Cassazione n. 34135/2025

o la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, giusta procura speciale allegata al ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha indicato recapito Pec; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 171, pronunciata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA] il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 21.2.2024; GGETTO :Ires 2017 - Atto di recupero - Credito d’imposta - Investimenti nel Mezzogiorno - Omessa previa revoca - *Principio di diritto - Violazione termine dilatorio - Disciplina. ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. [OSCURATO:PERSONA], avente sede in Ravenna, indicava nella dichiarazione dei redditi un credito d’imposta che portava in compensazione, in relazione all’anno 2017, invocando di avere diritto ai benefici di cui alla legge di stabilità per il 2016 (L. 208/2015, art. 1, commi da 98 a 108) in conseguenza dell’investimento in beni nuovi strumentali nel meridione d’Italia, destinati a strutture produttive aventi sede in Sicilia, nei Comuni di Siracusa e Melilli. L’Agenzia delle Entrate richiedeva documentazione, che la società produceva in più riprese, e poi ne domandava di ulteriore con accesso presso la sede del 5.6.2019. Quindi l’Ente impositore riteneva che l’agevolazione fiscale non fosse riconoscibile perché mancava il rispetto dei presupposti di legge: l’acquisto di beni nuovi da utilizzarsi nel processo produttivo ed allocati nel Mezzogiorno. L’Ente impositore notificava pertanto alla società,il 22.7.2019, l’atto di recupero di credito d’imposta n. THQCRIE00032. 2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’atto impositivo innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Ravenna proponendo plurime censure, procedimentali e di merito. La CTP reputava infondate le contestazioni mosse dalla contribuente e rigettava il suo ricorso. 3. La società spiegava appello, avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], rinnovando le proprie critiche. Il giudice dell’appello confermava la decisione di primo grado rilevando, tra l’altro, che “l’investimento dichiarato con le fatture depositate non risulta fatto nel territorio previsto dall’agevolazione e l’investimento di cui alle fatture depositate non è riconducibile a beni ammortizzabili nuovi destinati a strutture produttive situate nel territorio delle aree previste per godere di tale beneficio” (sent. [OSCURATO:PERSONA], p. III). 4. Avverso la decisione assunta dal giudice del gravame ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi a tre motivi di impugnazione. L’Agenzia delle Entrate resiste mediante controricorso. La società ha pure depositato memoria. 4.1. Il Pubblico Ministero, in persona del s.[OSCURATO:PERSONA], ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte, ed ha domandato il rigetto del ricorso. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la società contesta la nullità della sentenza impugnata in conseguenza della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., non avendo il giudice dell’appello pronunciato sulla specifica domanda relativa all’invalidità dell’atto di recupero in assenza della revoca del provvedimento di ammissione all’agevolazione tributaria. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la ricorrente censura la violazione e falsa applicazione dell’art. 4 octies del Dl n. 34 del 2019, e dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, per non avere la Corte tributaria regionale rilevato l’invalidità dell’atto di recupero in conseguenza dell’omessa istaurazione del contraddittorio preventivo nonché dell’omesso rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni tra la conclusione delle operazioni di accertamento e la notificazione dell’atto di recupero. 3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente critica la nullità della decisione impugnata in conseguenza della violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., per essere il giudice del gravame incorso nel travisamento della prova, in quanto la contribuente ha ampiamente dimostrato di possedere tutti i requisiti per accedere all’agevolazione fiscale invocata. 4. Mediante il primo motivo di ricorso la società contesta la nullità della sentenza impugnata per non avere il giudice dell’appello pronunciato sulla domanda relativa all’invalidità dell’atto di recupero in assenza della revoca del provvedimento di ammissione all’agevolazione tributaria del credito d’imposta, che poteva essere adottato solo dal [OSCURATO:PERSONA] competente (Cagliari). 