Cassazione n. 06032/2023

sigliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 2200/2019proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in proprio e nella qualità di ex socio accomandatario della [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] C., elettivamente domiciliato in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 1, presso l'Avv. [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende per procura speciale in calce al ricorso per cassazione. - ricorrente- contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - controricorrente- e nei confronti di [OSCURATO:PERSONA]; -intimata- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] d i ABRUZZO, n. 608/3/18 , depositata i n data 11 giugno 2018, n on notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 gennaio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l'avviso di accertamento n. TA3020803165 /2015, l'Agenzia delle Entrate dell'Aquila, per l'annualità 2010, aveva recuperato a tassazione nei riguardidella società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] C. (esercente l'attività di intermediazione e commercio di prodotti protesici medici e società cessata il 20 gennaio 2011 ) e di [OSCURATO:PERSONA] (socio accomandatario) e [OSCURATO:PERSONA] (socio accomandante), ai fini dell' Imposta sul reddito della società, con i conseguenti riflessi sui soci, e dell'I.V.A. e dell'I.R.A.P., componenti positivi di reddito per euro 322.418,94, a fronte di quelli minori dichiarati di euro 229.358,00, ed accertato componenti negativi per euro 101.622,95, a fronte di quelli maggiori dichiarati di euro 213.258,00, così rettificando anche il reddito d'impresa che era stato dichiarato per soli euro 16.100,00. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale d ell'Aquila, con sentenza n. 221 del 9 maggio 2017 , integrato il contraddittorio nei confronti dei soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], aveva accolto parzialmente il ricorso, ritene ndo dovuta l'I.V.A. e l'I.R.A.P. sull'imponibile di 50.000,00euro (relativi alla fattura n. 20 del 30 settembre 2010, alla stregua dell'intervenuto riconoscimento di siffatto recupero d'imposta operato dal Bertulla nelle rispettive qualità), mentre per tutte le residuali pretese, considerava adeguatamente provate le contestazioni dei soci Bertulla e Conti (la quale, tuttavia, aveva chiesto di essere estromessa dal giudizio, avendo fatto acquiescenza all'accertamento notificatole dall'Agenzia delle Entrate di Roma per le corrispondenti causali ed annualità d'imposta saldando in un'unica soluzione gli importi posti a suo carico). 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha accolto l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate, rigettando il ricorso proposto dalla società e dai soci, ha dichiaratocessata la materia del contendere tra l'Agenzia appellante e [OSCURATO:PERSONA] e ha condannato [OSCURATO:PERSONA] al pagamento delle spese processuali del primo e del secondo grado del giudizio. 4.[OSCURATO:PERSONA] tributaria, a sostegno della decisione, ha svolto le seguenti considerazioni: -) l'eccezione , svolta con la formula di « non accettazione del contraddittorio», peraltro confusa ed approssimativa, era infondata, tenuto conto dell'avviso di accertamento e della posizione complessivamente articolata, all'atto della costituzione, dall'Agenzia delle Entrate; in particolare, l'intero sviluppo della motivazione dell'avviso di accertamento passava in rassegna tutte le «deficienze» individuate nelle fatture, nella documentazione ed in tutti gli altri elementi contabili disponibili o messi a disposizione per concludere con la segnalazione dell'«assenza» di ogni prova esauriente vuoi dell'effettuazione, in concreto, delle «prestazioni» od « operazioni » esposte in fattura e, dunque, dando atto della constatata e ribadita oggettiva «sproporzione», « antieconomicità » ed « incongruità » dei corrispondenti «costi»in relazione anche (e ciò giusto per aggiungere altra valutazione d'incredibilità dell'esistenza delle « operazioni » ) all'attività di «elaborazione di dati e servizi meccanografici sul trend di crescita del settore sanitario nazionale ed estero...e relativi piani finanziari ed economici»che la [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe dovuto mettere a disposizione del committente Bertulla, quale accomandatario della [OSCURATO:PERSONA]; l'assunto, poi, della inesistenza di qualsivoglia prova a corredo di siffatte «operazioni» e dei « costi » esclusi nello stesso provvedimento venivapure stigmatizzata, da ultimo, con la notazione, significativa, che i «costi negativi» riconosciuti deducibili erano stati, contrariamente a quelli esclusi, esaminati anche per la loro «inerenza e competenza»; -) l'assoluto difetto di inerenza era stato, poi, ancora una volta sottolineato, nelle controdeduzioni del 5 maggio 2016 nel pieno del contenzioso iniziale davanti alla [OSCURATO:PERSONA] , presentando, in tal modo, un profilo complessivo sulle generali carenze dei «costi»non riconosciuti; -) l'interventore Bertulla , con il suo atto del 10 ottobre 2016, aveva ampliato gli spunti, le difese e gli argomenti già proposti dal ricorrente (lo stesso Bertulla) allegando, pure, documenti ulteriori, finendo, per introdurre in causa temi d'indagine nuovi rispetto a quelli radicati con lo strumento originario della lite, ben oltre i 10 gg. precedenti l'udienza del 28giugno 2016 (art. 32, 1° e 2° comma, del decreto legislativo n. 546 del 1992 e 268, 2° comma, cod. proc. civ.), in contraddizione vistosa con le preclusioni che gravavano sull'interventore adesivo dipendente e tale era da ritenere il Bertulla alla luce delle sue conclusioni; -) la sentenza impugnata era generica e non appagante sui profili specifici che l'avviso, contrastato, avrebbe invece costrettoil collegio ad essere più attento nella disamina critica; -) le enunciazioni di cui alle lettere a), b), c) e d) sviluppate nella parte finale della pronunciaerano sin troppo generiche ed inconcludenti e le stesse si palesavano come vere e proprie petizioni di principio; -) anche l'enunciazione sub e) era i nsignificante e vistosamente generica, non essendo vero che l'Ufficio avevaammesso una presunta «regolarità» della contabilità della [OSCURATO:PERSONA] , essendo stata, invece, la Commissione adita che, «interpretando»l'assunto iniziale del Bertulla, ne aveva desu nto un'ammissione di « regolarità » della contabilità da parte dell'Agenzia, mai dedotta e neppure prospettata, come tale, dallo stesso Bertulla; -) apodittico erail giudizio di «erroneità»del recupero, tra i componenti negativi, della fattura n. 85 del 15maggio 2010 della [OSCURATO:SOCIETA]. , perché mutuato dalla « spiegazione » offerta dal ricorrente, circa la erronea duplicazione ad opera del commercialista di fatturazione di una stessa «operazione» da « eliminare » , facendo leva unicamente sulla medesimezza dell'importo fatturato (lett. f).; -) sull'enunciazione sub g), seppure eravero che la «vera attività»della [OSCURATO:SOCIETA] non risultava essere stata