Cassazione n. 29614/2025

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.24016/2017 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dalla Avvocatura Generale dello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] -intimati- avverso la Sentenza delle Commissione Tributaria regionale della Puglia – Sezione Staccata di Foggia n. 874/2017 depositata i l 15/03/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/11/2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. A seguito dell'esame della posizione fiscale per l'anno 2009 della Società "[OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:SOCIETA] di Mazzone G. C.", esercente l'attività di "[OSCURATO:PERSONA] - , l'Ufficio controlli di Foggia dell'Agenzia delle entrate emetteva a carico della predetta società l'avviso n. TVK021201226, con il quale accertava un reddito di impresa di € 48.024,00 a fronte deldichiarato di € 20.695,00. 1.1. In particolare, per la ricostruzione dei ricavi riconducibili all'attività divillaggio-residence, l'Ufficio utilizzava i dati acquisiti in occasione dei due accessi in data 5 luglio 2012 e 23 agosto 2012 ed il listino dei prezzi praticati nell'anno oggetto del controllo, che la parte contribuente aveva dichiarato non essere mutato rispetto all’anno 2009, considerando i prezzi indicati per le diverse tipologie di unità abitative e la percentuale di presenza nelle stesse rilevata in sede di accesso e/o desunta dal brogliaccio (c.d. booking) delle presenze/prenotazioni. 1.2. Ai sensi dell'articolo 5 del TUIR venivano emessi anche gli accertamenti in capo ai soci per il maggior reddito di partecipazione. 2. La società ed i soci p roponevano separati ricorsi , chiedendo l'annullamento degli atti perché infondati, e nella specie, per quanto qui rileva, deducendo la violazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), e dell'art.40 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600,allegando l’inidoneità del metodo utilizzato dall'Ufficio per la ricostruzione indiretta dei ricavi sulla rappresentazione della situazione economica della s ocietà, in quanto basato solo su elementi indiziari e l’ inattendibilità dell'elemento dell'anti-economicità, portato a ulteriore sostegno dell'accertamento. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Foggia, riuniti i ricorsi, li rigettava ritenendol'accertamento legittimo. 4. I con tribuenti proponevano quindi appello avanti alla Commissione regionale, che lo accoglieva con la sentenza indicata in epigrafe. 5. Avverso detta sentenza l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione sorretto da unico motivo e i contribuenti sono rimasti intimati. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso l’Amministrazione finanziaria denuncia, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4 c.p.с., la violazione e falsa applicazione degli artt. 39 del DPR n. 600 del 1973 e55 del DPR n. 633 del 1972, e dell'art. 2697 c.c. 1.1. Lamenta la ricorrente che i giudici di appello non abbiano considerato che, una volta che l’Ufficio, sulla base di elementi e indizi gravi, precisi e concordanti, determina un maggior reddito, grava sul contribuente l’onere di provare che il reddito accertato non sia stato prodotto o sia stato prodotto in misura inferiore a quella accertata. 2. Preliminarmente, la rubrica del motivo in esame deve essere ricondotta alla corretta evocazione del vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.с., come chiaramente emerge dalle argomentazioni della ricorrente, che critica la errata applicazione della speciale disciplina normativa in materia di onere della prova nell’accertamento analitico induttivo. Si ricorda, a tale riguardo , che l'erronea intitolazione del motivo di ricorso per cassazione non osta alla sua sussunzione in altre fattispecie di cui all'art. 360, comma 1, c.p.c., né determina l'inammissibilità del ricorso, se dall'articolazione del motivo sia chiaramente individuabile il tipo di vizio denunciato (da ultimo v. Cass. Sez. 5, 12/01/2025, n. 759). 3. Tanto doverosamente chiarito, il motivo è in fondato e deve essere rigettato. 3.1. A tale propositova rammentato che è costante affermazione di questa Corte che «In tema di accertamento delle imposte sui redditi, il discrimine tra l'accertamento con metodo analitico extracontabile e quello con metodo induttivo sta, rispettivamente, nella parziale o assoluta inattendibilità dei dati risultanti dalle scritture contabili: nel primo caso, "l'incompletezza, la falsità o l'inesattezza" degli elementi indicati non è tale da consentire di prescindere dalle scritture contabili, in quanto l'Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art.2729 c.c.; nel secondo caso, invece, "le omissioni e le false o inesatte indicazioni" risultano tali da inficiare l'attendibilità - e dunque l'utilizzabilità, ai fini dell'accertamento - anche degli altri dati contabili (apparentemente regolari), sicché l'amministrazione finanziaria può "prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti" e determinare l'imponibile in base ad elementi meramente indiziari, inidonei ad assurgere a prova presuntiva ex artt. 2727 e 2729 c.c.»( tra tante, v. Cass. Sez. 5, 04/10/2024, n. 26035) 3.2. Ancora, si è affermato che « In materia di IVA, l'Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 54, commi 2 e 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest'ultimo l'onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass. Sez. 6, 05/12/2022, n. 35713; Cass. Sez. 6, 30/12/2015, n. 26036) 4. Nel caso di specie, la CTR si è conformata ai criteri dettati dalla giurisprudenza di legittimità, correttamente richiamata dai giudici di appello. 