Cassazione n. 10735/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 34330/2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato (ADS80224030587) che la rappresenta e difende. -Ricorrente - Contro [OSCURATO:PERSONA], domiciliato ex lege in Roma, [OSCURATO:PERSONA] presso la Cancelleria della Corte di cassazione, rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]). -Controricorrente - Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. LAZIO, sezione staccata LATINA, n. 2151/19 depositata il 9/04/2019. Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio del 12 aprile 2023. IRES, [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che: 1. la Commissione tributaria regionale (“C.T.R.”) del Lazio, sezione staccata di Latina, ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia dell'entrate, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Latina che aveva accolto il ricorso del contribuente contro il silenzio-rifiuto formatosi sulla sua istanza di rimborso dell’Irpef (nelle misura di euro 25.300,00), datata 9/06/2011, che egli assumeva di avere versato in misura eccedente il dovuto, sulle somme ricevute dall’Enel a titolo di incentivo all’esodo, ai sensi dell’art. 19, comma 4-bis, d.P.R. n. 917 del 1986, abrogato dal d.l. n. 223 del 2006, art. 36, comma 23, convertito dalla legge n. 248 del 2006, in quanto il rapporto di lavoro era cessato dopo il 04/07/2006 (cioè, pacificamente, in data 31/12/2008), ma sulla base di un piano aziendale Enel del 30/06/1999, ossia prima di tale data; 2. la Commissione regionale ha riconosciuto il diritto del lavoratore a fruire del trattamento fiscale agevolato, in considerazione delle seguenti circostanze: in primo luogo, il ricorrente fonda il diritto al rimborso sulla “circolare” n. 32 del 30/06/1999 della direzione del personale Enel (relativa all’incentivo all’esodo dei dipendenti) e sulle successive proroghe in prima istanza fino al 31/12/2006 e dopo fino 31/12/2011, che estendevano la disciplina dell’esodo a tutti i dipendenti in possesso dei requisiti contributivi e anagrafici che avessero esercitato l’opzione entro il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; in secondo luogo, il beneficio fiscale abrogato dall’articolo 36 continuava ad applicarsi con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati prima del 4/07/2006, nonché con riferimento a rapporti di lavoro cessati (come quello in esame) in attuazione di atti o accordi, aventi data certa, anteriori alla data di entrata in vigore del medesimo decreto; infine, l’ufficio non ha fornito alcun elemento per porre in dubbio che la circolare del 1999 abbia data certa; 3. l’Agenzia delle entrate ricorre, con due motivi, per la cassazione della sentenza di appello e il contribuente resiste con controricorso; Considerato che: I. preliminarmente, sono prive di pregio le eccezioni del contribuente di inammissibilità del ricorso per difetto di autosufficienza e per manifesta infondatezza, ai sensi dell’art. 360- bis, n. 1, cod. proc. civ., in quanto, in realtà, l’amministrazione finanziaria ha esposto, in modo chiaro e preciso, le proprie doglianze che, come si vedrà, sono fondate; 1. con il primo motivo di ricorso [«Nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell’articolo 36 comma 2 del d.lgs. n. 546/1992 e dell’art. 132 c.p.c. comma 2 n. 4, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.»], si censura la motivazione apparente della sentenza impugnata che afferma che l’ufficio non ha dato prova che la circolare del 1999 non abbia data certa, ma non si confronta con la deduzione dell’amministrazione finanziaria secondo cui le ritenute erano state effettuate nel 2009, ben oltre l’abrogazione della norma agevolativa e la controparte, nell’istanza di rimborso, faceva riferimento ad un accordo sottoscritto in data 1°/10/2008 (ratificato l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]), che certamente non poteva essere conseguenza del piano di incentivo all’esodo del 1999, il quale indicava come termine per l’adesione il mese di dicembre 2000, ma conseguiva al comunicato al personale del 22/12/2006 del «piano di incentivo all’esodo nei confronti del personale del [OSCURATO:PERSONA] per il periodo temporale dicembre 2006-dicembre 2011», il quale indicava come termine per l’adesione il 30 giugno 2011; 2. con il secondo motivo [«Nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.»], si critica la sentenza impugnata che ha omesso di pronunciare sul secondo motivo di appello dell’ufficio, con il quale si censurava la sentenza di primo grado che non aveva rilevato che l’agevolazione del collocamento a riposo anticipato spettava ai dipendenti di imprese dichiarate in crisi dal comitato interministeriale per il coordinamento delle politiche industriali e che, nella specie, il contribuente non aveva fornito alcuna prova circa lo stato di crisi dell’azienda che aveva erogato l’incentivo; 3. il primo motivo è fondato e il secondo è assorbito; 4. va data continuità, in mancanza di ragioni per discostarsene, alla giurisprudenza sezionale, secondo cui «In tema di imposte sui redditi, l’art. 19, comma 4-bis, del d.P.R. n. 917 del 1986, che ha introdotto per