quella di « commercio al dettaglio di confezioni per adulti»,era altrettanto vero che non risultava essere stata mai dichiarata, dal dicembre 2007 al 2011, nel registro delle imprese l'attività prevalente da quella in concreto esercitata, come riscontrato dalla visura camerale della Camera di Commercio di Roma dell'11 febbraio 2016 ( allegata al n. 23 proprio dal Bertulla) , individuata nel documento camerale menzionato, come quella di «sviluppo di progetti immobiliari senza costruzione»; l'oggetto sociale trasfuso nell'atto costitutivo era molto ampio e poco probante, tenuto conto dell'ampiezza sconfinata delle iniziative imprenditoriali potenzialmente a disposizione, seppur con un unico socio disponibile; -) ciò che rilevava, in assoluto,era la carenza di ogni spunto probatorio che collegasse le «operazioni» fatturate alla [OSCURATO:PERSONA], ad una vera, effettiva attività d'impresa, in ossequio all'onere probatorio gravante sulla società che ne aveva assunto l'avvenuta fruizione ed i relativi costi; -) l'assenza di ogni elemento di collegamento delle « operazioni » alla società asseritamente «fruitrice», rendeva ultronea la considerazione della possibile sproporzione del «costo» delle operazioni sia rispetto alla mole complessiva dei « costi » esposti , sia alle capacità e potenzialità proprie della pretesa fornitrice, tenuto conto dei dati presenti nella visura camerale citata; -) la verifica operata dall'Agenzia delle Entrate sui «partitari» esibiti dalla [OSCURATO:SOCIETA]. non aveva consentito il rinvenimento di alcuna traccia dei «rapporti» con la [OSCURATO:PERSONA]; né erano stati offerti indizi giustificativi dell'emissione di «note di credito» i cui importi, contrariamente all'assunto del primo giudice, mai avrebbero potuto, in ossequio a quanto previsto dal d.P.R. n. 633 del 1972, concorrere, in negativo, alla stima del reddito d'impresa complessivo; ciò provava l'errore in cui era incorsa l'Agenzia che non aveva contestato anche le «note di credito» n n. 5, 6 e 7 relative, rispettivamente, alla s .r.l. Citieffes.r.l., alla Biotims.r.l. e alla Podagrosi di cui si faceva menzione nella sentenza di primo grado; -) per gli argomenti trasfusi nel successivo capo h) delle motivazioni, non sussisteva alcun elemento o spunto (men che meno potevano avere valenza documenti quali scritture private transattive del genere di quella riguardante un'apparente «conciliazione» tra la [OSCURATO:PERSONA] ed il rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. allegata agli atti) che forniva una verosimile e convincente dimostrazione delle forniture e delle prestazioni fatturate; -) con riguardo alla notazione sub i), l'Agenzia, attraverso il verbale di acquisizione dati e notizie del 21 dicembre 2015 , aveva comprovato che, con riferimento alla fattura n. 1 del 7 aprile 2010 per euro 20.000,00 emessa dalla Arepos.r.l., era emerso l'esatto contrario di quanto affermato dalla Commissione, ovvero che era stato lo stesso Bertulla ad ammettere, sottoscrivendo il verbale anzidetto, di non essere «...riuscito a reperire informazioni e documentazione...». 5. I giudici di secondo grado hanno, dunque, concluso per la sussistenza di una motivazione apparente e per la fondatezza delle censure riassunte nei capi d'impugnazione; [OSCURATO:PERSONA] , in definitiva, non era riuscito a contrastare le analitiche contestaz ioni mossegli con l'avviso di accertamento dall'Agenzia delle Entrate dell'Aquila ulteriori, rispetto a quella, già ritenuta fondata dalla [OSCURATO:PERSONA], riguardante l'imponibile ai fini I.V.A. ed I.R.A.P. per euro 50.000,00 ; né, a tali fini, pot evano svolgere una qualche funzione di sostegno le sfortunate vicende personali (di salute) subite dal Bertulla, che, in modo ultroneo, la difesa aveva introdotto nell'intero giudizio; anche con riguardo all'allegazione dell'assoluzione del Bertulla, in data 20 febbraio 2018, dai reati ascrittigli per insussistenza del fatto (per la quale, peraltro, non era stata documentata la definitività), anche trascurando ilprincipio dell'assoluta autonomia del procedimento tributario rispetto al processo penale, rilevava la circostanza che il giudice penale aveva ritenuto sussistente un'insuperabile incertezza sugli elementi acquisiti, pro e contro l'imputato, da parte dell'accusa che lo avevano indotto a concludere per «...un'incompletezza e quantomeno di ragionevole dubbio, in ordine alla fondatezza delle contestazioni penali addebitate...» e ciò comunque lasciava inalterata la mancanza di elementi probatori da parte del Bertulla, idonee a superare tutte le plurime emergenze di causa che avevano determinato l'Amm inistrazione alla rideterminazione dei componenti positivi e negativi del reddito della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ed al recupero, conseguente, delle maggiori imposte come delineato nell'avviso di accertamento impugnato. 6.[OSCURATO:PERSONA], in proprio e qual e ex socio accomandatario della società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] C., ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a dodicimotivi. 7.L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. 8.[OSCURATO:PERSONA] non ha svolto difese. 9.Il ricorrente ha depositato memoria.[OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo (riguardante specificamente le note di credito relative alle [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:SOCIETA] e Podagrosi)deduce la falsa applicazione dell'art. 26 del d .P.R. 622 /1972 ( rectius : 633) (art. 360 , comma primo,n.3, c od. proc. civ. ) ; l'o messo esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione agli artt.115 e 116 cod. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n. 5 , cod. proc. civ . ). [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva applicato falsamente l'art. 26 del d.P.R. 633/1972 affermando che le note di credito in oggetto non avrebbero mai potuto concorrere, in negativo, alla stima del reddito di impresa complessivo.Le note di credito della MP verso [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA]. e Podagrosi erano state emesse esattamente a seguito della risoluzione di contratti di agenzia ([OSCURATO:SOCIETA] e [OSCURATO:SOCIETA]) e dell'abbuono di una fornitura (Podagrosi).[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva fatto confusione tra fatture e note di credito perdendo di vista la funzione diametralmente opposta che esse svolgono ai fini della determinazione del reddito imponibile. Con riguardo alla nota di credito di euro 1.802,67 + IVA verso Podagrosi , la sentenza aveva ignorato il contenzioso con gli eredi di una persona deceduta cui era stata impiantata una protesi fornita dalla Società, nei cui confronti la MP aveva deciso di abbuonare il loro debito ed emettere la nota di credito ai sensi del l'art. 26 del d .P.R. n. 63 3/ 19 72. La C ommissione tributaria regionale si era limitata ad una motivazione apparente, non dimostrandoche le note di credito in questione non rispond evano ai presupposti dell'art. 26 del d. P.R. 633/72. La sentenza impugnata, inoltre, non avevaposto a fondamento della decisione, ai sensi dell'art.115 cod. proc. civ., i fatti non specificatamente contestati dall'Agenzia delle Entrate nel primo giudizio,ovvero le documentate risoluzioni contrattuali avvenute persino avanti ad organi pubblici come la [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avevafatto confusione anche nell'affermare «come sia errato che l'Agenzia non abbia contestatoanche le "note di credito" n. ri 5,6 e 7 relative, rispettivamente, alla [OSCURATO:SOCIETA], [OSCURATO:SOCIETA] cui è menzione in quella porzione della sentenza.»