Cassazione n. 25933/2026

pore, rappresentata e difesa dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA];– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura Generale delloStato;– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado del Piemonte, n. 27/03/2025, depositata in data 9 gennaio2025.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16 settembre2026 del [OSCURATO:PERSONA].1. Nel P.V.C. redatto il 14 ottobre 2020 all’esito di una verificafiscale condotta nei confronti della società contribuente, esercenteNumero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026Numero di raccolta generale 25933/2026l’attività di ‘consulenza nel settore delle tecnologie dell’informatica’,Data pubblicazione 29/09/2026venivano sollevate le seguenti contestazioni:a) l’emissione, nell’anno 2015, di fatture per operazionioggettivamente inesistenti nei confronti delle società ‘[OSCURATO:SOCIETA].’,‘e.[OSCURATO:SOCIETA].’, ‘[OSCURATO:SOCIETA].’ e ‘[OSCURATO:SOCIETA].’;b) l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamenteinesistenti, per complessivi Euro 360.000,00, rese dalla '[OSCURATO:SOCIETA].’con riferimento al progetto “[OSCURATO:PERSONA] – Avatar” (d’ora inavanti, solo “Avatar”);c) l’indebita fruizione del credito di imposta per attività “R S”esposto nella dichiarazione del 2015 per quasi 200 mila euro infunzione del contenuto innovativo del progetto, ritenuto dall’Ufficioinesistente;d) l’indeducibilità di costi sostenuti per spese per immobili,autoveicoli, viaggio e rappresentanza.Le contestazioni confluivano nell’avviso di accertamento n.T7E030602307/2020 e nell’atto di recupero n. T7ECR0600287 delcredito di imposta.La società proponeva due distinti ricorsi innanzi allaCommissione tributaria provinciale (poi Corte di giustizia di primogrado) di Torino deducendo:- l’effettività delle prestazioni rese nei confronti delle altresocietà, al punto che le relative contestazioni non avevano datoluogo a recuperi (lett. a);- l’esistenza dei costi sostenuti (lett. d);- il carattere innovativo del progetto “Avatar” (lett. b e c);- l’inapplicabilità di qualsiasi sanzione.La ricorrente depositava plurime consulenze tecniche di parteonde dimostrare il carattere effettivo ed innovativo del progetto.La CGT-1, riuniti i ricorsi, li rigettava evidenziando come lesocietà coinvolte fossero collegate da interessi economici edavessero creato un sistema volto alla deduzione di costi fittizi. Circail disconoscimento del credito di imposta, affermava che la ricorrente[OSCURATO:PERSONA] registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026non avesse dato prova della realizzazione del progetto, né, quindi,Numero di raccolta generale 25933/2026della sussistenza dei requisiti previsti dalla legge per il benDeatfai cpuibob licdaezio ne 29/09/2026quo.2. La contribuente spiegava appello innanzi alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, che confermavala decisione di prime cure.3. Per la cassazione della citata sentenza la Società haproposto ricorso affidato ad otto motivi. L’Ufficio resiste concontroricorso eccependo, preliminarmente, l’inammissibilità di granparte dei motivi.È stata fissata l’adunanza camerale per il 16 settembre 2026.[OSCURATO:PERSONA], nella persona del dr. MicheleDi Mauro, ha depositato memoria scritta con cui ha chiestol’accoglimento dei motivi primo, quinto ed ottavo, il rigetto delsettimo, assorbiti gli altri.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, sviluppato da pag. 20 a pag. 52 delricorso, la società deduce, ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 4,c.p.c., la «nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma2, n. 4, del D. Lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132, comma 2, n. 4,c.p.c., e dell’art. 118, comma 1, Disp. Att. c.p.c., nonché degli artt.1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 del D. Lgs. n. 546 del1992». Sostiene che la sentenza impugnata sia sorretta da unamotivazione apparente, incentrata sulla attività svolta dallaricorrente nei confronti della propria clientela, per il tramite del dr.Cacciatori, onde inferire l’inesistenza oggettiva delle fatture emessedalla società, attesa la mancanza di una sede legale effettiva e diuna struttura imprenditoriale. Opina, di contro, che tali contestazioninon si erano concretate in recuperi a tassazione di sorta; infatti,l’unico rilievo mosso dall’Agenzia delle entrate atteneva allarealizzazione del progetto "Avatar", demandato per taluni aspetti alla‘[OSCURATO:SOCIETA].’ e ritenuto dall’Ufficio ‘inesistente’.Numero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026Numero di raccolta generale 25933/2026L’Ufficio aveva, quindi, disconosciuto i costi sostenuti dallaData pubblicazione 29/09/2026ricorrente (per le prestazioni rese e fatturate dalla ‘[OSCURATO:SOCIETA].’) per360.000,00 euro. Più precisamente, aveva recuperato l’IVA per quasi50 mila euro, in larga parte per le fatture ricevute dalla ‘[OSCURATO:SOCIETA].’in relazione al detto progetto, ed aveva emesso l’atto di recupero delcredito di imposta “R S” derivante dai costi ritenuti insussistenti.Dopo aver ripercorso (nuovamente e compiutamente) losviluppo processuale dei gradi di merito (pagg. 25 e ss.), laricorrente riporta la motivazione della CGT-2 (pagg. 50 e ss.)ritenendola ‘apparente e perplessa’; in particolare, sull’unicorecupero a tassazione il giudice del gravame si era limitato a‘richiamare le incongruenze con le ore lavorate dal Dott. [OSCURATO:PERSONA] risorsa della società “AREA”, l’asserita impossibilità chel’attività potesse essere svolta unicamente dallo stesso nonchél’assenza di documentazione anche commerciale volta a provarel’attività svolta dall’odierna ricorrente’, senza però dare alcunaspiegazione della asserita inesistenza delle prestazioni rese dalla‘[OSCURATO:SOCIETA].’ (pag. 51).2. Con il secondo motivo la società deduce, ai sensi dell’art.360, comma primo, n. 3, c.p.c., la «violazione degli artt. 2697, 2727e 2729 c.c.» per avere la CGT-2 aderito acriticamenteall’impostazione dell’Ufficio, fondata su presunzioni inidonee aprovare il mancato svolgimento delle prestazioni da parte della‘[OSCURATO:SOCIETA].’. Lamenta come sia completamente mancato l’esame ditutte le evidenze istruttorie introdotte dalla società al fine didimostrare l’esistenza del progetto “Avatar” (tre consulenzetecniche, una delle quali redatta su incarico della Procura dellaRepubblica di Torino, s.i.t. rese da ex dipendenti della ‘[OSCURATO:SOCIETA].’)e la decisione si sia fondata su elementi relativi alle prestazioni resedalla società ricorrente nei confronti delle altre società del gruppo edalle modalità di lavoro del dr. Cacciatori.3. Con la terza censura la società deduce, ai sensi dell’art. 360,comma primo, n. 4, c.p.c., la «nullità della sentenza per violazioneNumero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026dell’art. 115 c.p.c.» per avere la CGT-2 travisato la prova. Dopo averNumero di raccolta generale 25933/2026richiamato il recente arresto a Sezioni Unite di questa CorDtaeta p(usbeblnicatz.io ne 29/09/2026n. 5792/2024) in materia, la ricorrente ritiene integrato iltravisamento della prova da parte del giudice del gravame nellaparte in cui ha affermato che la CTU redatta in sede penale nonconsentisse di individuare le caratteristiche del progetto, ‘anche alfine di valutare l’eleggibilità dei costi al credito Ricerca e Sviluppo(pag. 62 del ricorso).4. Con il quarto motivo la società deduce, ai sensi dell’art. 360,comma primo, n. 4, c.p.c., la «nullità della sentenza per violazionedell’art. 2697 c.c. e dell’art. 115, commi 1 e 2, c.p.c.» per avere laCGT-2 ‘del tutto mancato di considerare le giustificazioni addottedalla contribuente in sede giudiziale’ e la documentazione a supportodelle proprie tesi difensive (pag. 66).5. Con il quinto motivo la ricorrente lamenta, ai sensi dell’art.360, comma primo, n. 4, c.p.c., la «nullità della sentenza perviolazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, del D. Lgs. n. 546 del 1992,dell’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c., e dell’art. 118, comma 1, Disp.Att. c.p.c., nonché degli artt. 1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4,53 e 54 del D. Lgs. n. 546 del 1992». Sostiene che la sentenzacontiene un ‘inopinato’ riferimento a ‘non meglio individuati’ intreccisocietari, tra l’altro non decisivi ai fini del rigetto dell’appello;ribadisce che in nessuno dei due atti impugnati erano stati mossirilievi sui costi ‘provenienti dalle società “[OSCURATO:SOCIETA]”, “e.