i contributi d’incentivo all’esodo dei lavoratori dipendenti un’aliquota dimezzata rispetto a quella per il trattamento di fine rapporto, nonostante la sua abrogazione è reso ultrattivo dall’art. 36, comma 23, del d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, in due ipotesi non concorrenti: (1) con riferimento alle somme corrisposte per rapporti di lavoro cessati entro il 3 luglio 2006 (ovvero prima dell’entrata in vigore del d.l. cit.); oppure, alternativamente (2) con riferimento alle somme corrisposte in relazione a rapporti di lavoro cessati dopo tale data, in attuazione di atti o accordi aventi data certa anteriore al 4 luglio 2006. Sicché ove il lavoratore proponga istanza di rimborso dell’Irpef, calcolata dal datore di lavoro sulla quota integrativa del TFR, assumendo di aver percepito l’indennità come incentivo all’esodo volontario, è tenuto a dimostrare, mediante idonea documentazione, che l’erogazione del contributo è avvenuta a tale titolo e di aver aderito in data antecedente al 4 luglio 2006 al piano di incentivo proposto dal datore di lavoro oppure oggetto di accordo sindacale» (Cass. 13/11/2019, n. 29400; conf., ex multisCass. nn. 711/23, 40920/21); 5. nella specie, spettava al contribuente, al fine di ottenere l’applicazione dell’agevolazione, allegare e provare non soltanto l’esistenza di un progetto aziendale di risoluzione anticipata del rapporto proveniente dall’Enel, comunicato dalla società al personale dipendente e successivamente prorogato, ma anche la tempestiva adesione individuale, da parte dello stesso contribuente, alla relativa proposta collettiva. In effetti, essendo la cessazione del rapporto di lavoro intervenuta dopo il 04/07/2006, la prova dell’adesione individuale del lavoratore, e della sua data, erano indispensabili per giungere alla conclusione che, prima dell’abrogazione del trattamento fiscale agevolato, si fosse già perfezionata quella manifestazione di volontà irretrattabile dello stesso contribuente che, come dianzi notato, giustificava l’applicazione ultrattiva del regime di favorsancito dall’art. 36, comma 23, cit. Si noti che, a fronte della contestazione dell’ufficio, circa il raggiungimento della prova dei presupposti della tassazione agevolata, non sarebbero stati sufficienti il piano aziendale di incentivo all’esodo, le varie proroghe dei termini per aderirvi e, diversamente da quanto sostiene la parte in controricorso (pag. 12), nemmeno l’ultima busta paga del lavoratore, che non attestano affatto che il dipendente avesse manifestato specificamente e univocamente la volontà individuale di adesione all’incentivo propostogli con l’offerta aziendale, prima della fatidica data del 04/07/2006; 6. la sentenza impugnata glissa su questi temi cruciali e, con motivazione scarna e sostanzialmente figurativa, àncora il diritto del contribuente all’agevolazione fiscale all’esistenza della circolare del 1999, assumendo che essa sarebbe stata successivamente prorogata, nonché alla mancanza di prova, da parte dell’ufficio, che detta circolare non avesse data certa; 7. si tratta di una motivazione apparente, secondo l’accezione più volte illustrata da questa Corte (ex plurimis, Cass. 17/03/2023, n. 7908; Cass. 28/02/2023, n. 6037; Cass. 19/01/2023, n. 1618; Cass.23/12/2022, n. 37770, che richiama Cass. Sez. U. 27/12/2019, n. 34476, la quale cita, in motivazione, Cass. Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; Sez. U. 18/04/2018, n. 9558; Sez. U. 31/12/2018, n. 33679) che ha sottolineato che «nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione». Pertanto, «[l]a motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersi apparente quando pur se graficamente esistente ed, eventualmente sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e la logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111 comma 6 Cost.» (Cass. 30/06/2020, n. 13248 del 30/06/2020). Inoltre, «In tema di contenuto della sentenza, il vizio di motivazione previsto dall’art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e dall’art. 111 Cost. sussiste quando la pronuncia riveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, né alcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito» (Cass. 14/02/2020, n. 3819). Giova poi ricordare che, secondo la giurisprudenza di questa Corte, il giudice non può, nella motivazione, limitarsi ad enunciare il giudizio nel quale consiste la sua valutazione, perché questo è il solo contenuto “statico” della complessa dichiarazione motivazionale, ma deve impegnarsi anche nella descrizione del processo cognitivo attraverso il quale è passato dalla sua situazione di iniziale ignoranza dei fatti alla situazione finale costituita dal giudizio, che rappresenta il necessario contenuto “dinamico” della dichiarazione stessa (cfr. Cass. 23/01/2006, n. 1236; Cass. 19/04/2013, n. 9577, in motivazione; Cass. 29/07/2016, n. 15964; Cass. 20/12/2018, n. 32980); 8. le precedenti considerazioni comportano l’accoglimento del ricorso, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio al giudice a quo, anche per la disciplina delle spese del giudizio di legittimità; P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giust