[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, stravolgendo le censure del ricorrente, aveva ritenuto invece che il Bertulla sostenesse che l’Agenzia delle Entrate non avesse dibattuto circa le ridette note nel processo (anziché evitato domande in sede di informazioni) e questo ne aveva determinato l'erronea motivazione, quantunque il ricorrente avesse coltivato la questione sin dal ricorso in primo grado e fino alla memoria di discussione in appello. Conclusivamente: la sentenza impugnata violaval'art. 26 del d .P.R 633/ 19 72 perché nega va apoditticamen te la validità delle note di credito in oggetto; omettevadi porle a base di decisione agli effetti dell'art. 115 cod. proc. civ., non essendo state specificatamente contestate dall'Agenzia nel loro contenuto; ometteva di esaminare questa documentazione che provava i fatti decisivi oggetto di discussione costituiti dalle risoluzioni contrattuali e dagli abbuoni postulati dalla norma. 1.1Il motivo è infondato. 1.2Questa Corte ha, di recente , affermato che l'emittente d i fatture fittizie non può giovarsi dell'emissione di una nota di credito per evitare il pagamento dell'Iva indebitamente fatturata perché in tema di Iva, la speciale procedura di variazione prevista dall'articolo 26 del richiamato d.P.R. n. 633/1972 presuppone necessariamente, come si desume univocamente dalla considerazione della funzione perseguita dalla norma, che l'operazione per la quale sia stata emessa fattura, da rettificare perché venuta meno in tutto o in parte, sia vera e reale e non già del tutto inesistente (Cass., 9 agosto 2022, n. 24562, in motivazione; Cass., 16 novembre 2020, n. 25916; Cass., 26 luglio 2019, n. 20337). 1.3 Ne consegue che correttamente i giudici di secondo grado hanno affermato chein tema di IVA, lo storno di fatture con note di variazione di pari importo è legittimo solo per le operazioni effettive e reali e non anche per quelle inesistenti, con conseguente indeducibilità, in detta ipotesi, delle relative sopravvenienze passive dal reddito imponibile. 1.4Non sussiste, dunque, il vizio dedotto di falsa applicazione di legge, che consiste, o nell'assumere la fattispecie concreta giudicata sotto una norma che non le si addice, perché la fattispecie astratta da essa prevista, pur rettamente individuata e interpretata, non è idonea a regolarla, o nel trarre dalla norma, in relazione alla fattispecie concreta, conseguenze giuridiche che contraddicano la pur corretta sua interpretazione (Cass., 30 aprile 2018, n. 10320) 1.5Di conseguenza, privo di rilievo è il dedotto omesso esame del verbale di conciliazione avanti al Ministero del Lavoro - [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro di L'Aquila, relativo allanota di credito di euro 8.247,88 + IVA verso [OSCURATO:SOCIETA](oltre che dell'avvenuta risoluzione del rapporto di agenzia avanti ad un organo pubblico, e dal contestuale impegno della MP di emettere la nota di credito), avendo, peraltro, la sentenza impugnata espressamente affermato che le scritture private transattive del genere di quella riguardante un'apparente «conciliazione» tra la [OSCURATO:PERSONA] ed il rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. allegata agli atti» non costituivano prova idonea a dimostrare l'effettività delle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, ovvero«una verosimile e convincente dimostrazione delle forniture e delle prestazioni fatturate». 1.6 Non sussiste nemmeno la dedotta mancata applicazione del principio di non contestazione di cui all'art. 115 cod. proc. civ., atteso che il principio di non contestazione, che , come affermato dalla parte ricorrente, opera anche nel processo tributario, deve, tuttavia, essere coordinato con quello, correlato alla specialità del contenzioso, secondo cui la mancata specifica presa di posizione dell'Ufficio sui motivi di opposizione alla pretesa impositiva svolti dal contribuente in via subordinata non equivale ad ammissione dei fatti posti a fondamento di essi, né determina il restringimento del «thema decidendum»ai soli motivi contestati, posto che la richiesta di rigetto dell'intera domanda del contribuente consente all'Ente impositore, qualora le questioni da questo dedotte in via principale siano state rigettate, di scegliere, nel prosieguo del giudizio, tra tutte le possibili argomentazioni difensive rispetto ai motivi di opposizione(Cass., 13 marzo 2019, n. 7127; Cass., 23 luglio 2019, n. 19806). Ciò senza prescindere dalla circostanza, riportata dalla stessa parte ricorrente, nel motivo in esame, che l'Agenzia delle Entrate, con le controdeduzioni depositate nel giudizio di primo grado aveva sostenuto, conformemente al principio sopra richiamato,che «le tre note di credito indicate a pag. 5 dell'avviso di accertamento, n. 5 [OSCURATO:SOCIETA] €8.247,88 — n.6 BIOTIM € 11.472,77 e n. 7 PODAGROSI € 1.802,67, come precisato nella successiva pag.6, sono state escluse, come le altre 4, per mancata prova circa l'esistenza dei presupposti di cui all'art. 26/633; pertanto i relativi importi non hanno, giustamente, concorso alla quantificazione del reddito d'impresa quali componenti negativi di reddito, ai sensi dell'art.109 TUIR». 1.7 Del tutto generic o e d astratto è, poi, il richiamo della norma dell'art. 116 cod. proc. civ. nella sola intestazione del motivo, che non trova ulteriori sviluppi motivazionali nell'illustrazione della censura, peraltro formulata come omesso esame di fatto decisivo ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.. 2.Il secondo motivo (riguardante , come anche i successivi, le fatture e le note di credito da e verso Coprall, Arepo e Industria francese [OSCURATO:PERSONA]) deduce la vio lazione dell 'art. 57 del decreto legislativo n. 546/1992, in relazione all'art. 345 c od. proc. civ. e dell'art.7 della legge 27 luglio 2000 (art. 360 , comma primo, n. 3 , cod. proc. civ.). La C ommissione tributaria regionale aveva fatto ricorso all'artificio dialettico di considerare «complessivo» il profilo delle generali carenze dei costi non riconosciuti, così confondendo scientemente i motivi di oggettiva inesistenza avanzati dall'Ufficio con le questioni di inerenza e competenza dei medesimi costi nell'esercizio considerato. Questo espediente contraddice va un altro passo della sentenza (pag.5) in cui la Commissione tributaria regionale, negando l'esistenza delle operazioni Coprall «tenuto conto della sostanziale assenza di ogni elemento che possa seriamente ricollegare quelle "operazioni" alla società asseritamente "fruitrice"» aveva ritenuto «persino ultronea la considerazione della possibile sproporzione del "costo" delle operazioni sia rispetto alla mole complessiva dei "costi" esposti sia alle capacità e potenzialità proprie della pretesa fornitrice (volendo basarsi sui caratteri e dati che per la [OSCURATO:PERSONA] possono ricavarsi dalle notizie presenti nella visura camerale)». Dunque erala stessa sentenza impugnata a dare conto che oggetto di contesa era l'inesistenza dei costi, non già la loro inerenza e competenza. Conclusivamente: la Commissione tributaria regionale, facendo tutt'uno della questione di inesistenza dei costi con quella di inerenza e competenza non emersa in accertamento e logicamente subordinata, avevareso una motivazione apparente sull'eccezione di mutatio libelli proposta tempestivamente dal ricorrente. 2.1Il motivo è infondato. 2.2La sentenza impugnata ha motivato, sul punto, affermando che «l'intero sviluppo della motivazione dell'avviso N°TA 3020803165/2015 — specie ai foll. 5,6,7, e 8 delle complessive 23 pagine — passa in rassegna tutte le "deficienze" individuate nelle fatture, nella documentazione ed in tutti gli altri elementi contabili disponibili o messi a disposizione per concludere con la segnalazione della assenza" di ogni prova esauriente vuoi dell'effettuazione, in concreto, delle "prestazioni" od "operazioni" esposte in fattura e, dunque, dando atto della constatata e ribadita oggettiva "sproporzione", "antieconomicità ed "incongruità" dei corrispondenti "costi" in relazione anche (e ciò giusto per aggiungere altra valutazione d'incredibilità dell'esistenza delle "operazioni") all'attività di "elaborazione di dati e servizi meccanografici sul trend di crescita del settore sanitario nazionale ed estero ...e relativi piani finanziari ed economici "che la Coprall avrebbe dovuto mettere a disposizione del committente Bertulla.»; motivando infine (pag.4) che l'Ufficio avrebbe presentato «in tal modo un profilo complessivo sulle generali carenze dei "costi" non riconosciuti». 2.3Si tratta di una motivazione, che oltre ad essere esistente, è anche articolata in modo tale da permettere di ricostruirne il percorso logico, rendendo cosìpercepibile il fondamento della decisione . Ed invero, secondo l'orientamento di questa Corte si ha motivazione omessa o apparente quando il giudice di merito trascura di indicare, nel contenuto della sentenza, gli elementida cui ha desunto il proprio convincimento ovvero, pur individuando questi elementi, non procede ad una loro disamina logico-giuridica, tale da lasciar trasparire il percorso argomentativo seguito (Cass., 20 dicembre 2021, n. 40735; Cass., 5 luglio 2022, n. 21302). 2.4La censura, inoltre, nella parte in cui si rivolge all'interpretazione che i giudici di secondo grado, hanno operato del contenuto motivazionale dell’avviso di accertamento, sulla base degli elementi in fatto acquisiti nel processo,è inammissibile perché ha ad oggetto un accertamento di fatto riservato istituzionalmente al giudice del merito, il cui risultato è sindacabile in sede di legittimità solo per vizi di motivazione. 2.5 A ciò si aggiunge che nel processo tributario di appello la novità della domanda deve essere verificata in stretto riferimento alla pretesa effettivamente avanzata nell'atto impositivo impugnato e, quindi, alla stregua dei presupposti di fatto e di diritto in esso indicati, poiché il processo tributario, in quanto rivolto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, è strutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento stesso, nel quale l'Ufficio assume la veste di attore in senso sostanziale, e la sua pretesa è quella risultante dall'atto impugnato, sia per quanto riguarda il petitum, sia per quanto riguarda la causa petendi . Ne consegue che, per eccepire validamente la inammissibilità dell'appello per novità della domanda, è necessario dimostrare che gli elementi dedotti in secondo grado dall'Amministrazione non sono stati evidenziati neppure nel processo verbale di constatazione e nel conseguente avviso di accertamento oggetto dell'impugnazione (Cass., 28 giugno 2012, n. 10806; Cass., 27 giugno 2019, n. 17231). In particolare, il divieto di proporre nuove eccezioni in sede di gravame, previsto all'art. 57, comma 2, del decreto legislativon. 546 del 1992, concerne tutte le eccezioni in senso stretto, consistenti nei vizi d'invalidità dell'atto tributario o nei fatti modificativi, estintivi o impeditivi della pretesa fiscale, mentre non si estende alle eccezioni improprie o alle mere difese e, cioè, alla contestazione dei fatti costitutivi del credito tributario o delle censure del contribuente, che restano sempre deducibili(Cass., 22 settembre 2017, n. 22105; Cass., 29 dicembre 2017, n. 31224; Cass., 21 novembre 2016, n. 23587; Cass., 31 maggio 2016,n. 11223). 3.Il terzo motivo deduce la falsa applicazione dell'art. 58 del decreto legislativo n. 546/1992(art. 360 , comma primo, n. 3 , cod. proc. civ. ) ;l'omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti (art. 360, comma primo, n. 5, cod. proc. civ.). Impugnazione dell'ordinanza del 4 giugno 2018.La sentenza impugnata riferiva, a pag. 3, di avere ammesso (con ordinanza del 4 giugno 2018, trascritta nella nota n. 26 del ricorso per cassazione) prima della discussione solo parte della documentazione che la difesa appellante aveva chiesto di produrree di non ammettere, per l'op posizione dell'Agenzia delle Entrate, l'atto, assunto in sede penale, riguardante la testimonianza di [OSCURATO:PERSONA], funzionario dell'Agenzia delle Entrate che aveva acquisito, unitamente alla funzionaria [OSCURATO:PERSONA], dati e notizie con i verbali de17 e 21 dicembre 2015. Il verbale della testimonianza del Cimarosti si era reso disponibile presso la Cancelleria del Tribunale penale di L'Aquila solamente il 4 giugno 2018. L'ordinanza della Commissione tributaria regionale era errata per lanon conoscenza della procedura penale, perché, contrariamente a quanto motivato, il verbale della trascrizione della testimonianza penale non sarebbe stato in nessun caso disponibile lo stesso giorno dell'udienza perché la fonoregistrazione doveva essere inviata all'ufficio deputato alla trascrizione cartacea . Conclusivamente: il verbale della testimonianza penale del funzionario dell'Agenzia Entrate andava ammesso in atti e se ne dovevatenere conto in sede di rinvio. 3.1 Il motivo , rivolto specificament e a censurare l'ordinanza del 4 giugno 2018, è inammissibile , dovendosi richiamare, in proposito, il principio statuito da questa Corte secondo cui, leordinanze con cui il giudice istruttore o il collegio decidono in ordine alle richieste di ammissione delle prove e dispongono in ordine all'istruzione della causa sono di norma revocabili, anche implicitamente, e non pregiudicano il merito della decisione della controversia, non essendo pertanto idonee ad acquistare efficacia di giudicato, né per altro verso spiegano alcun effetto preclusivo, qualsiasi questione potendo essere nuovamente trattata in sede di decisione e diversamente delibata (Cass., 22 novembre 2018, n. 30161; Cass., 18 aprile 2006, n.8932). 