Cassazione n. 19780/2026

nomi Luigi([OSCURATO:CODICE_FISCALE])-ricorrente--controricorrente incidentale-controAgenzia delle dogane e dei monopoli, in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato-controricorrente--ricorrente incidentale-avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELLA LOMBARDIA n. 747/09/20depositata il 11/03/2020.Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 25/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Udita la requisitoria del P.G., in persona del sostituto procuratore generaledott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per il rigetto dei ricorsi.Numero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026Sentito l’avv. [OSCURATO:PERSONA], per delega dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], per ilricorrente.Con la sentenza n. 747/09/20 del 11/03/2020, la Commissionetributaria regionale della Lombardia (di seguito CTR) rigettava l’appelloproposto da [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della sentenza n. 79/03/19della Commissione tributaria provinciale di Varese (di seguito CTP), cheaveva a sua volta respinto il ricorso proposto dal contribuente avverso unvenivano applicate le sanzioni e veniva disposta la confisca della merceoggetto di sequestro.1.1. Come si evince dalla sentenza impugnata, [OSCURATO:PERSONA],residente a Melide (Svizzera), acquistava un orologio Rolex presso unagioielleria di Varese, provvedeva all’espletamento delle formalità doganaliper l’esportazione e l’importazione della merce in Svizzera presso il valicoturistico di Gaggiolo e, quindi, rientrava immediatamente in Italiaterritorio unionale merce di valore superiore all’importo in franchigia senzarendere la relativa dichiarazione.1.2. La CTR respingeva l’appello di [OSCURATO:PERSONA], evidenziando che:a) a seguito del superamento del valico di frontiera senza rendere latemporanea dichiarazione il ricorrente aveva già compiuto il fattomateriale dell’esportazione di un bene ormai uscito dal territoriodell’Unione in assenza di dichiarazione; b) doveva escludersi la buona fededel ricorrente in ragione del suo comportamento anomalo (essereritornato immediatamente in Italia da un valico non presidiato piùdistante).Avverso la sentenza di appello [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso percassazione, affidato a quattro motivi.Numero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026L’Agenzia delle dogane e dei monopoli (di seguito ADM) resisteva ingiudizio con controricorso.Con ordinanza interlocutoria dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA], questa Corte, preso attodell’istanza di estinzione della controversia depositata dal contribuente,rinviava la causa a nuovo ruolo al fine di ottenere chiarimenti da ADM.Con ulteriore ricorso proposto in pendenza del presente giudizioADM, affidando l’impugnazione a due motivi.ADM resisteva con controricorso.Il ricorrente depositava memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ.Con ordinanza interlocutoria n. 24661 del 13/09/2024, questa Corterinviava la causa a nuovo ruolo per l’eventuale trattazione in pubblicaudienza.Il ricorrente depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va pregiudizialmente esaminato il ricorso avverso il provvedimentodi diniego di definizione agevolata notificato a [OSCURATO:PERSONA] in data[OSCURATO:DATA_NASCITA].2. Con il primo motivo di ricorso il contribuente denuncia violazione efalsa applicazione dell’art. 1, comma 191, della l. 29 dicembre 2022, n.197, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., peravere ADM ritenuto che la sanzione irrogata al contribuente sia daconsiderarsi come collegata al tributo.2.1. Con il secondo motivo di ricorso si contesta, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazionedell’art. 1, commi 186, 191 e 193, della l. n. 197 del 2022, nonchédell’art. 301 del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 (Testo unico delle leggidoganali - TULD), per essere state escluse dalla definibilità le liti per lequali è prevista la sanzione accessoria della confisca.Numero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/20262.2. I due motivi possono congiuntamente essere esaminati per ragionidi connessione. Il primo motivo è, infondato e il secondo resta assorbito.2.3. Il provvedimento di diniego dell’istanza di definizione agevolataproposta