Cassazione n. 33451/2022

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 12538-2021 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende (ipe legis; - ricorrente - Contro [OSCURATO:PERSONA], domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - controrícon-ente - contro [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]; - intimate - avverso la sentenza n. 6016/15/2020 della [OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:PERSONA] di CATANIA, depositata il 04/11/2020; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 19/10/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. RILEVATO L'Agenzia delle entrate ricorre avverso la sentenza della CTR Sicilia che rigettava l'appello proposto dall'amministrazione finanziaria confermando la pronuncia della CTP di Catania dove erano apprezzate le ragioni dei contribuenti in materia di maggiore imposta IVA sul presupposto che le cessioni effettuate di contribuenti nei confronti di società maltesi non potessero essere qualificate come intracomunitarie, e quindi non suscettibili di non imponibilità ex artt. 41 e 50 del DL 331/1993. I contribuenti spiegavano controricorso chiedendo la riunione del giudizio con quello proposto dai soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza n. 6016/15/2020 riportante R.G. n. 3758/2021 mai riuniti, nemmeno in appello. CONSIDERATO Con l'unico motivo si profila violazione e falsa applicazione dell'art. 41 del D.L. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 331 e dell'art. 2697 c.c. in relazione all'art. 360 n. 3 c.p.c., ove l'Ufficio finanziario lamenta la violazione dell'art. 2697 c.c. da parte della CTR per aver ritenuto idonee le allegazioni offerte dal contribuente in difformità all'interpretazione della giurisprudenza Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -2- sull'onere della prova con riguardo alle cessioni intracomunitarie. Tuttavia, la ricorrente, attraverso tale doglianza, finisce per proporre un'inammissibile richiesta di rivalutazione del merito della valutazione operata dai giudici di prime cure in ordine alla sufficienza della prova della spedizione della merce (documento di accompagnamento e trasporto merce CMR) per l'evidenza circa l'effettività delle operazioni. Nel merito e sull'infondatezza va chiarito quanto di seguito. Il D.L. n. 331 del 1993, art. 41, comma 1, lett. a), dispone che costituiscono cessioni intracomunitarie non imponibili "le cessioni a titolo oneroso di beni, trasportati o spediti nel territorio di altro Stato membro, dal cedente o dall'acquirente, o da terzi per loro conto, nei confronti di cessionari soggetti di imposta". Il beneficio dell'esenzione dall'imposta per le cessioni intracomunitarie trova inoltre espressione nella Dir. 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, la quale all'art. 138 dispone che " [OSCURATO:PERSONA] membri esentano le cessioni di beni spediti o trasportati fuori dal loro territorio ma nella Comunità, dal venditore, dall'acquirente o per loro conto, effettuate nei confronti di un altro soggetto passivo, o di un ente non soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di partenza della spedizione o del trasporto dei beni". Orbene, come precisato da questa Corte con ordinanza della sezione VI-5 n. 28831/2019 è consolidato il principio espresso in giurisprudenza secondo il quale l'onere della prova circa l'esistenza dei requisiti costitutivi del detto beneficio fiscale — onerosità della cessione, soggettività passiva del cedente e del cessionario nonché la movimentazione del bene con partenza dall'Italia ed arrivo in altro Stato membro — grava sul cedente, il quale è tenuto a fornire elementi oggettivi che permettano di qualificare come "intracomunitaria" una cessione onerosa di beni tra due soggettivi passivi d'IVA, e Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -3- specificamente a "dimostrare l'effettività dell'esportazione della merce nel territorio dello Stato nel quale risiede il cessionario o, in mancanza, di fornire adeguata prova della propria buona fede, ossia di aver adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere, per non essere coinvolto in un'evasione fiscale avendo riguardo alle circostanze del caso concreto" (Cass., Sez. V, n. 4045/2019). L'onere di provare l'esistenza dello scambio intracomunitario (cioè l'effettivo trasferimento del bene nel territorio di altro Stato membro) grava sul contribuente cedente, che emette la fattura e non applica l'imposta nei confronti del cessionario (D.L. n. 331 del 1993, art. Corte Suprema di Cassazione Sesta Sezione Civile — Sottosezione Tributaria 50, comma 1), dichiarando che l'operazione non è imponibile (D.L. n. 331 del 1993, art. 46, comma 2); ciò proprio in ragione del principio generale di cui all'art. 2697 c.c., secondo il quale l'onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al normale regime impositivo è a carico di chi invoca la deroga-cfr., da ultimo, Cass. n. 13457/2012 e, in precedenza, Cass. n. 20575/11, Cass.n. 3603/09 e Cass. n. 21956/10 -. Quanto al tema delle modalità con le quali il cedente possa offrire la prova che i beni ceduti siano entrati nel territorio delle Stato membro a cui appartiene il cessionario giova rammentare che secondo la giurisprudenza resa dalla Corte di Giustizia, spetta al fornitore di beni provare che sono soddisfatte le condizioni di applicazione la sesta Dir., art. 28 quater, citato comma 1, lett. a), punto A, comprese quelle imposte dagli Stati membri per assicurare una corretta e semplice applicazione delle esenzioni e prevenire ogni possibile frode, evasione fiscale o abuso (v., segnatamente, Corte giust. 7 dicembre 2010, R, punto 46), poi chiarendo che la stessa Dir., art. 22, par. 8, nella versione risultante dall'art. 28 nonies di quest'ultima, riconosce agli Stati membri la facoltà Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -4- di adottare provvedimenti diretti ad assicurare l'esatta riscossione dell'imposta e ad evitare le frodi, purchè, in particolare, non eccedano quanto è necessario per conseguire siffatti obiettivi (v., in tal senso, Corte Giust. 27 settembre 2007, Collèe, punto 26, e R, cit., punto 45).Tali principi sono stati pienamente ribaditi, anche di recente, da Corte Giust. 27 settembre 2012, causa C — 587/10, [OSCURATO:PERSONA] -, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch, ove si è nuovamente riconosciuto che gli Stati membri hanno la facoltà di esigere dai fornitori di beni di produrre la prova che l'acquirente è un soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato di partenza della spedizione o del trasporto dei beni di cui trattasi, purchè i principi generali del diritto e, in particolare, il requisito di proporzionalità, siano rispettati. Quanto al contenuto di siffatto onere è utile ricordare come questa Corte, evocando le più recenti risoluzioni emanate dall'Agenzia delle Entrate (Risoluzione 28 novembre 2007, n. 345/E, Risoluzione 15 dicembre 2008, n. 477/E), ha chiarito che mentre può certamente escludersi che il cedente sia tenuto a svolgere attività investigative sulla movimentazione subita dai beni ceduti dopo che gli stessi siano stati consegnati al vettore incaricato dal cessionario — deve invece affermarsi il dovere del predetto di impiegare la normale diligenza richiesta ad un soggetto che pone in essere una transazione commerciale e, quindi, di verificare con la diligenza dell'operatore commerciale professionale le caratteristiche di affidabilità della controparte — Cass. n. 13457/2012, dovendo questi procurarsi mezzi di prova adeguati alle necessità, capaci se non di dimostrare, quanto meno di non lasciare dubbi circa l'effettività dell'esportazione e circa la sua buona fede in ordine a tale dato — cfr., da ultimo, Cass. n. 1670/2013 -. Recentemente, l'Agenzia delle Entrate, su impulso di un Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -5- cedente che aveva consegnato la merce ad un traportatore, è tornata ad occuparsi della questione — con Ris.25 marzo 2013 n. 19/E- precisando che i documenti utili al fine di ritenere provata il trasferimento fuori dal paese in cui si trova il cedente devono comprovare "... che vi è stata la c.d. movimentazione fisica della merce, che deve aver raggiunto un altro Stato membro...", aggiungendo che gli stessi "...sono idonei a fornire prova della cessione intracomunitaria se conservati congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria attestante le somme riscosse in relazione alle predette cessioni, alla documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti e agli elenchi Intrastat (cfr. Ris. n. 345 del 2007). Tale indirizzo si pone in linea di continuità con la Risoluzione n. 3451E del 28 novembre 2007, ove sì era chiarito che il documento di trasporto CMR può costituire prova idonea semprechè dallo stesso risulti" (...) l'uscita delle merci dal territorio dello Stato per l'inoltro ad un soggetto passivo d'imposta identificato in altro Paese comunitario." Ciò, peraltro, nella consapevolezza che la concreta individuazione delle condotte che il cedente deve tenere (o astenersi dal tenere), perché lo si possa giudicare in buona fede nell'esecuzione di una cessione intracomunitaria non conclusasi con l'effettivo trasferimento dei beni ceduti nello Stato membro di destinazione attiene a valutazioni riservate al giudice di merito in quanto inevitabilmente legate alle specifiche caratteristiche di ciascuna vicenda — Cass. 8132/11 — ma comunque soggette al controllo di logicità e di adeguatezza — in altri termini di Corte Suprema di Cassazione Sesta Sezione Civile — Sottosezione Tributaria correttezza — che la Corte è deputata a svolgere sulla motivazione dell'accertamento di fatto (...). Nel caso di specie la CTR ha ritenuto idonea la documentazione prodotta dal contribuente (inclusi i CMR) e valutato, secondo il suo argomentato Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -6- giudizio (che esula dalla cognizione di questa Corte), il comportamento apprezzabile in termini di buona fede, con apprezzamento che esula dal perimetro di cognizione di questa Suprema Corte di legittimità. Ed infatti, come è noto, il ricorso per cassazione conferisce al giudice di legittimità non il potere di riesaminare il merito dell'intera vicenda processuale, ma solo la facoltà di controllo, sotto il profilo della correttezza giuridica e della coerenza logico-formale, delle argomentazioni svolte dal giudice di merito, al quale spetta, in via esclusiva, il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di controllarne l'attendibilità e la concludenza e di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad essi sottesi, dando così liberamente la prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, salvo i casi tassativamente previsti dalla legge (Cass. 4 novembre 2013 n. 24679; Cass. 16 novembre 2011 n. 27197; Cass. 6 aprile 2011 n. 7921; Cass. 21 settembre 2006 n. 20455; Cass. 4 aprile 2006 n. 7846; Cass. 9 settembre 2004 n. 18134; Cass. 7 febbraio 2004 n. 2357). Né il giudice del merito, che attinga il proprio convincimento da quelle prove che ritenga più attendibili, è tenuto ad un'esplicita confutazione degli altri elementi probatori non accolti, anche se allegati dalle parti (ad es.: Cass. 7 gennaio 2009 n. 42; Cass. 17 luglio 2001 n. 9662). Pertanto, il ricorso è infondato e dev'essere rigettato. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo; rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1 - quater, del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115. PQM Ric. 2021 n. 12538 sez. MT - ud. 19-10-2022 -7- La Corte rigetta il ricorso. Condanna l'Agenzia delle entrate alla rifusione delle spese di lite del presente giudizio di legittimità a favore della parte contribuent