Cassazione n. 25761/2022

o la seguente ORDINANZA g o 214 .c3 sul ricorso iscritto al n. /2015 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, rappresentata e difesa dall'Avvocatura 2o22. generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a Roma, Via dei Portoghesi, n. 12 - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA]. - intimata - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio-Sezione Distaccata di Latina n. 3082/40/14, depositata il 13 maggio 2014; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 giugno 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. La sentenza in epigrafe confermava quella con cui la [OSCURATO:PERSONA] di Frosinone aveva accolto il ricorso proposto da [OSCURATO:SOCIETA]. - esercente l'attività di fabbricazione di strutture e parti assemblate metalliche - avverso avviso di accertamento nei confronti della stessa emesso, relativamente all'anno d'imposta 2004, ai sensi degli artt. 62- sexies di. n. 331 del 1993, conv. con mod. dalla I.n. 427 del 1993; 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973; 25 D.Lgs. 446 del 1997 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, mediante il quale venivano accertate, a seguito dell'allineamento dei ricavi alle risultanze di Ge.Ri.Co., restituenti ricavi pari ad euro 848.005,00 a fronte di 815.965,00 dichiarati, maggiori imposte a titolo di Ires, Irap ed Iva, oltre sanzioni come per legge. In particolare, la CTR, da un lato, affermava di condividere le argomentazioni della CTP, la quale aveva rilevato come I.T.S. avesse preso parte al contraddittorio preventivo, rappresentando le ragioni dello scostamento, consistenti nella "nota crisi del settore automobilistico" e nel mantenimento in attivo, ciò nonostante, degli operai; dall'altro lato, riteneva che lo scostamento, pari al 3,5%, tra i ricavi attesi e quelli dichiarati non integrasse - in assenza di "altre omissioni", quali segnatamente "l'incompletezza nell'indicazione dei dati in sede di dichiarazione" e "l'inattendibilità della contabilità" - una "grave incongruenza" legittimante l'applicazione dello studio di settore, apparendo anzi detta incongruenza "giustificabile in presenza delle condizioni affermate dalla contribuente". 2. L'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con due motivi. I.T.S. rimane intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 62-sexies d.l. n. 331 del 1993, conv. con mod. dalla I.n. 427 del 1993; 39 d.P.R. n. 600 del 1973; 24 e 25 D.Lgs. 446 del 1997;54 d.P.R. n. 633 del 1972; 10, comma 1, I.n. 146 del 1998 e 2697 cod. civ. 1.1. Rileva l'Agenzia ricorrente che l'avviso di accertamento si è fondato sul rilevato scostamento della dichiarazione fiscale del 2004 rispetto al pertinente studio di settore, corroborato da 'una serie aggiuntiva di indicatori dell'inattendibilità dello scostamento medesimo. L'Agenzia riproduce la motivazione dell'avviso, rilevando che, sulla scorta della molteplice congerie di elementi fondanti l'accertamento, emerge la superficialità della valutazione giudiziale, già in punto di diritto, con specifico riguardo alle norme fondanti le modalità accertative utilizzate dall'amministrazione. L'accertamento è stato svolto sulla base di tali norme, nonché nel rispetto delle prescrizioni relative al contraddittorio preventivo emergenti dalla giurisprudenza di legittimità. Nondimeno, né in sede di contraddittorio preventivo né in sede giudiziale (sia in primo grado che in appello), I.T.S. ha fornito alcuna prova, o principio di prova, circa la solamente dedotta circostanza che lo scostamento dagli studi di settore dipendeva dalla crisi del comparto automobilistico nella quale era inserita. La CTR ha falsamente applicato le disposizioni di legge in materia di utilizzabilità degli studi di settore e del conseguente riparto dell'onere della prova, trascurando che, a fronte del legittimo impiego, da parte dell'Amministrazione, dello strumentario accertativo connesso agli studi di settore, grava sul contribuente l'onere di puntualmente provare le ragioni giustificanti l'esclusione dell'impresa dall'area di operatività dei parametri. Nel contempo - ad avviso dell'Agenzia ricorrente - risulta affetto da "error iuris" l'ulteriore affermazione, contenuta nella sentenza impugnata, relativa alla ritenuta inapplicabilità alla fattispecie dell'art. 62-sexies d.l. n. 331 del 1993, sul presupposto che lo scostamento tra ricavi "standardizzati" e ricavi dichiarati è pari al 3,5%. Invero, come risulta dal tenore della motivazione dell'avviso, l'accertamento induttivo ai fini impositivi (in effetti svolto sulla base degli artt. 