[OSCURATO:SOCIETA]” e“Panda”’ proprio perché alcuna prestazione era stata da questefornita nel 2015. Infine, non risulta dalla sentenza da quali elementila CGT-2 abbia tratto la conclusione della presenza di ‘intreccisocietari’.6. Con la sesta censura la contribuente lamenta, ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la «violazione degli artt.2697, 2727 e 2729 c.c.» per avere la CGT-2 aderito acriticamenteall’impostazione dell’Ufficio, fondata su presunzioni inidonee aprovare ‘la presenza di qualsivoglia intreccio societario’ (pag. 77).Numero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/20267. Con il settimo motivo la società lamenta, ai sensi dell’art.Numero di raccolta generale 25933/2026360, comma primo, n. 4, c.p.c., la «nullità della sentenza peDra otam pubebslicsaazio ne 29/09/2026pronuncia, in violazione dell’art. 112 c.p.c.» per avere la CGT-2omesso qualsiasi decisione (così come la CGT-1) sui motivi di ricorsorelativi alla indeducibilità di alcune spese sostenute dalla società,motivi ritualmente riproposti in sede di appello. Si tratta,precisamente, dei costi relativiA) alla disponibilità di:- un immobile sito in Montecarlo;- autovetture;- l’immobile sito in Torino ove era la sede legale della società;B) alle spese di:- viaggio, alberghi e ristoranti;- consulenza della dott.ssa [OSCURATO:PERSONA].Tutti i suddetti costi venivano recuperati nell’avviso diaccertamento impugnato e nel ricorso di primo grado la contribuenteevidenziava di aver depositato dichiarazione integrativa in relazioneai costi afferenti all’immobile sito in Montecarlo ed alle autovetture,mentre contestava gli altri costi.La CGT-2 avrebbe omesso qualsiasi decisione sui costi diversida quelli che avevano formato oggetto di dichiarazione integrativa.8. Con l’ottavo (ed ultimo) mezzo la società deduce, ai sensidell’art. 360, comma primo, n. 4, c.p.c., con riferimento allesanzioni, la «nullità della sentenza per violazione dell’art. 36, comma2, n. 4, del D. Lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132, comma 2, n. 4,c.p.c., e dell’art. 118, comma 1, Disp. Att. c.p.c., nonché degli artt.1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 del D. Lgs. n. 546 del1992». [OSCURATO:PERSONA]-2 avrebbe, infatti, confermato ‘il carico sanzionatorioirrogato’ (pag. 84) con una motivazione del tutto apparente.9. I motivi di ricorso con i quali si censura la sentenzaimpugnata per motivazione apparente (primo, quinto ed ottavo)possono essere trattati congiuntamente e sono fondati, subitosuperando l’eccezione di inammissibilità – spiegata dal patronoNumero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026erariale in relazione al primo ed al quinto motivo – poiché, lungi dalNumero di raccolta generale 25933/2026richiedere una rivalutazione di merito preclusa a questa DCaota rptuebb,l icalazio ne 29/09/2026ricorrente deduce esclusivamente che la motivazione della sentenzanon superi, nelle parti censurate, il minimo costituzionale richiestodalla giurisprudenza di legittimità. Trattasi, a ben vedere, di unavalutazione di puro diritto, certamente consentita a questa Corte.9.1. Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questaCorte «la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc.civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. inlegge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce deicanoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzioneal "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sullamotivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomaliamotivazionale che si tramuta in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel"contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella"motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusaqualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" dellamotivazione» (Cass., Sez. U., 07/04/2014 n. 8053).Inoltre, la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nullaquando benché graficamente esistente, non renda percepibile ilfondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie,ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.).Si è, più recentemente, precisato che «in seguito allariformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art.54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012,Numero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026Numero di raccolta generale 25933/2026non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure diData pubblicazione 29/09/2026contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza dimerito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sullamotivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del«minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., cheviene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile traaffermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali» (Cass. 03/03/2022, n. 7090).9.2. Ciò premesso, va rilevato che nella specie la CGT-2 haconfermato la decisione di primo grado e, quindi, l’operato dell’Ufficiosottolineando, da un lato, gli intrecci societari intercorrenti tra lacontribuente e gli altri enti, nonché l’opacità delle rispettive gestioni,dall’altro, ‘un