4.1. L'Agenzia delle entrate afferma di avere agito in base alle prove presuntive acquisitenel corso di due accessi , le cui risultanze sono state scrutinate nel processo verbale di accertamento che, in ossequio al principio di autosufficienza e specificità, è stato prodotto dalla ricorrente, nonché trascritto, nelle sue parti salienti, nel ricorso. Nell’atto si legge che « L'Ufficio acquisite la documentazione contabile obbligatoria richiesta e le suindicate dichiarazioni rese dalla società stessa, ha proceduto alla disamina delle stesse; ha pertanto dovuto procedere alla riconciliazione tra quanto dichiarato dalla rappresentante della società, quanto rilevato negli accessi effettuati dai funzionari e quanto esposto nel listino prezzi ufficiale esibito» e ancora che «L'Ufficio ha r icostruito indirettamente i ricavi, derivanti dalla utilizzazione sia di unità abitative che di piazzuole, sulla base delle dichiarazioni rese dalla società relativamente alla disponibilità delle unità abitative e delle piazzole, della periodizzazione della bassa media ed alta stagione nonché dalle rilevazioni fisiche effettuate dai funzionari nei due accessi eseguiti oltre all'acquisizione dei bookings che costituiscono veri e propri brogliacci dove sono rappresentate tutte le unità abitative, secondo la loro tipologia, oltre ad essere annotate le unità già utilizzate, quelle in atto di utilizzazione e quelle prenotate ed in conclusione descrivono lavita dell'azienda». 5. La CTR ha , preliminarmente, ricostruito gli elementi indiziari così offerti dall’Amministrazione, correttamente ravvisati nelle «dichiarazioni rese liberamente dalla parte in ordine alle percentuali di presenza di clienti nella stagione, sul listino prezzi, sull’ effettiva disponibilità delle unità abitative, sui periodi di bassa, media ed alta stagione e sullo sconto mediamentepraticato». 5.1. Tuttavia, ha ritenuto che gli elementi indicati dall’Ufficio a fondamento dell’avviso di accertamento non presentassero le caratteristiche della gravità, precisione e concordanza e, per l’effetto, non determinassero l’inversione dell’onere probatorio a carico della contribuente, per le ragioni così espresse (sentenza, pp. 3 e 4): i) « contrariamente, a quanto affermato dall'Ufficio le percentuali utilizzate dallo stesso, non solo divergono da quelle dichiarate dall'organo gestorio, mariflettono addirittura le presenze dell'anno 2012 (l'accertato è per il 2009), senza che ci fosse stato riscontro con il registro delle persone alloggiate e del quale non è stato confutat a l'attendibilità »; ii) « sono stati dichiarati "inattendibili" i ricavi d'esercizio relative al le presenze nella struttura ricettiva, mentre sono stati ritenuti "congrui" quellirelativi ai servizi complementari di bar, ristorante, market etc., quasi che i maggiori c lienti accertati dall'Ufficio, non avessero, per tutto il periodo di soggiorno, maimangiato, bevuto, acquistato un prodotto dal market o letto un giornale»; iii) le argomentazioni addotte dalla parte sull'antieconomicità, tali gli investimenti effettuati per un miglioramento dell'attività, i cui oneri finanziari e le quote di ammortamento per circa 109.000,00 mila Euro, hanno assorbito buona parte del risultato economico, appaiono giustificative da parte di codesto Collegio». 5.2. Va in particolare rilevato, con riguardo alle argomentazioni esposte dalla CTR, che , se è stat a affermata la estensibilità , salvo prova contraria, ad altri anni di imposta di dati aziendali presuntivamente costanti nel tempo, quali le percentuali di ricarico delle merci compravendute (v. Cass. Sez. 5 n. 11717 del 12/04/2022), tanto non può dirsi in via generale, ed anzi si è osservato, proprio in ambito di attività ricettive, che «In tema di accertamento induttivo ex art. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, l'irrilevanza della fonte di acquisizione e notizie non consente all'Ufficio di prescindere dall'inerenza di questi ad un determinato specifico periodo d'imposta, attesa l'autonomia di ciascun periodo d'imposta, con la conseguente illegittimità della presunzione della costanza di reddito in anni diversi da quello per il quale è stata accertata la produzione di un determinato reddito. (Nella specie, nell'ambito di una verifica svolta presso un'attività di ristorazione, era stata estesa anche ad altra annualità la presunzione di maggiori ricavi tratta da un'agenda, rinvenuta in sede di accesso, nella quale era indicato un numero di somministrazioni superiore a quello fatturato in un diverso periodo d'imposta) (Cass. Sez. 5, 21/11/2019, n. 30378). 5.3. Non è pertanto ravvisabile, per quanto detto , la invocata violazione degli artt. 39 del DPR n. 600 del 1973 e 55 del DPR n. 633 del 1972, nonché dell’art. 2697c.c. Nessuna violazione del principio diripartizione dell’onere probatorio è infatti ipotizzabile, una volta che i giudici di appello abbiano escluso, con coerenti argomentazioni, che l’avviso fosse fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti. 5.4. È, inoltre, opportuno rilevare che le censure della ricorrente [OSCURATO:PERSONA] sono inammissibili ove mirate a stimolare la rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di merito, attività preclusa in sede di legittimità (cfr. Cass. Sez. U, Sentenza n. 34476 del 27/12/2019). 6. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato. Non si procede alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità, in assenza di attività difensiva degli intimati. Rilevato che risulta soccombente l’Agenzia delle Entrate, ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'[OSCURATO:PERSONA]