. 228 del 2014 che ne ha limitato l’operatività ai contribuentiche esercitano attività di impresa.2.3. Sotto il profilo della natura della presunzione desumibile dalla normala Corte ha ripetutamente affermato, in particolare, che «in tema diaccertamenti bancari, gli artt. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del D.P.R.n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che,in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione econcordanza richiesti dall'art. 2729 c.c. per le presunzioni semplici, e chepuò essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, conspecifica indicazione della riferibilità di ogni versamento bancario, idonea adimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie nonNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dalcontribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente insentenza delle relative risultanze" (cfr., ad es., Cass., n. 13112 del30/06/2020, Rv. 658392-01). In ragione di quanto precede, la presunzione"consente all'Amministrazione finanziaria di riferire 'de plano' ad operazioniimponibili i dati raccolti in sede di accesso ai conti correnti bancari delcontribuente" (Cass., n. 10249 del 26/04/2017, Rv. 644098-01). Ciòsignifica che, "qualora l'accertamento effettuato dall'Ufficio finanziario sifondi su verifiche di conti correnti bancari, l'onere probatoriodell'Amministrazione è soddisfatto, secondo l'art. 32 del D.P.R. n. 600 del1973, attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti predetti,determinandosi un'inversione dell'onere della prova a carico delcontribuente, il quale deve dimostrare, con una prova, non generica, maanalitica, per ogni versamento bancario, che gli elementi desumibili dallamovimentazione bancaria non sono riferibili ad operazioni imponibili […]»(Cass. n. 5971 del 2026).2.4. Sotto il profilo soggettivo il regime delineato è di applicazionegenerale. Afferma la Corte, al riguardo, dando continuità ad unorientamento assunto sin dall’ordinanza n. 23041 del 2015 che «In temad'imposte sui redditi, la presunzione legale (relativa) della disponibilità dimaggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, giusta l'art.32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolaridi reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalitàdei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardantel'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allostesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Cortecost. n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valorepresuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelledi versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possonoNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nelreddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti.» (Cass. n. 9403 del 2024).Ne consegue che « l'utilizzazione dei dati acquisiti presso le aziende dicredito quali prove presuntive di maggiori ricavi o operazioni imponibili, aisensi degli artt. 32, comma 1, n. 2, secondo periodo, del D.P.R. n. 600 del1973 e 51, comma 2, n. 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, non è subordinataalla prova che il contribuente eserciti attività d'impresa o di lavoroautonomo, atteso che, ove non sia contestata la legittimità dell'acquisizionedei dati risultanti dai conti correnti bancari, i medesimi possono essereutilizzati sia per dimostrare l'esistenza di un'eventuale attività occulta(impresa, arte o professione), sia per quantificare il reddito da essaricavato, incombendo al contribuente l'onere di provare che i movimentibancari che non trovano giustificazione sulla base delle sue dichiarazioninon sono fiscalmente rilevanti» (Cass. n. 25812 del 2021; Cass. n. 5971del 2026).2.5. Nel caso di specie, la CTR si è attenuta ai principi richiamati ed hacorrettamente applicato la presunzione legale relativa prevista dall’art. 32d.P.R. n. 600 del 1973 in relazione alle risultanze dei dati bancari ai finidella determinazione del reddito anche nei confronti del comunecontribuente, allorché ha affermato “Sulla legittimità delle indaginifinanziarie svolte dall'Ufficio, è sufficiente osservare che l'accertamento daindagini finanziarie non integra accertamento induttivo, bensì una tipologiadi accertamento nella quale, esistendo una presunzione legale relativa afavore del pubblico Erario, tutte le movimentazioni analiticamente indicateper le quali non viene fornita giustificazione da parte del contribuente, sonofatte oggetto di recupero a tassazione. Sull’utilizzabilità dei dati emergentidalle movimentazioni bancarie in capo a soggetti non titolari di redditod'impresa e/o di lavoro autonomo, si evidenzia che, per il contribuente insenso lato, rilevano esclusivamente, ai fini delle potenziali rettifiche fiscali,i soli versamenti non giustificati […] Ordunque, l’accertamento originato daiNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026controlli bancari può essere effettuato anche nei riguardi dei contribuentinon titolari di redditi di lavoro autonomo o d'impresa.”Non sussistono, dunque, le violazioni di legge lamentate.3. Con il terzo motivo il ricorrente ha lamentato, ai sensi dell’art. 360comma 1 n. 4 c.p.c. la violazione dell’art. 112 e 116 c.p.c. per l’illegittimaed omessa pronuncia circa fatti e documenti decisivi per il giudizio.La CTR avrebbe, infatti, omesso di pronunciare, in violazione anche delprincipio dispositivo, sulla richiesta del contribuente di rideterminazione delreddito contestato con l’avviso di accertamento in ragione del fatto chel’amministrazione finanziaria aveva ridimensionato il reddito di impresa diuna delle società che amministrava da 1 milione di euro a soli 100.000euro, posto a fondamento dell’accertamento induttivo del suo redditopersonale, come risultava dalla documentazione depositata sin dal primogrado del giudizio.La CTR avrebbe, poi, erroneamente ritenuto che il ricorrente non avessefornito specifica prova contraria con riferimento alle singole operazionirisultanti dall’estratto dei conti correnti ed avrebbe errato a definire comegeneriche le sue difese.3.1. Il terzo motivo è infondato nella parte in cui lamenta l’omessapronuncia sulla domanda di rideterminazione del reddito imponibile einammissibile nella parte relativa alla deduzione dell’erronea valutazione difatti e documenti decisivi.3.2. La censura mossa dal ricorrente alla sentenza impugnata perl’omessa pronuncia in violazione dell’art. 112 c.p.c. sulla sua richiesta dirideterminazione del reddito contestato con l’avviso di accertamento èinfondata perché la CTR sulla questione ha adottato una pronuncia esplicitadi rigetto affermando “Per quanto precede, anche la richiesta avanzata invia gradata di riduzione della pretesa erariale relativamenteall’accertamento della base imponibile ai fini IRPEF non può essere accolta.”Numero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026e la mancanza di specifica motivazione in ordine alle ragioni della decisionedi rigetto non rientra nel vizio di omessa pronuncia denunciato.3.3. La censura relativa all’errore in cui sarebbe incorsa la CTR nelritenere che il ricorrente non avesse fornito specifica prova contraria conriferimento alle singole operazioni risultanti dall’estratto dei conti correntiè, invece, inammissibile perché sollecita la Corte al riesame del meritoaffermato che “In sede di gravame, l’appellante non ha fornito esaurienti econcreti elementi di prova contraria avverso le presunzioni conseguenti aicontrolli bancari. Prova che, tra l'altro, che avrebbe dovuto essere specifica,e non generica, con riferimento alle singole operazioni risultanti dalladocumentazione finanziaria (Cass. n. 18339/2009; id. n. 18809/2010). Laparte deve, dunque, fornire la prova contraria in relazione a ogni singolomovimento contestato: il che, nel caso in esame, non è avvenuto. Nellaspecie, le asserzioni del contribuente sono meramente apodittiche edindimostrate.”Del resto, il ricorrente, pur avendo riportato nel ricorso per cassazione ampistralci delle difese svolte in appello sul punto ( v. nota n. 12 del ricorso percassazione), non fa alcuna indicazione specifica dei documenti che avrebbeprodotto a supporto delle giustificazioni svolte in relazione a ciascuna dellemovimentazioni bancarie contestate e non offre, così, alcuna contezza diaver assolto all'onere di fornire la prova contraria analitica necessaria alsuperamento della presunzione legale che la CTR ha escluso di poterrinvenire nella documentazione esaminata.4. Il ricorso deve, pertanto, essere respinto.5. Nulla va disposto in relazione alle spese del presente giudizio dilegittimità non avendo l’Agenzia delle Entrate depositato il controricorso.Stante la pronuncia di rigetto integrale del ricorso sussistono i presuppostiper il versamento da parte del ricorrente al competente ufficio di merito diun ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto secondo unNumero registro generale 1906/2023Numero sezionale 5333/2026Numero di raccolta generale 25843/2026Data pubblicazione 26/09/2026accertamento spettante all’amministrazione giudiziaria, ai sensi dell’art. 13,comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115 (Cass. Sez. U. n. 4315del 2020). P.Q.MRigetta il ricorso.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte delricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello,ove dovuto, previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stessoarticolo 13.Così deciso a Roma, nella camera di consiglio del 3.7.2026.Il PresidenteMARIA [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 25843/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris