Cassazione n. 13540/2026

dello Stato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026CO.[OSCURATO:SOCIETA].– intimata –avverso la sentenza n. 3841/27/2015 della Commissione tributariaregionale della Sicilia, depositata il 14/9/2015.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 28 aprile 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA]., esercente attività di produzione ecommercializzazione di calcestruzzo e inerti, impugnò dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di Messina l’avviso di accertamentocon il quale l’Agenzia delle entrate aveva determinato a suo caricomaggiori imponibili ai fini Irap ed Iva in relazione all’anno d’imposta2000, chiedendo il pagamento dei maggiori tributi conseguentementedovuti e irrogando le relative sanzioni di legge. A fondamentodell’accertamento era stato in particolare rilevato, per quanto ancorainteressa in questa sede, che la società aveva omesso di dichiararetaluni ricavi, ricostruiti induttivamente sulla base delle quantità dimaterie prime immesse nel ciclo produttivo, e aveva indebitamentededotto alcuni costi non inerenti all’esercizio dell’impresa.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure accolse il ricorso.3. – [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, investitadell’appello dell’Agenzia delle entrate, accolse il gravame sololimitatamente al profilo delle spese di giudizio, confermando per il restol’annullamento dell’atto impositivo sul rilievo che gli accertamentitecnici disposti in due giudizi “paralleli” avevano smentito l’attendibilitàdei dati (in particolare peso e prezzo medio di vendita del calcestruzzo)posti a base dell’accertamento induttivo, e che i pezzi di ricambioNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026acquistati dalla società potevano essere considerati inerentiall’esercizio dell’impresa anche in mancanza di una specificaindicazione in fattura dei singoli autoveicoli cui erano destinati.4. – Avverso tale ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate haproposto ricorso per cassazione affidandolo a tre motivi.5. – [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA]. è rimasta intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., la nullità della sentenza per motivazioneapparente, avendo la CTR annullato l’avviso di accertamento impugnatorecependo acriticamente le conclusioni delle perizie disposte in altriprocedimenti, ma senza esprimere alcuna valutazione in ordine allacongruità o meno del prezzo medio del calcestruzzo utilizzato dall’Ufficioper la ricostruzione induttiva dei ricavi.2. – Il motivo – che investe la sola parte della sentenza riguardantela ricostruzione induttiva dei ricavi, cioè uno dei due rilievi qui controversiposti dall’Ufficio a base dell’accertamento – è fondato.Secondo la giurisprudenza di questa Corte la motivazione èsolo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error inprocedendo, quando, benché graficamente esistente, non renda tuttaviapercepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass., sez. un., n. 2223272016; v. anche Cass. n.1986/2025), oppure allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicaregli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senzaun’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo,impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suoragionamento (Cass. n. 9105/2017), oppure, ancora, nell’ipotesi in cui leNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026argomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da nonpermettere di individuare il ragionamento e di riconoscerlo comegiustificazione del decisum (Cass. n. 20112/2009).Nel caso di specie la sentenza impugnata, dopo aver affermato che adavviso del primo Giudice l’accertamento fiscale «non reggeva il confrontocon le doglianze del contribuente che faceva valere le conclusioni» a cuierano pervenuti due consulenti tecnici d’ufficio nominati in distinti giudizivertenti su questioni analoghe, ha ritenuto di confermare le valutazionicontenute nella decisione appellata poiché le conclusioni raggiunte in quei«paralleli giudizi» sulla base di valutazioni tecniche affidate a esperti delsettore facevano «crollare il dato probatorio ricostruito dalla Guardia diDalla laconica pronuncia di secondo grado non si comprende in alcunmodo per quali ragioni le valutazioni tecniche disposte nei distinti giudizi– delle quali non viene riportato, neppure per riassunto, il contenuto –avrebbero travolto i dati utilizzati dai verificatori e poi assunti dall’Agenziadelle entrate a fondamento dell’accertamento induttivo dei ricavi.Nella descritta situazione non si è in presenza di una cd. motivazioneper relationem, cioè fondata sulla mera condivisione dellarappresentazione contenuta in atti esterni alla sentenza, che risulti fattapropria con forza argomentativa dal giudice, perché detto tipo dimotivazione suppone o la riproduzione del contenuto degli atti esterni alfine di farlo valere come argomento a sostegno della decisione e, quindi,come motivazione, o almeno un rinvio agli atti esterni che, pur nonriproducendo il contenuto oggetto di esso, si accompagni all’indicazionedella ragione di diritto o fattuale che giustificherebbe il valore attribuitoall’oggetto del rinvio, in modo da consentire di comprendere appunto ilsenso della condivisione, al fine di poterlo criticare. Si è, invece, inpresenza non solo di un rinvio che prescinde dalla riproduzione di ciò a cuisi è inteso fare rinvio e far proprio come motivazione, ma ancheNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026dell’omissione di qualsiasi indicazione della ragione giuridica o fattualeche, in quanto emergente dall’oggetto del rinvio, si è ritenuto dicondividere.La mancata riproduzione formale della parte degli atti oggetto di rinviorende impossibile comprendere anche perché, sotto il profilo logico, ilcontestato accertamento non reggerebbe il confronto con le conclusionidelle consulenze tecniche così vagamente richiamate. Dunque, al di làdella mancanza sotto il profilo formale del requisito di contenuto-formadella «concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione»,non è possibile neppure individuare