Cassazione n. 26919/2022

nciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 6524/2021proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) ed ivi residente al Vicolo della Pace, elettivamente domiciliato in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 14, presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), dal quale è rappresentato e difeso giusta procura in calce al ricorso; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) e presso la stessa domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12; -controricorrente – Avviso accertamento Irpef provvigione agente – Eterointegrazione postuma motivazione -avverso la sentenza n. 4235/2020 emessa dalla CTR Lazio il 2 3 / 12 /20 20 e non notificata; udita la relazione della causa svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ritenuto infatto 1. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Viterbo avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio, prendendo atto che nella dichiarazione Unico PF 2010 presentata era stata indicata, tra i redditi soggetti a tassazione separata, un’indennità percepita per un totale di euro 1.744.650,00 e che su tale importo erano state operate dal sostituto d’imposta ritenute per euro 200.635,00, calcolava per l’anno di imposta 2009 l’imposta dovuta a titolo di Irpef nella somma di euro 200.635,00. 2. [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso. 3. Sull’appello del contribuente, la [OSCURATO:PERSONA] rigettava il gravame, evidenziando che l’atto impugnato risultava “oltremodo” motivato, contenendo tutti gli elementi che permettevano di individuare la pretesa tributaria. 4. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA] sulla base di tre motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. 5. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. Ritenuto in diritto 1. Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 3, comma 1, l. n. 241/1990, 7, comma 1, l. n. 212/2000 e 23, comma 3, d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per aver la CTR ritenuto motivato non già l’avviso di accertamento originario impugnato, bensì quello eterointegrato a mezzo delle deduzioni svolte dall’Amministrazione finanziaria in sede processuale con le controdeduzioni del 16.4.2015. 1.1. Il motivo è fondato. Il ricorrente, in osservanza del principio di specificità, ha , da un lato, trascritto l’avviso di accertamento impugnato nella presente sede e, dall’altro, prodotto, richiamandole espressamente, le controdeduzioni scritte depositate dall’Ufficio nel corso del primo grado di giudizio in data 16.4.2015. Orbene, dalla lettura dei predetti documenti si evince che con l’avviso di accertamento l’Ufficio si è limitato a ri levare che nella dichiarazione Unico PF 2010 il contribuente aveva indicato nel rigo RM3, tra i redditi soggetti a tassazione separata, un’indennità percepita per un totale di euro 1.744.650,00 e, considerato che sul detto importo erano state operate dal sostituto d’imposta (la [OSCURATO:PERSONA]) ritenute per euro 200.635,00, ha liquidato l’ulteriore imposta a suo dire dovuta nella misura di euro 200.635,00 (cfr. pagg. 2-3 del ricorso). Solo con le menzionate controdeduzioni l’Ufficio ha per la prima volta dedotto che, mentre il contribuente (sostituito d’imposta) aveva indicato la somma percepita nel quadro RM, rigo 3, con il codice “E” (e cioè “indennità spettanti a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, dei danni consistenti nella perdita di redditi relativi a più anni”), il sostituto d’imposta aveva riportato la medesima indennità con la causale R al rigo 18 (che identifica “Provvigioni corrisposte ad agente di commercio monomandatario”). Pertanto, solo dalle controdeduzioni è emerso che il sostituto d’imposta aveva, all’uopo sollecitato, comunicato, con apposita certificazione, che si trattava di somme corrisposte a titolo di provvigioni e che, per l’effetto, risultando una discrasia tra quanto dichiarato dal datore di lavoro e quanto dichiarato dal sostituito, era stato richiesto il pagamento delle imposte dovute sull’intera somma percepita (anziché solo sulla metà dell’importo corrisposto). La CTP, prima, e la CTR, poi, hanno invece valutato la congruità della motivazione posta alla base dell’avviso di accertamento prendendo altresì in considerazione le menzionate controdeduzioni. 1.2. Trova, pertanto, applicazione il principio per cui l'avviso di accertamento privo, in violazione dell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 7 della l. n. 212 del 2000, di una congrua motivazione è illegittimo, senza che la stessa possa essere "integrata" in giudizio dall'Amministrazione finanziaria, in ragione della natura impugnatoria del processo tributario (fra le tante, Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 12400 del 21/05/2018). Qualora la liquidazione delle imposte ai sensi dell'art. 36 bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, non si sovrapponga alla dichiarazione del contribuente, ma si risolva in una rettifica dei risultati della dichiarazione stessa, che comporti una pretesa ulteriore da parte dell'amministrazione finanziaria, si è in presenza di un'attività impositiva vera e propria, per definizione rientrante in quella di accertamento, sicché l’avviso di accertamento che rechi la pretesa fiscale deve essere adeguatamente motivato, ossia deve contenere tutte le indicazioni idonee a consentire al contribuente di apprestare un'efficace difesa (Sez. 5, Sentenza n. 14414 del 08/07/2005; conf. Sez. 5, Sentenza n. 28056 del 30/12/2009). In particolare, solo allorché l'amministrazione finanziaria riscontri nella dichiarazione dei redditi un mero errore materiale o di calcolo emergente ictu oculi, e provveda di conseguenza a notificare al contribuente un avviso di liquidazione in esito alla procedura di controllo automatizzato, ai sensi dell'art. 36-bis, comma secondo, lett. a), del d.P.R. n. 600 del 1973, essa non è tenuta ad alcuna particolare motivazione di tale provvedimento, onere necessario soltanto quando la contestazione dell'erario si fondi su interpretazioni giuridiche od elaborazioni della documentazione allegata dal contribuente (Sez. 5, Sentenza n. 9224 del 21/04/2011). 2. Con il secondo motivo il ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 17 dPR n. 917/1986, 36-bis dPR n. 600/1973, 1, comma 412, l. n. 311/2004 e 25 dPR n. 602/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che, essendosi in realtà in presenza di un atto di liquidazione, il termine di cui all’art. 25, lett. a), dPR n. 602/1973 entro il quale sarebbe stato necessario procedere alla liquidazione dell’imposta risultava ampiamente spirato, con conseguente estinzione dell’obbligazione tributaria.3. Con il terzo motivo il ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 17 dPR n. 917/1986, 36-bis dPR n. 600/1973, 1, comma 412, l. n. 311/2004 e 25 dPR n. 602/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per non aver la CTR considerato che il solo fatto di non aver l’Ufficio impiegato le forme provvedimentali di cui all’art. 1, comma 412, l. n. 311/2004 rappresentava un vizio autonomamente invalidante. 4. I due motivirestano assor biti nell’accoglimento del primo . 5. Alla stregua delle considerazioni che precedono, il ricorso merita accoglimentocon riferimento al primo motivo, con conseguente cassazione della sentenza impugnata, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel senso dell’accoglimento dell’originario ricorso del contribuente. Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo, laddove sussistono giusti motivi per compensare quelle relative ai due gradi di merito. P.Q.M. La Corte accoglieil primo motivo del ricorso, dichiara assorbiti i restanti due; cassa, con riferimento al motivo accolto, la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso del contribuente; compensa le spese relative ai gradi di merito e condanna la r esist ente al rimborso delle spese del presente giudizio, che liquida in complessivi euro 5.600,00per compensi ed € 200,00 per spese, oltre rimborso forfettario nella misura del