4.1. La Corte tributaria regionale non pronuncia sul punto. Occorre in proposito osservare come questa Corte regolatrice abbia già avuto modo di statuire che “nel giudizio di legittimità, alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo di cui all'art. 111 Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 c.p.c., una volta verificata l'omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte di cassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa nel merito sempre che si tratti di questione di diritto che non richiede ulteriori accertamenti di fatto”, Cass. sez. V, 28.10.2015, n. 21968 (conf. già Cass. sez. VI-III, 8.10.2014, n. 21257 e, più di recente, Cass. sez. III, 16.6.2023, n. 17416). Nel caso di specie la valutazione richiesta dalla società pone una questione di puro diritto, che non richiede ulteriori accertamenti di fatto, pertanto questa Corte di legittimità è chiamata a pronunciarsi sul punto. 4.2. Occorre premettere che la normativa specifica invocata dalla contribuente, di cui all’art. 1, commi da 98 a 108, della legge n. 208 del 2015, non prevede la necessità della revoca dell’autorizzazione alla fruizione del contributo da parte del [OSCURATO:PERSONA], che preceda l’emissione e notificazione dell’atto di recupero del credito d’imposta non riconoscibile. Pertanto la contestazione in esame si fonda su una petizione di principio, secondo cui quando sia riconosciuto al contribuente l’accesso ad un credito d’imposta, l’eventuale atto di recupero deve essere sempre preceduto dalla revoca dell’agevolazione, che peraltro dovrebbe essere disposta dall’articolazione dell’Amministrazione fiscale competente, eventualmente diversa da quella titolare del potere di emettere l’atto di recupero. Un simile principio generale non è presente nel vigente ordinamento tributario, né la contribuente illustra da che cosa dovrebbe dedursi la previsione implicita di un simile principio generale. Nel caso di specie l’Amministrazione finanziaria competente (cfr. Cass. sez. V, 12.7.2012, n. 12662) si è limitata ad emettere l’atto di recupero, come era in sua legittima facoltà. 4.2.1. Può in proposito indicarsi il principio di diritto secondo cui: “In materia di credito d’imposta per l'acquisizione di beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nelle zone assistite del Mezzogiorno, di cui all’art. 1, commi da 98 a 108, della legge n. 208 del 2015, nei confronti del contribuente, pur autorizzato a fruire del credito dal designato [OSCURATO:PERSONA] di Cagliari dell’Agenzia delle entrate, può essere emesso l’atto di recupero del credito d’imposta, se non riconoscibile, dall’articolazione dell’Agenzia delle entrate competente per territorio, pur in assenza di un provvedimento di revoca dell’autorizzazione adottato dal [OSCURATO:PERSONA], non essendovi alcuna disposizione generale dell’ordinamento che preveda la necessità della previa revoca dell’autorizzazione alla fruizione dell’agevolazione tributaria”. Il primo strumento d’impugnazione risulta pertanto infondato e deve essere rigettato. 5. Mediante il secondo strumento di impugnazione la ricorrente censura la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la Corte tributaria regionale non avendo rilevato l’invalidità dell’atto di recupero in conseguenza dell’omessa istaurazione del contraddittorio endoprocedimentale, e comunque perché l’Amministrazione finanziaria non ha rispettato il termine dilatorio di sessanta giorni tra la conclusione delle operazioni di accertamento e la notificazione dell’atto di recupero. 5.1. Il giudice dell’appello ha ritenuto che il contraddittorio preventivo, ed il rispetto del termine dilatorio, non fossero necessari non caso di specie, non vertendosi in materia di impugnazione di un avviso di accertamento, bensì di un atto di recupero (sent. [OSCURATO:PERSONA], p. III). 5.2. Invero questa Corte regolatrice ha già avuto occasione di chiarire che “in tema di diritti e garanzie del contribuente, all'avviso di recupero di credito d'imposta è applicabile il termine dilatorio di sessanta giorni dalla conclusione della verifica fiscale previsto dall'art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, in ragione della sostanziale equiparazione tra tale atto accertativo della pretesa tributaria, con natura impositiva, e l'avviso di accertamento. Ne consegue l'illegittimità dell'avviso di recupero di credito d'imposta emesso ante tempus, poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva. (Nella specie, la S.C. ha accertato la suddetta violazione, in presenza di un atto impositivo notificato dopo dodici giorni dalla chiusura delle operazioni di verifica, ed escluso che l'imminente prescrizione del diritto al rimborso potesse integrare i motivi d'urgenza che consentono di derogare al rispetto del termine)”, Cass. sez. V, 25.7.2022, n. 23223 (conf. Cass. sez. V, 9.7.2014, n. 15634). Il rispetto delle regole vigenti in materia di contraddittorio preventivo e termine dilatorio è quindi dovuta anche in presenza di un atto di recupero, e non solo di un avviso di accertamento. 5.3. In materia di contraddittorio preventivo la contribuente ritiene applicabile l’art. 4 octies del Dl n. 34 del 2019, che ha introdotto l’art. 5 ter nel D.Lgs. n. 218 del 1997, entrato in vigore il 1°.7.2020, mentre l’atto di recupero oggetto del presente giudizio è stato notificato il 22.7.2019, pertanto in data antecedente, e la contribuente non illustra le ragioni per le quali la norma dovrebbe ritenersi retroattiva (in senso contrario, cfr. Cass. sez. V, 1.4.2021, n. 9076). Ora, a parte che la norma invocata richiede il superamento della c.d. prova di resistenza, la contribuente non chiarisce perché ritenga applicabile la disciplina di cui all’art. 4 octiese non quella vigente all’epoca della notificazione dell’atto di recupero, che non prevedeva l’obbligo generale di istituzione del contraddittorio endoprocedimentale in materia di tributi non armonizzati. 5.4. Tuttavia appare assorbente, come si evince anche dalla massima innanzi richiamata, la contestazione relativa alla violazione del termine dilatorio tra l’accesso dei verificatori presso la società e la notificazione dell’atto di recupero. Risulta pacifico che i verificatori hanno eseguito un accesso volto all’acquisizione di documentazione presso la sede della società il 5.6.2019. Quindi l’Ente impositore ha notificato il 22.7.2019 alla società l’atto di recupero di credito d’imposta. 5.5. Questa Corte di legittimità ha recentemente avuto occasione di ribadire che “in materia di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, il termine dilatorio di cui all'art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 decorre da tutte le possibili tipologie di verbali di accesso, indipendentemente dal loro contenuto e denominazione formale, purché le operazioni concluse costituiscano esercizio di attività ispettiva svolta dall'Amministrazione nei confronti del contribuente sottoposto a verifica e destinatario dell'accertamento”, Cass. sez. V, 15.2.2023, n. 4726 (conf. Cass. sez. Vi-V, 23.7.2020, n. 15843; Cass. sez. V, 23.1.2020, n. 1497). Pertanto, riscontrato che il termine dilatorio di sessanta cui all’art. 12, comma 7 della legge n. 212 del 2000 (c.d. Statuto del contribuente) doveva essere rispettato, ed invece risulta violato, l’impugnazione della contribuente deve essere accolta sul punto. In conseguenza la sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, questa Corte di legittimità deve decidere nel merito, ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., annullando l’atto di recupero contestato. Il terzo motivo di ricorso rimane assorbito. 6. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza e sono liquidate in dispositivo con riferimento al giudizio di cassazione ed ai gradi di merito, in considerazione della natura delle questioni esaminate e del valore della controversia. La Corte di Cassazione, P.Q.M accoglie, negli esposti limiti di ragione, il secondo motivo di ricorso proposto dalla [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rigettato il primo e assorbito il terzo, cassa la decisione impugnata e, decidendo nel merito, annulla l’atto di recupero n. THQCRIE00032. Condanna la controricorrente al pagamento delle spese di lite in favore della società, e le liquida in complessivi Euro 4.000,00 per compensi, oltre 15% per le spese generali, Euro 200,00 per esborsi ed accessori come per legge, con riferimento al giudizio di legittimità; in complessivi Euro 3.900,00 per compensi, oltre 15% per le spese generali, Euro 200,00 per esborsi ed accessori come per legge, con riferimento al primo grado del