dal contribuente è fondato su due distinte rationes decidendi: i)non è possibile procedere alla definizione agevolata in quanto trattasi disanzioni collegate al tributo e il tributo non è stato definito; ii) non èpossibile procedere alla definizione agevolata perché la controversiaconcerne anche la confisca.2.4. Orbene, l’art. 1, comma 191, della l. n. 197 del 2022 così recita:«191. Le controversie relative esclusivamente alle sanzioni non collegateal tributo possono essere definite con il pagamento del 15 per cento delvalore della controversia in caso di soccombenza della competenteAgenzia fiscale nell'ultima o unica pronuncia giurisdizionale non cautelare,sul merito o sull'ammissibilità dell'atto introduttivo del giudizio, depositataalla data di entrata in vigore della presente legge, e con il pagamento del40 per cento negli altri casi. In caso di controversia relativaesclusivamente alle sanzioni collegate ai tributi cui si riferiscono, per ladefinizione non è dovuto alcun importo relativo alle sanzioni qualora ilrapporto relativo ai tributi sia stato definito anche con modalità diversedalla presente definizione agevolata».2.4.1. In altri termini, sulla base della disposizione sopra riportata,possono essere definite sia le sanzioni collegate al tributo che quelle noncollegate al tributo. Nel caso di sanzioni non collegate al tributo si paga unimporto del 15% o del 40% del valore della controversia a seconda sel’Amministrazione finanziaria sia risultata o meno soccombente. Nel casodi sanzioni collegate al tributo le sanzioni non vanno, invece, corrisposte,purché la controversia concernente il tributo sia stata definita, anche conmodalità diverse rispetto alla definizione agevolata.2.5. La legge, peraltro, non definisce quali siano le sanzioni collegate altributo, ma si limita ad affermare che «le sanzioni collegate al tributo cuiNumero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026si riferiscono sono irrogate, senza previa contestazione (...) con attocontestuale all'avviso di accertamento o di rettifica» (art. 17, comma 1,del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472).2.5.1. Come chiarisce, tuttavia, Cass. n. 36886 del 26/11/2021, dalladisposizione menzionata si ricavano alcune utili indicazioni: le violazionisono direttamente riferibili a un tributo quando, per il recupero diquest'ultimo, viene emesso, in contestualità, un avviso di accertamento odi rettifica.2.5.2. La violazione, quindi, presuppone che la condotta abbia datoluogo, in concreto, ad una evasione d'imposta o, comunque, abbiaarrecato un pregiudizio per l'imposizione. Se la condotta, invece, si sialimitata a cagionare un pregiudizio per le azioni di controllo da partedell'Ufficio, l'illecito non si associa ad una ripresa dell'imponibile, né, inogni caso, produce un danno per l'erario (ulteriore rispettoall'inosservanza dell'adempimento) e ciò anche se la violazione sia idonea,in potenza, ad arrecare un simile sostanziale pregiudizio.2.5.3. In altri termini, assumono rilievo, ai fini della nozione in esame,le violazioni che incidono sulla determinazione ovvero sul pagamento deltributo, ossia le violazioni sostanziali e non quelle di natura formale.2.6. Orbene, nel caso di specie, non è seriamente contestabile che laviolazione posta in essere dal sig. [OSCURATO:PERSONA] sia collegata al tributo, in quantoha natura sostanziale e non formale, essendo conseguenza dell’omessoversamento del dazio doganale e dell’IVA all’importazione; e la circostanzatrova ulteriore conferma nel fatto che la sanzione comminata èparametrata alla misura del tributo dovuto e non versato.2.7. La possibilità di definire le sanzioni collegate al tributo è, dunque,strettamente legata alla previa definizione del tributo; e ciò anche secondomodalità differenti da quelle previste dalla disposizione agevolativa.Occorre, pertanto, chiedersi se, nel caso di specie il tributo sia statoeffettivamente definito.Numero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/20262.7.1. La risposta non può che essere negativa: è vero chel’obbligazione per il pagamento del dazio doganale, a seguito dellaintervenuta confisca (niente affatto venuta meno con la riforma che hainteressato il reato di contrabbando: cfr. Cass. S.U. n. 18286 del04/07/2024), si è estinta ai sensi dell’art. 124, § 1, lett. e), delRegolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento europeo e del Consiglio del9 ottobre 2013, che istituisce il codice doganale dell'Unione - CDU;tuttavia, all’estinzione dell’obbligazione doganale non conseguel’estinzione anche dell’obbligazione relativa all’IVA all’importazione, cherimane dovuta, seppure non esigibile proprio per l’intervenuta confisca(sul punto è intervenuta la recente pronuncia della Corte costituzionale n.93 del 03/07/2025, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art.70, primo comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 nella parte in cuinon si prevede che la confisca venga meno se l’obbligato provvede alpagamento integrale dell’importo evaso, degli accessori, comprensivi degliinteressi, e della sanzione pecuniaria).2.7.2. Peraltro, è bene ricordare che la confisca ex art. 301 del TULDnon è una sanzione accessoria, ma una misura di sicurezza con unafinalità special-preventiva, finalizzata tramite l’ablazione del bene, da unlato a neutralizzare l’attrattiva alla realizzazione dell’illecito ove lo stessofosse lasciato nella disponibilità del contravventore e, dall’altro, arecuperare all’erario, nella misura più celere e massima, il tributo evaso(Cass. S.U. n. 18286 del 2024, cit., punto 8.2). Come ha precisato laCorte costituzionale la finalità di garanzia della confisca giustifical’apprensione del bene fin tanto che il contribuente non provveda alpagamento di quanto dovuto (sent. n. 93 del 2025, cit. punto 7.7).2.7.3. Orbene, per un verso, la permanenza della confisca in assenzadi assolvimento dei tributi evasi implica logicamente la mancatadefinizione della lite con riferimento a questi ultimi, con conseguentelegittimità del diniego di definizione agevolata opposto da ADM edNumero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026assorbimento di qualsivoglia altra contestazione formulata con il secondomotivo di ricorso.2.7.4. Per altro verso, la confisca non è definibile in via agevolata, inquanto, per quanto riguarda l’IVA all’importazione, la confisca non vadisposta, come si è detto, solo se l’obbligato provvede al pagamentointegrale dell’importo evaso, degli accessori, comprensivi degli interessi edella sanzione pecuniaria, mentre con riferimento al dazio, la confiscaviene meno solo a seguito del riscatto del bene confiscato ex art. 337 delr.d. 13 febbraio 1896, n. 65 (tuttora vigente), che attribuisce all’autoritàdoganale «la facoltà di restituire al contravventore le cose confiscatequando questi, oltre ai diritti, alle multe e alle spese, ne paghi subito ilvalore proprio» (cfr. Cass. S.U. n. 18286 del 2024, cit.).3. Va a questo punto esaminato il ricorso per cassazione propostoavverso la sentenza della CTR, affidato a quattro motivi.3.1. Con il primo motivo di ricorso [OSCURATO:PERSONA] deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione efalsa applicazione degli artt. 16, 101, 282 e 293 del TULD, nonché dell’art.135, § 1, del Regolamento (UE) n. 952/2013 del 9 ottobre 2013, istitutivodi un Codice doganale unionale (CDU), per avere la CTR erroneamenteritenuto che il ricorrente non potesse accedere attraverso un varco nonpresidiato, senza rilevare che la cartellonistica concernente il divieto diingresso di beni e merci fosse stata erroneamente collocata.3.2. Con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsaapplicazione dell’art. 2700 cod. civ., degli artt. 17, 19 e 25 del TULD edegli artt. 6-12 del d.lgs. 8 novembre 1990, n. 374, in relazione all’art.360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per non avere la CTR applicato ladisciplina dei controlli effettuati negli spazi doganali, con conseguentepossibilità per il ricorrente di essere ammesso all’espletamento delleformalità doganali.Numero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/20263.3. Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degliartt. 