fatto di singolare rilevanza’, ovvero lo svolgimentodell’attività (rilevante ed ampia) da parte solo del dr. Cacciatori ‘conl’ausilio di un semplice computer portatile’ (penultima pagina dellasentenza); infine, in relazione al progetto ‘Avatar’ l’unicaaffermazione attiene alla carenza probatoria della ricorrente, noncostituendo le consulenze tecniche prodotte un mezzo di prova.9.3. Trattasi di affermazioni apodittiche ed assertive, che nonconsentono in alcun modo di apprezzare l'iter logico posto afondamento della decisione di appello. In particolare, si ritienesussistente un ‘intreccio societario’ senza indicare, da un lato, glielementi posti a base dell’assunto, dall’altro, la sua rilevanza ai finidei rilievi mossi da ADE. Inoltre, con riferimento al progetto ‘Avatar’,la complessità e la rilevanza economica dell’operazione (e dei rilieviformulati da ADE) meritavano una motivazione ben al di sopra delmero riferimento all’attività svolta (esclusivamente e con PCportatile) dal dr. Cacciatori ed alle consulenze tecniche, ritenute sicet simpliciter non costituenti ‘mezzo di prova’.Numero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026Numero di raccolta generale 25933/20269.4. Ancor più lontana dal minimo costituzionale è laData pubblicazione 29/09/2026motivazione resa in punto di sanzioni (censurata con l’ottavomotivo), affidata dalla CGT-2 alla seguente affermazione, tautologicae laconica: “quanto alle sanzioni si osserva che le stesse appaionoadeguate e proporzionate alla gravità delle violazioni e rispettosedella normativa previsionale”. Nessun cenno vi è alle plurime edettagliate doglianze ed istanze formulate sul punto dallacontribuente.10. L’accoglimento del primo motivo comporta, all’evidenza,l’assorbimento del secondo, terzo e quarto, così come l’accoglimentodel quinto l’assorbimento del sesto.11. Residua l’esame del settimo motivo.11.1. Circa i costi ripresi a tassazione nell’avviso impugnato laCGT-2 ha affermato quanto segue: ‘con riferimento ai costi e allespese contestate occorre rilevare che delle stesse l’Ufficio ha giàtenuto conto nell’avviso di accertamento essendo quest’ultimo statoemesso successivamente alla dichiarazione integrativa presentatadalla società’.La ricorrente censura questo capo della decisione per omessapronuncia (violazione dell’art. 112 c.p.c.).Il motivo è infondato.11.2. In tema di ricorso per cassazione, il viziodi omessa pronuncia, censurabile ex art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.per violazione dell'art. 112 c.p.c., ricorre ove ilgiudice ometta completamente di adottare un qualsiasiprovvedimento, anche solo implicito di accoglimento o di rigetto macomunque indispensabile per la soluzione del caso concreto, sulladomanda o sull'eccezione sottoposta al suo esame, mentre il viziodi omessa motivazione, dopo la riformulazione dell'art. 360, comma1, n. 5, c.p.c., presuppone che un esame della questione oggetto didoglianza vi sia stato, ma sia affetto dalla totale pretermissione diuno specifico fatto storico oppure si sia tradotto nella mancanzaassoluta di motivazione, nella motivazione apparente,Numero registro generale 16066/2025Numero sezionale 5866/2026Numero di raccolta generale 25933/2026nella motivazione perplessa o incomprensibile o nel contrastoData pubblicazione 29/09/2026irriducibile tra affermazioni inconciliabili (Cass. 23/10/2024, n.27551).11.3. Nella specie la CGT-2 ha pronunciato (con la motivazionesupra riportata, apparente e/o condivisibile o meno in punto didiritto, ma la questione non è rilevante non essendo stata censuratasotto tali aspetti) sulla deducibilità dei costi e delle spese, per cuinon può ritenersi sussistente il lamentato vizio di omessa pronuncia.12. In definitiva, conformemente alle conclusioni rassegnatedal P.G., vanno accolti il primo, il quinto e l’ottavo motivo, rigettatoil settimo, assorbiti gli altri. La sentenza impugnata va cassata conrinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte,in diversa composizione, perché proceda a nuovo esame in relazionealle censure accolte e provveda alla liquidazione delle spese delgiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo, il quinto e l’ottavo motivo di ricorso,rigettato il settimo, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnatae rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delPiemonte, in diversa composizione, perché proceda a nuovo esamein relazione alle censure accolte ed alla liquidazione delle spese delgiudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 16 settembre2026.Il PresidenteRoberta Crucitti