tali ragioni, sicché la sentenza, là doveha adottato la detta tecnica motivazionale, risulta pure sostanzialmenteinesistente, atteso che quelle ragioni restano oscure (in questi termini v.Cass. n. 14762/2019, secondo cui in tema di valutazione delle prove edin particolare di quelle documentali, il giudice di merito è tenuto a dareconto, in modo comprensibile e coerente rispetto alle evidenzeprocessuali, del percorso logico compiuto al fine di accogliere o rigettarela domanda proposta, dovendosi ritenere viziata per apparenza lamotivazione meramente assertiva o riferita solo complessivamente alleproduzioni in atti; v. anche Cass. n. 3819/2020).3. – L’accoglimento del primo motivo di ricorso comportal’assorbimento del secondo, con il quale la ricorrente ha dedotto, inrelazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, la violazione e/o la falsaapplicazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c. per avere la sentenzaimpugnata deciso in conformità ad una consulenza tecnica d’ufficio le cuirisultanze erano state ritenute errate da due sentenze, passate ingiudicato, pronunciata dalla Commissione tributaria regionale della Siciliain controversie tra le stesse parti vertenti su analoghe pretese dell’Ufficiorelative agli anni d’imposta 1998 e 1999. La nullità, per motivazioneapparente, della sentenza impugnata limitatamente al capo concernentela ricostruzione induttiva dei ricavi impone infatti al giudice del rinvio unaNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026nuova valutazione del materiale probatorio, rendendo così superfluol’esame del motivo di cui trattasi, invero diretto a censurare un’erroneavalutazione di elementi istruttori da parte del giudice di merito.4. – Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e/o la falsa applicazione degli artt. 109Tuir e 19 d.P.R. n. 633 del 1972 poiché la sentenza impugnata, in spregioai criteri di ripartizione degli oneri probatori operanti in materia, haritenuto che le notevoli dimensioni della società la esonerassero daldimostrare l’inerenza degli acquisti di pezzi di ricambio e di pneumaticimediante la specifica indicazione dei singoli autoveicoli a cui quei benierano diretti. Secondo la ricorrente la circostanza che le fatture di acquistonon recassero alcun elemento identificativo utile a consentirel’individuazione degli autoveicoli era elemento sufficiente, in mancanza dialtra prova dell’inerenza, per procedere al recupero a tassazione dei costinon inerenti.5. – Il motivo è fondato nei termini che di seguito si precisano.Secondo l’orientamento di questa Corte il principio di inerenza, purcon le dovute precisazioni derivanti dall’applicazione della giurisprudenzadella Corte di giustizia dell’Unione europea per l’imposta armonizzata, èunico per le imposte dei redditi e per l’Iva (Cass. n. 18904/2018), si ricavadalla nozione di reddito d’impresa, e non dall’art. 109, comma 5, d.P.R.n. 917 del 1986, riguardante il diverso principio della correlazione tra costideducibili e ricavi tassabili (Cass. n. 450 del 11/01/2018) ed è espressionedella necessità di riferire i costi sostenuti all’esercizio dell'impresa, anchein via indiretta, potenziale o in proiezione futura, escludendo i costi che sicollocano in una sfera ad essa estranea (Cass. n. 30030/2018; Cass. n.27786/2018; Cass. n. 13882/2018).In applicazione del principio desumibile dalla norma di cui all’art. 2697c.c., l’onere della prova circa l’esistenza dei fatti che danno vita ad onerie/o a costi deducibili, nonché in ordine al requisito dell’inerenza degli stessiNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026all’attività professionale o d’impresa svolta, cade in via di principio,secondo il costante insegnamento di questa Corte, a carico delcontribuente che intenda avvalersene (cfr. Cass. n. 11205/2007; Cass. n.3305/2009; Cass. n. 18930/2011). In altri termini il contribuente è tenutoa provare i fatti costitutivi del costo e a documentarli, quali l’esistenza ela natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concretadestinazione alla produzione, ponendoli in correlazione all’attivitàimprenditoriale svolta (Cass. n. 1239/2025).Sul punto la sentenza impugnata ha affermato che, viste anche ledimensioni dell’impresa, l’acquisto dei pezzi ricambio delle vettureaziendali non poteva essere strettamente accompagnato da una puntualeindicazione dei singoli veicoli cui quei pezzi si riferivano, essendoipotizzabile che la società acquistasse detti beni in quantità elevata perpoi utilizzarli all’occorrenza sui veicoli bisognosi di un intervento dimanutenzione.Tale affermazione, che esprime una valutazione di per sé ragionevolee condivisibile, non coglie, però, il cuore del problema. Il fatto che lefatture di acquisto non debbano necessariamente indicare in modospecifico i veicoli cui i pezzi di ricambio sono destinati non toglie chel’inerenza dell’acquisto all’attività di impresa debba comunque essereprovata e che tale prova gravi, secondo i principi dianzi esposti, sulcontribuente. La CTR ha invece obliterato qualsiasi accertamento sulpunto, non avendo in alcun modo chiarito perché, anche volendoconsiderare irrilevante la mancanza di puntuali indicazioni in fattura, icontestati acquisti di pneumatici e pezzi di ricambio fossero inerentiall’attività d’impresa svolta dalla contribuente, sì da rendere ingiustificatoil recupero a tassazione dei relativi costi.6. – Il ricorso va dunque accolto in relazione al primo e al terzo motivo,assorbito il secondo, con conseguente cassazione della sentenzaimpugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradoNumero registro generale 23994/2016Numero sezionale 3540/2026Numero di raccolta generale 13540/2026Data pubblicazione 10/05/2026della Sicilia in diversa composizione, che provvederà anche a liquidarele spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo e il terzo motivo di ricorso, assorbito ilsecondo; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti erinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, indiversa composizione, che provvederà anche in ordine alla liquidazionedelle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28 aprile 2026La PresidenteTania Hmeljak