6 e 10 del d.lgs. n. 374 del 1990, degli artt. 17, 19, 101, 282 e 293del TULD, degli artt. 5, 135, 162, 163, 1709 e 250 del CDU, degli artt.136, 139 e 141 del Regolamento delegato (UE) 2015/2446 dellaCommissione del 28 luglio 2015, dell’art. 10 della l. 27 luglio 2000, n.212, per avere la CTR ritenuto che il contribuente non abbia adempiutoalle formalità concernenti la dichiarazione di esportazione temporanea delbene alla Guardia di finanza.3.4. Con il quarto motivo si lamenta, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa dell’art. 2729 cod. civ. edegli artt. 282 e 293 del TULD nonché, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo che èstato oggetto di discussione tra le parti, per avere la CTR erroneamentededotto l’elemento soggettivo da circostanze che non hanno alcunavalenza presuntiva.4. I primi tre motivi possono essere congiuntamente esaminati perragioni di connessione e vanno disattesi.4.1. In buona sostanza, il contribuente si duole del fatto che lacartellonistica che avvisava della necessità di effettuare la dichiarazioneera illegittima, che il transito attraverso un varco non presidiato eralegittimo, che vi era comunque la possibilità di essere ammessoall’espletamento delle formalità doganali e che egli non aveva adempiutoalle formalità concernenti la dichiarazione di esportazione temporanea.4.2. Le contestazioni del sig. [OSCURATO:PERSONA] sono state tutte dettagliatamenteprese in considerazione dalla CTR che ha effettuato un puntigliosoaccertamento in fatto, il quale non può essere posto in discussione con laproposizione di contestazioni di violazione di legge.4.3. In particolare, il giudice di appello ha accertato che ilcontribuente: a) ha acquistato l’orologio Rolex presso una gioielleria diNumero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026Varese in esenzione d’imposta (perché per uso personale), assolvendo leformalità doganali al rientro in Svizzera presso il valico del Gaggiolo; b) èrientrato dopo venticinque minuti in Italia attraverso il valico nonpresidiato di [OSCURATO:PERSONA] omettendo di rendere la necessariadichiarazione di importazione, trattandosi di merce di un valore superiorealla franchigia e che aveva acquisito la nazionalità svizzera (non risultandoagli atti l’esportazione temporanea); c) si è reso pertantoconsapevolmente colpevole di una condotta equiparabile al contrabbando,tra l’altro ignorando la cartellonistica collocata in loco, sicché non ènemmeno riscontrabile la sua buona fede, anche in ragionedell’inattendibilità delle dichiarazioni difensive rese e dell’illogicità delcomportamento tenuto.4.4. A fronte di tali puntuali affermazioni in fatto il ricorrente, purdeducendo apparentemente, una violazione di norme di legge, mira, inrealtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così darealizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in unnuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. n. 3340 del05/02/2019; Cass. n. 640 del 14/01/2019; Cass. n. 24155 del13/10/2017; Cass. n. 8758 del 04/07/2017; Cass. n. 8315 del05/04/2013).4.5. Del resto, le contestazioni mosse non possono obliterare lacircostanza, decisiva, che il contribuente abbia passato la frontiera traSvizzera e Italia senza rendere la necessaria dichiarazione di importazionedell’orologio, così integrandosi la condotta illecita sanzionata.4.6. Il quarto motivo è, ugualmente inammissibile.4.6.1. In primo luogo, è inammissibile la censura motivazionale,sussistendo una doppia conforme di merito (Cass. S.U. nn. 8053 e 8054del 07/04/2014).4.6.2. Secondariamente, la CTR ha ampiamente e logicamentemotivato in ordine alla sussistenza, in ipotesi, dell’elemento soggettivoNumero registro generale 17364/2020Numero sezionale 136/2026Numero di raccolta generale 19780/2026Data pubblicazione 14/06/2026sicché, ancora una volta, il ricorrente, proponendo una censura diviolazione di legge, intende mettere inammissibilmente in discussione ilmerito della controversia.5. In conclusione, vanno rigettati sia il ricorso avverso il diniego didefinizione agevolata, sia il ricorso per cassazione proposti da FrancescoSessa e il ricorrente - rimasto soccombente - va condannato alpagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presenteprocedimento, liquidate come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta i ricorsi e condanna il ricorrente al pagamento, in favoredella controricorrente, delle spese del presente procedimento, liquidate ineuro 2.000,00, oltre alle spese di prenotazione a debito.Ai sensi dell'art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall'art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente delcontributo unificato previsto per il ricorso a norma dell'art. 1 bis dellostesso art. 13, ove dovuto.Così deciso in Roma, il 25 febbraio 2026.[OSCURATO:PERSONA] relatoreGiacomo Maria NonnoIl PresidenteTania Hmeljak