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972) era fondato, non già sul solo scostamento, bensì su svariati altri elementi di supporto (incongruenze dei ricavi reiterate nel tempo, anche negli anni d'imposta contigui a quello in discussione; anomalie dei dati dichiarati, anch'esse reiterate nel tempo; anomalie riguardanti la posizione reddituale dei soci): elementi, tutti, collettivamente idonei a configurare presunzioni gravi precise e concordanti. 2. Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti. 2.1. Ad avviso dell'Agenzia ricorrente, le considerazioni addotte a sostegno del primo motivo si manifestano idonee a sostenere l'illegittimità della sentenza impugnata anche sotto l'ulteriore profilo denunciato con il motivo in disamina. 3. Entrambi i motivi, che possono essere esaminati congiuntamente per la palese comunanza di censure, sono inammissibili e comunque infondati e, pertanto, devono essere respinti. 3.1. È pacifico che l'accertamento si fonda sugli studi di settore. La CTR, con apprezzamento in fatto incensurabile in sede di giudizio di legittimità, ha accertato l'insussistenza di gravi incongruenze tra i ricavi attesi in applicazione dello studio di settore ed i ricavi dichiarati, stimando che uno scostamento pari al 3,5% non possedesse, obiettivamente, caratteristiche di gravità. In forza di ciò, la metodologia accertativa standardizzata non avrebbe potuto in radice essere utilizzata, difettando in sé e per sé il presupposto legittimante di uno scostamento dotato di necessaria gravità. Soccorre, a questo riguardo, l'ormai consolidata giurisprudenza di questa Suprema Corte, a termini della quale, "in tema di accertamento basato sugli studi di settore, anche alla luce della giurisprudenza eurounitaria, il presupposto della 'grave incongruenza' di cui all'art. 62-sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993 (conv., con modif., dalla I. n. 427 del 1993) è necessario anche per gli avvisi di accertamento notificati dopo il 10 gennaio 2007, in quanto l'art. 10, comma 1, della I. n. 146 del 1998, pur dopo le modifiche apportate dall'art. 1, comma 23, della I. n. 296 del 2006 (in vigore dal 1° gennaio 2007), continua a fare riferimento al detto art. 62-sexies, il quale, pertanto, non può ritenersi implicitamente abrogato" (Sez. 5, n. 18249 del 24/06/2021, Rv. 661769-013, i v. Calk. I-06Q? doe. 11-fuc (/-3L2--); 3.2. La deduzione dell'Agenzia delle entrate - passandosi così, più particolarmente, ad esaminare il primo motivo di ricorso - secondo cui, a fondamento dell'avviso, v'erano anche motivi ulteriori rispetto alle gravi incongruenze, talché, escluse queste, residuerebbero pur sempre gli altri a supportare l'accertamento, non ha pregio. Essendo infatti l'avviso pacificamente fondato sugli studi di settore, è esclusivamente con riguardo a siffatta metodologia di accertamento che deve essere apprezzata la sussistenza dei relativi presupposti: talché, esclusa 'in fatto' - come visto - la sussistenza di uno scostamento dei ricavi dichiarati rispetto a quelli attesi a tal punto grave da giustificare la determinazione standardizzata degli stessi, gli ulteriori elementi valutativi (che, d'altronde, già a tenore della motivazione dell'avviso riprodotto in ricorso per autosufficienza, non assumono una valenza autonoma, ma si limitano a corroborare il dato dello scostamento) perdono di consistenza. 3.3. Le superiori considerazioni votano alla dichiarazione di inammissibilità anche del secondo motivo, di per se stesso, peraltro, proposto quale replica del primo "sub specie" della denuncia del vizio di cui all'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ. Più nel dettaglio, la censura di omesso esame di un fatto decisivo controverso non coglie nel segno, posto che la CTR si è esplicitamente pronunciata, in risposta alle devoluzioni dell'Agenzia „, delle entrate in appello, sulla legittimità dell'accertamento standardizzato, escludendola per la mancanza del presupposto delle gravi incongruenze. Del resto, pur a prescindere da ciò, la censura, da un lato, non è decisiva, perché non si appunta sull'unico effettivo elemento rilevante rappresentato dalla mancanza del suddetto presupposto (escluso 'in fatto' dalla CTR per le ragioni dette: ciò che conferma l'insussistenza di alcun omesso esame); dall'altro lato, fuoriesce dal paradigma dell'invocato art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., mirando in realtà ad aggredire la motivazione in sé della sentenza impugnata, giacché a questa Suprema Corte un apprezzamento tipicamente 'di merito' sulle prove e sugli elementi di giudizio già effettuato dalla CTR, in violazione dei canoni del giudizio di legittimità (cfr., per tutte, Sez. 3, n. 15276 del 01/06/2021, Rv. 661628-01). 4. Per le esposte considerazioni, il ricorso deve essere rigettato.