3.2 Inoltre, anche a volerla intendere come riferita alla sentenza di secondo grado, è circostanza incontroversa che la produzione documentale è risultata disponibile in data 4 giugno 2018 (cfr. pag. 26 del ricorso per cassazione) e non risulta che la parte contribuente abbia chiesto la remissione in termini. 4.Il quarto motivo deduce la falsa applicazione dell'art. 14 del decreto legislativo n. 546/1992, in relazione all'art. 105 c od. proc. civ., e la violazione dell'art.24 del decreto legislativo n. 546/1992, in relazione all'art.268, comma secondo, cod. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n.3, cod. proc. civ.); la violazione dell'art.53 del decreto legislativo n. 546/1992 (art. 360 , comma prim o, n.3 , cod. proc. civ.). [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avevaviolato l'art. 14 e l'art. 24 del decreto legislativo n.546/1992 perché la prima occasione processuale per l'intervento era stata scandita dall'ordinanza che aveva disposto l'integrazionedel contraddittorio, non già dalla fissazione della prima udienza del processo. Pertanto, a termini dell'art. 24 , comma 3 , e 40 del decreto legislativo n. 546/1992, l'interveniente aveva diritto di spiegare pienamente le proprie difese con l'atto di costituzione, senza preclusioni ad eventuali eccezioni e domande nuove.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avevaviolato l'art. 268 c od. proc. civ. , pure da essa richiamato, che escludeva dalle preclusioni chi compari va volontariamente per l'integrazione necessaria del contraddittorio . L'Ufficio, con le controdeduzioni del 14 novembre 2016 all'atto di intervento volontario del Bertulla, nonaveva indicato quali fossero le nuove eccezioni e n eppure la s entenza aveva indica to quali nuove prospettazioni, domande ed eccezioni il Bertulla aveva apportato con l'intervento volontario, limitandosi ad affermare che il ricorrente aveva ampliato in modo cospicuo gli spunti, le difese e gli argomenti già proposti dal ricorrente. Conclusivamente: l'interventore iussu iudicis aveva diritto di asserire e argomentare senza incorrere in preclusioni non comminate dalla norma processuale; né l'Ufficio né la sentenza avevano indicano quali sarebbero gli inammissibili argomenti introdotti dall'interventore; detti argomenti erano gli stessi dedotti nel ricorso principale, seppure illustrati diversamente; l'appello andava dichiarato inammissibile per la genericità della contestazione dell'Ufficio. 4.1 Il motivoè inammissibile per carenza di interesse. 4.2Sotto un primo profilo perché il ricorrente, pur avendo dedotto che, in quanto interveniente aveva diritto di spiegare pienamente le proprie difese con l'atto di costituzione, non ha specificato, nemmeno in questa sede, quali fossero gli inammissibili argomenti da lui introdotti ; s otto un secondo profilo, perchéil ricorrente ha affermato che gli argomenti erano gli stessi di quelli dedotti nel ricorso principale, seppure illustrati diversamente, con la conseguenza che non erano state formulate eccezioni e/o domande nuove. Dalché prospetta una censura che, se anche fosse risolta come postula il ricorrente, è priva di qualsivoglia influenza in relazione alla doglianza proposta, essendo diretta in definitiva all'emanazione di una pronuncia senza alcun rilievo pratico (cfr. Cass., 25 giugno 2020, n. 12678 , in motivazione). 5.Il quinto motivo deduce la falsa applicazione dell'art. 530 c od. proc. pen.,in relazione all'art. 648 c od. proc. pen. e all'art. 58 del decreto legislativo n. 546/1992(art. 360 , comma primo, n. 3 , cod. proc. civ. ) , in quanto la Commissione tributaria regionale aveva pretermesso la valenza probatoria della sentenza penale di assoluzione del Bertulla assumendone la non documentata definitività ( l'annotazione di irrevocabilità era stata apposta il 9 giugno 2018 ), circostanza indipendente dalla volontà della parte.6.Il sesto motivo deduce la falsa applicazione dell'art. 530 , comma 2 , cod. proc. pen., in relazione all'art. 116 c od. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n. 3, cod. proc. civ.). Il fatto in sé che il Bertulla fosse stato assolto ai sensi dell'art. 530 , comma 2, cod. proc. civ., non legittimava la Commissione tributaria regionale a trascurare la rilevanza del giudicato penale. 7.Il settimo motivo deduce l'omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione all'art.116 cod. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n.5 , cod. proc. civ. ) . [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, nella vicenda in esame, avrebbe dovuto valutare la sentenza penale, basata sugli stessi documenti prodotti in sede tributaria, nella sua interezza e non già estrapolandone pochi passaggi per poi giungere alla apodittica conclusione della «carenza di ogni, seppur sfocato e labile, spunto probatorio che colleghi quelle operazioni" fatturate alla [OSCURATO:PERSONA], ad una vera, effettiva attività d' impresa». Le controdeduzioni del Bertulla avanti la Commissione tributaria regionale contenevanocome parte essenziale la memoria penale per la discussione, sicché il Giudice di appello aveva a disposizione anche quanto emerso in sede penale, ma non ne aveva tenuto conto, così come non aveva tenuto conto dei documenti forniti dalla [OSCURATO:PERSONA] che rispondevanoalle contestazioni dell'Ufficio, dai quali si ricavavache i piani di settore della Coprall erano stati esaminati in Francia dalla casa madre [OSCURATO:PERSONA] ed erano stati anche oggetto di contenzioso per il rimborso alla [OSCURATO:PERSONA] loro costo (venivano in rilievo specificamente: il verbale di testimonianza penale dell'A.D. della [OSCURATO:SOCIETA] Italia ; il verbale di testimonianza penale della Dr.ssa [OSCURATO:PERSONA], commercialista della [OSCURATO:PERSONA]; la corrispondenza riconosciuta dall'AD [OSCURATO:SOCIETA] 33 e non contestata dall'Ufficio, circa il contenzioso insorto con la [OSCURATO:PERSONA] il rifiuto della [OSCURATO:SOCIETA] di registrare le fatture e le note di credito della [OSCURATO:PERSONA]). 7.1Il quinto, sesto e settimo motivo, che vanno trattati unitariamente perchéconnessi, sono infondati. 7.2Con specifico riferimento al rapporto tra giudizio penale e giudizio tributario, premesso che spetta al giudice di merito il compito di individuare le fonti del proprio convincimento, di assumere e valutare le prove, di controllarne l'attendibilità e la concludenza, di scegliere, tra le complessive risultanze del processo, quelle ritenute maggiormente idonee a dimostrare la veridicità dei fatti ad esse sottesi, assegnando prevalenza all'uno o all'altro dei mezzi di prova acquisiti, nonché la facoltà di escludere anche attraverso un giudizio implicito la rilevanza di una prova, dovendosi ritenere, a tal proposito, che egli non sia tenuto ad esplicitare, per ogni mezzo istruttorio, le ragioni per cui lo ritenga irrilevante(Cass., 13 giugno 2014, n. 13485; Cass., 15 luglio 2009, n. 16499), questa Corte, proprio con riferimento ad operazioni oggettivamente inesistenti, ha chiarito che in materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l'accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dall'art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna. Ne consegue che l'imputato assolto in sede penale, anche con formula piena, per non aver commesso il fatto o perché il fatto non sussiste, può essere ritenuto responsabile fiscalmente qualora l'atto impositivo risulti fondato su validi indizi, insufficienti per un giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria, nel giudizio tributario (Cass., 28 giugno 2017, n. 16262; Cass., 23 maggio 2012, n. 8129). 7.3Anche l'ordinanza richiamata dalla parte ricorrente, a pag. 48 del ricorso per cassazione (Cass., 5 luglio 2018, n. 17619),è conforme ai principi sopra esposti, atteso che, in quella sede, dove pure venivano in rilievo sentenze penali irrevocabili, questa Corte ha affermato che spettava al giudice del rinvio ogni valutazione in ordine alla rilevanza delle sentenze di proscioglimento emesse nei confronti dei titolari della società contribuente, anche sotto il profilo dell'effettiva configurabilità del giudicato penale, rilevando che « nel processo tributario, l'efficacia vincolante del giudicato penale di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente per insussistenza del reato di esposizione di elementi passivi fittizi mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, non opera automaticamente per i fatti relativi alla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società, poiché in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto di quella testimoniale ex art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992) e, dall'altro, possono valere anche presunzioni inidonee a fondare una pronuncia penale di condanna. Pertanto, stante l'evidenziata autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l'esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie ma, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio» (Cass. n. 19786 del 27/09/2011; si veda, altresì, Cass. n. 2938 del 13/02/2015, per la quale la sentenza penale irrevocabile rappresenta un semplice elemento di prova, liberamente valutabile in rapporto alle ulteriori risultanze istruttorie, anche di natura presuntiva )». 7.4 Deve, dunque, concludersi per l'esclus i one di ogni autorità automatica della sentenza penale irrevocabile sui reati tributari, nel giudizio tributario, in ragione dell'autonomia dei due giudizi che si fonda, per l'appunto, sulla diversità dei mezzi di prova acquisibili e dei criteri di valutazione.7.5 In ogni caso, i giudici di secondo grado hanno compiuto una valutazione delle risultanze penali, affermando che r ileva va pure un profilo di inammissibilità del quinto motivo, perché trascura va di censurare l'autonoma ratio decidendi , pure espress a , dal giudice tributario, laddove aveva affermato che la conclusione raggiunta dal giudice penale (di ragionevole dubbio in ordine alla fondatezza delle contestazioni penali) lasciava inalterata la valenza e l'incisività dell'omessa offerta di elementi probatori che valessero a superare tutte le plurime emergenze di causa poste a fondamento della rideterminazione dei componenti positivi e negativi del reddito della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e del conseguente recupero delle maggiori imposte. 7.6E’ utile ricordare che questa Corte ha statuito che nel caso in cui venga impugnata con ricorso per cassazione una decisioneche si fondi su più ragioni, tutte autonomamente idonee a sorreggerla, è necessario, per giungere alla cassazione della pronuncia, non solo che ciascuna di esse abbia formato oggetto di specifica censura, ma anche che il ricorso abbia esito positivo nellasua interezza con l'accoglimento di tutte le censure, affinché si realizzi lo scopo proprio di tale mezzo di impugnazione, il quale deve mirare alla cassazione del provvedimento, per tutte le ragioni che autonomamente lo sorreggano (Cass., 12 ottobre 2007, n. 21431; Cass., Sez. U., 8 agosto 2005, n. 16602). Ne consegue che è sufficiente che anche una sola delle dette ragioni non abbia formato oggetto di censura, ovvero, che pur essendo stata impugnata, sia stata rigettata, perché il ricorso debba essere respinto nella sua interezza, divenendo inammissibili, per difetto di interesse, le censure avverso le altre ragioni poste a base del provvedimento impugnato» (Cass., Sez. U., 8 agosto 2005, n. 16602). 8. L'ottavo motivo (che fa riferimento alla ripresa a ta ssazione della fattura Coprall n.85 del 15 maggio 2010) deduce l'o messo esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione all'art.116 cod. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n. 5, cod. proc. civ. ) . La sentenza della Commissione tributaria regionaleaveva pretermesso le evidenze penali (sentenza e verbale di testimonianza Bufalini) e non aveva motivato perché un errore di annotazione non potesse essere una «spiegazione»sufficiente, dopo che la professionista responsabile del disguido lo avevachiarito, sotto impegno, avanti al Giudice penale. 8.1 Il motivo è inammissibile, atteso che il denunciato vizio di cui all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. concerne esclusivamente l'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e che abbia carattere decisivo per il giudizio (Cass., Sez. U., sentenza 7 aprile 2014, n. 8053). Questa Corte ha, infatti, chiarito che il fatto storico prospettato,inteso come un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, deve essere decisivo, ovvero per potersi configurare il vizio è necessario che la sua assenza conduca, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, ad una diversa decisione, in un rapporto di causalità fra la circostanza che si assume trascurata e la soluzione giuridica data, vale a dire un fatto che se esaminato avrebbe determinato un esito diverso della controversia (Cass., 8 ottobre 2014, n. 21152; Cass., 14 novembre 2013, n. 25608). 8.2 Nel caso in esame, i giudici di secondo grado, nel contesto che illustrava le ragioni che inducevano alla condivisione del gravame proposto dall'Ufficio, nei suoi aspetti essenziali, hanno affermato, alle pagine 4 e 5 della sentenza impugnata,che la sentenza era generica e non appagante sui profili specifici riguardanti l'avviso, che avrebbe richiesto una disamina critica più attenta e una loro complessiva considerazione e che il giudizio di erroneità del recupero tra i componenti negativi della fattura n. 85 del 15 maggio 2010 della [OSCURATO:SOCIETA]. era addirittura apodittico (ovvero era privo di ogni autonoma valutazione del giudice di primo grado), inquanto mutuava supinamente la spiegazione offerta dal ricorrente, basata soltanto sulla medesimezza dell'imposto fatturato. 8.3 Non sussiste, dunque, il vizio di motivazione dedotto, avendo questa Corte,più volte precisato, che l'art. 360, comma primo, n . 5), cod. proc. civ., nel testo novellato dall'art. 83, decreto legge n. 83/2012, deve essere interpretato, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al «minimo costituzionale» del sindacato di legittimità sulla motivazione ed è pertanto denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel «contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella «motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile», esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di «sufficienza» della motivazione (Cass., Sez. U., 28 ottobre 2020, n. 23746; Cass., Sez. U., 7 aprile 2014 n. 8053); 9. Il nono motivo deduce l'o messo esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione all'art.116 cod. proc. civ. (art. 360 , comma primo, n. 5 , cod. proc. civ. ) ; la vi olazione dell'art. 12 della legge n. 212/2000 e dell'art.32, comma 5 , del d .P.R. n. 600/ 19 73 (art. 360, comma primo, n.3 , cod. proc. civ. ) . Trattandosi di « contributi armonizzati»(IVA) e di «verifica a tavolino» presso l'Ufficio, era dovuta la regolarità del contraddittorio con Agenzia delle Entrate.rivolta al contribuente, con violazione dei canoni di lealtà tra l'[OSCURATO:PERSONA] e il contribuente. 9.1 La dedotta violazion e del contraddittorio endoprocedimentale è infondata. 9.2 Questa Corte, al riguardo, ha affermato che, in tema di diritti e garanzie del contribuente, se l'avviso di accertamento ha come oggetto tributi non armonizzati (Irpef e Irap) determinati «a tavolino», ossia presso gli Uffici dell'Amministrazione finanziaria su base documentale, nessuna norma prevede l'obbligo di contraddittorio a pena di invalidità; mentre, se ha per oggetto un tributo armonizzato (come l'Iva), la mancata instaurazione del pur doveroso contraddittorio non può ritenersi causa d'invalidità dell'atto accertativo qualora il contribuente non abbia allegato cosa avrebbe fatto valere in sede amministrativa ove il contraddittorio endoprocedimentale fosse stato attivato (Cass., 1 aprile 2022, n. 10564). Più in particolare, è stato affermato che, in relazione ai tributi «armonizzati», affinché il difetto di contraddittorio endoprocedimentale determini la nullità del provvedimento conclusivo del procedimento impositivo, non è sufficiente che, in giudizio, chi se ne dolga si limiti alla relativa formalistica eccezione, ma è, altresì, necessario che esso assolva l'onere di prospettare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l'opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali l'ordinamento lo ha predisposto (Cass., Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823, citata e da ultime, tra le tante: Cass., 10marzo 2021, n. 6619; Cass., 26 marzo 2021, n. 8612; Cass., 4 maggio 2021, n. 11589; Cass., 27 maggio 2021, n. 14723), onere che, nel caso in esame, non è stato assolto dalla parte ricorrente. 9.3Anche il vizio di omesso esame è infondato, poiché la Commissione tributaria regionale ha preso in considerazione le condizioni di salute del Bertulla, affermando che le stessenon potevano, tuttavia, svolgere una qualche funzione di sostegno o giustificazione sul piano fiscale (cfr. pag. 6 della sentenza impugnata). 10.Il decimo motivo deduce la violazione degli artt. 2727 e 2729 c od. civ. (art. 360 , comma primo, n.3 , cod. proc. civ. ) ; la vi olazione dell'art.2697 cod. civ. (art. 360 , comma primo, n. 3, cod. proc. civ.); l'omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione all'art. 116 c od. proc. pen. ( rectius : cod. proc. civ.) (art. 360, comma primo, n. 5 , cod. proc. civ. ) . La sentenza impugnata aveva violatoi principi di onere della prova, perché, una volta vinta da parte della [OSCURATO:PERSONA] l'allegazione dell'Ufficio fondata su presunzioni inesatte (il commercio di abiti), ed una volta fornita la documentazione dell'effettività delle operazioni ritenute inesistenti (pianificazione d'impresa), incombeva all'Ufficio l'onere di dimostrare che la Coprall fosse, ad esempio, una società cartiera, fatto questo neppure insinuato dall'Ufficio. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale aveva presunto inattendibile l'oggetto sociale della Coprall in quanto troppo ampio (ampiezza invero consentita dalla legge)e perché la società risultava avere un socio unico ( fatto altrettanto lecito): da tale presunzione di inattendibilità dello [OSCURATO:PERSONA] i giudici di secondo grado avevano tratto l'ulteriore presunzione che il Bertulla fosse a conoscenza dell'inesistenza di una vera, effettiva attività d'impresa (come sottolineato a più riprese dall'Agenzia). La sentenza impugnata aveva viola to ulteriormente gli stessi canoni di prova perché aveva fatto carico alla [OSCURATO:PERSONA] controllo sulla Coprall che il ricorrente non avrebbe mai potuto fare, non avendo accesso all'Anagrafe tributaria e neppure i poteri della Guardia di Finanza. L'unico documento accessibile al pubblico era, appunto, il certificato camerale della Coprall, che riscontrava che il primo punto dell'oggetto sociale indicato era esattamente l'attività richiesta dalla [OSCURATO:PERSONA] e fatturata dalla Coprall. 11. L'undicesimo motivo deduce la fa lsa applicazione dell'art. 2697 cod. civ. (art. 360 , comma primo, n. 3, cod. proc. civ. ) ; l'o messo esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione agli artt.115 e 116 cod. proc. pen. ( rectius : cod. proc. civ.) (art.360 , primo comma, n. 5, cod. proc. civ.). La C ommissione tributaria regionale aveva ignorato la visura camerale dell'Arepo, prodotta dal ricorrente, comprovante la vigenza di quel fornitore e aveva pretermesso il deposito all'Ufficio degli elaborati tecnici da quella provenienti, così onerando il contribuente per non avere reso, nelle suddette circostanze, le immediate informazioni all'Ufficio; gli indizi dell'Ufficio che implicavano l'inversione dell'onere della prova non potevano consistere unicamente nella momentanea difficoltà del contribuente a rispondere alle domande.La sentenza era priva di reale motivazione sull'esclusione della documentazione Arepo e aveva violatoi principi di riparto dell'onere della prova. 12. Il dodicesimo motivo deduce la f alsa applicazione dell'art. 2697 cod. civ. (art. 360 , primo comma, n. 3, cod. proc. civ. ) ; l'omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti in relazione all'art.116 cod. proc. pen. ( rectius: cod. proc. civ.) (art. 360 , comma primo, n. 5, cod. proc. civ.).[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avevaritenuto insignificante e vistosamente generica l'enunciazione del primo Giudice circa la correttezza della contabilità della [OSCURATO:PERSONA]: a suo dire, il primo Giudice ne avrebbe arbitrariamente presunto la regolarità perché il ricorrente [OSCURATO:PERSONA] aveva stigmatizzato come lo avesse ammesso lo stesso Ufficio; mentre, sempre a detta dei giudici di secondo grado, neppure il Bertulla aveva mai dedotto e neppure prospettato siffatta correttezza contabile. Il percorso de lla Commissione tributaria regionale era contorto e arbitrario e violava i canoni di onere probatorio, addebitando al ricorrente mancanze inesistenti. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale non aveva potuto affermare l'irregolarità della contabilità [OSCURATO:PERSONA] aveva sostanzialmente posto a carico del ricorrente la prova contraria, che invece incombeva all'Ufficio in sede di accertamento ed in prima difesa nel giudizio di primo grado. L'incontestata correttezza formale della contabilità doveva, ai sensi dell'art.116 cod. proc. civ., essere valutata anziché esclusa per giudicare circa la presunta inesistenza delle operazioni 12.1 I motivi, che vanno trattati congiuntamente perché investono profili diversi della medesima questione, riguardante l'accertamento induttivo-analitico, in presenza di operazioni oggettivamente inesistenti sia ai fini delle imposte dirette, che ai fini IVA, e i criteri di ripartizione dell'onere della prova ad esso correlati, sono infondati. 12.2 C o n specifico riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l'amministrazione finanziaria contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, questa Corte ha espresso il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Più in particolare, la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione. Infatti, nell'ordinamento tributario, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dalle sopra indicate previsioni normative, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice. Assolto in tal guisa l'onere della prova incombente sull'amministrazione finanziaria, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall'art. 2697, comma secondo, cod. civ. (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628). In particolare, in tema di IVA, una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628, in motivazione, citata; Cass., 5 luglio 2018, n. 17619), principio che, dunque, rende infondato il profilo di censura relativo alla regolarità delle scritture contabili della società [OSCURATO:PERSONA] s.a.s.. Al fine di individuare, poi, quali elementi presuntivi possono essere forniti dall'amministrazione finanziaria per assolvere al proprio onere di prova in caso di operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, gli stessi devono condurre a ritenere, mediante procedimento inferenziale, che l'operazione non sia mai stata posta in essere e,sotto tale profilo, costituisce valido elemento indiziario la circostanzache il soggetto che ha emesso la fattura era privo di idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), posto che è ragionevole inferire che dalla suddetta mancanza degli elementi essenziali per potere operare quale operatore commerciale possafarsi discendere la considerazione conclusiva della mancata realizzazione dell'operazione indicata in fattura (Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851). Infine, con specifico riferimento alla prova della consapevolezza di partecipare ad una frode, questa Corte ha più volte precisato che, in tema d'Iva, l'amministrazione finanziaria, checontesti al contribuente l'indebita detrazione relativamente ad operazioni oggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi , anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile labuona fede di quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misuraha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo (Cass., 10 novembre 2020, n. 25113). 12.3 [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha fatto corretta applicazione dei principi suesposti; partendo dall'esame dell'avviso di accertamento ha richiamato tutte le « deficienze » che erano state individuate nelle fatture, nella documentazione ed in tutti gli altri elementi contabili disponibili o messi a disposizione, per arrivare alla conclusione che le operazioni fatturate erano oggettivamente inesistenti, anche per l'oggettiva sproporzione, l' antieconomicità e l'incongruità dei corrispondenti costi in relazione all'attività di «elaborazione di dati e servizi meccanografici sul trend di crescita del settore sanitario nazionale ed estero...e relativi piani finanziari ed economici» che la [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe dovuto mettere a disposizione del committente Bertulla, quale accomandatario della [OSCURATO:PERSONA]; i giudici di secondo grado hanno pure evidenziato che la società [OSCURATO:PERSONA] non aveva mai dichiarato , dal dicembre 2007 al 2011,quale fosse l'attività prevalente e in concreto esercitata, mentre dalla visura camerale della Camera di Commercio di Roma dell'11 febbraio 2016 risultava che essa era l'attività di « sviluppo di progetti immobiliari senza costruzione», attività, dunque, del tutto scollegata ai beni venduti oggetto delle fatture ritenute oggettivamente inesistenti. Nella sostanza, dunque, i giudici di secondo grado hanno ritenuto che non vi erano elementi che collegassero le operazioni fatturate dalla [OSCURATO:SOCIETA]. alla [OSCURATO:PERSONA], ad una vera, effettiva attività d'impresae, nel contempo, alla società asseritamente «fruitrice», ciò che rendeva ultronea ogniconsiderazione sulla possibile sproporzione del «costo» delle operazioni, sia in relazione alla mole complessiva dei «costi» esposti , sia in relazione alle capacità e potenzialità proprie della pretesa fornitrice.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha, infine, ritenuto che la prova della effettiva esistenza delle operazioni fatturate non poteva essere ricavata da scritture private transattive riguardante un'apparente « conciliazione » tra la [OSCURATO:PERSONA] ed il rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]., mentre la verifica operata dall'Agenzia delle Entrate sui «partitari» esibiti dalla [OSCURATO:SOCIETA]. non avevano consentito il rinvenimento di alcuna traccia dei rapporti che si assumevano essereintercorsi con la [OSCURATO:PERSONA], né eranostati offerti sia pur labili indizi giustificativi dell'emissione delle note di credito. Con specifico riferimento, poi, alla fattura n. 1 del 7 aprile 2010 per euro 20.000,00 emessa dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., la Commissione tributaria regionale aveva affermato che lo stesso Bertulla, contestato il relativo costo, non aveva dato alcuna prova in ordine all'effettiva esistenza delle operazioni contestate. 12.4In conclusione, non è dubitabile che l'insieme di elementi indicato dall'Ufficio nell'avviso di accertamento a supporto della propria tesi ha legittimato la presunzione che le prestazioni di servizi oggetto de lle fatture emesse dallaCo.pr.all s.r.l. e dalla [OSCURATO:SOCIETA]. non siano state in realtà realizzate, ragion per cui viene a gravare sulla [OSCURATO:PERSONA] la prova dell'effettiva esecuzione delle prestazioni di servizi. In questo senso, ritiene il Collegioche non ci sia stata alcuna violazione dei principi in materia di onere probatorio da parte della Commissione tributaria regionale, che ha pure valutato la documentazione probatoria offerta dalla società contribuente in adempimento dell'onere probatorio che la legge pone a suo carico, ritenendola tuttavia inidonea a provare l'effettiva esecuzione delle prestazioni oggetto delle fatture. 13.Per quanto esposto, il ricorso va rigettato e la parte ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali , sostenute dall'Agenzia controricorren