Cassazione n. 02935/2023

la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. R.G. 24409 /202 1 proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (consolidante) in persona del legale rappresentante pro tempore e da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (consolidata) in persona del legale rappresentante pro tempore entrambe rappresentat e e difes e in forza di procura speciale in atti dall’avv. prof. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL])e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] rna (PEC:[OSCURATO:EMAIL]); –ricorrenti – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con Oggetto:art.109 c5 TUIR – inerenza – requisiti – sanzioni – cumulo giuridico-applicabilità Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 domicilio in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’[OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) -controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del la Lombardian. 1085 / 16 / 2 1 depositata i n data 18 / 0 3 /20 2 1 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipatadel 1 4 / 12 /202 2 dal [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - la società Ital G reen Energy H olding s.r.l. ricorreva avverso tre autonomiavvisi di accertamento per Ires, I va e Irap con i quali l'agenzia delle entrate contestava alla contribuente I tal G reen Energys.r.l. e alla consolidante Ital G reen Energy H olding s.r.l., in quanto solidalmente responsabile, maggiore Ires, Robin hood tax ed iva a fronte del difetto di inerenza di costi per spese di pubblicitàrelativi a due contratti di sponsorizzazioni stipulati con le società Quater D ream di [OSCURATO:PERSONA] , impresa agricola di allevamentocaval li, ed EG Racing di [OSCURATO:PERSONA] , ditta quest’ultima che esercita il commercio elettronico di beni mobili usati ed attività secondaria di organizzazione e promozione di manifestazionisportive di go ‒ kart; - pare opportuno precisare, preliminarmente, che la presente controversia ha per oggetto l’avviso di accertamento relativo al recuperoai fini I res nei confronti della Ital G reen Energy holding s.r.l.; - il giudice di primo grado rigettava il ricorso; - appellava la società; la CTR rigettava l'appello, r itenendo in particolare,per quanto qui di interesse , ch e non era evidenziato il necessarionesso causale tra le sponsorizzazioni e la produzione delreddito della società ricorrente; i contratti erano generici e privi deidettagli tecnici delle prestazioni da fornire; l'attività esercitata dalla EG Racing era f inalizzata a consentire la partecipazione a gare giovanili di go ‒ kart da parte di Leonardo M arseglia , figlio dellatitolare Francesca G aragnani e di Pasquale M arseglia , legale Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 rappresentantedella ricorrente e in passato amministratore della stessaIGE; - i n sintesi , nessuna prova concreta era stata prodotta , pertanto la contribuente non aveva assolto al compito di dimostrare le motivazioni di carattere economico poste a fondamento delle scelteoperate; - ricorre a questa Corte la società contribuente con atto affidato a tre motivi illustrati da memoria ; resiste con controricorso l’AmministrazioneFinanziaria; Consideratoche: - il primo motivo di ricorso censura la pronuncia impugnata per violazione del principio di inerenza, nonché dell’art. 41 Cost., dell’art.109 c. 5 TUIR e dell’art. 2697 c.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. , per avere il giudice dell'appello erroneamente postoa carico delle ricorrenti l'onere di dimostrare la correlazione tral'attività di sponsorizzazione e la produzione dei red diti e non -come avrebbe invece dovuto - l'attività di impresa; - il motivo , alla luce delle osservazioni svolte in memoria, diversamente da quanto esposto nella proposta del Consigliere Relatore(Cass. SS. UU. n. 8999 del 2009), è fondato; - la CTR non ha fatto in concreto puntuale applicazione della giurisprudenza di questa Corte (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 1465 del21/01/2009) secondo la quale in tema di imp oste sui redditi e conriguardo alla determinazione del reddito d'impresa, l'inerenza all'attività di impresa delle singole spese e dei costi affrontati ex art. 109 c. 5 TUIR, va interpretata come una relazione tra due concetti - la spesa (o il costo) e l' impresa - che implica un accostamento per l'appunto concettuale fra due circostanze, con la conseguenza che il costo (o la spesa) assume rilevanza ai fini della qualificazione della base imponibile, non tanto per la sua esplicita e diretta connessione ad u na precisa componente di reddito, bensì in virtù della sua correlazione con un'attività potenzialmente idonea a produrre utili (conformi sul punto Cass. Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 Sez.5, Sentenza n. 4041 del 27/02/2015; Cass. Sez. 5, Ordinanza n.20049 del 11/08/2017; in argomento vedasi, tra molte, Cass.n.3518 del 2006, n. 16730 del 2007; Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 20049del 11/08/2017; tra le più recenti Cass. Sez. 5, Sentenza n.2224 del 02/02/2021; in tema anche Cass. Sez. 5, Sentenza n. 24880del 18/08/2022); - in dettaglio, l a CTR ha ritenuto che “i contratti di sponsorizzazione … non evidenziano il necessario nesso causale tra le sponsorizzazioni e la produzione del reddito della società ricorrente …”, e che la stessa “non ha assolto al compito di dimostrare le motivazioni d i carattere economico poste a fondamentodelle scelte operate”; secondo la CTR difetta quindi il collegamentotra i costi e i ricavi (“la produzione del reddito”), con ciòerroneamente richiedendo, ai fini dell’inerenza, una relazione costi-ricavi,alla qu ale invece l’attuale sistema dell’imposizione del redditodi impresa ha da tempo sostituito la relazione costi - attività d’impresa, questa diretta a produrre il reddito in forza delle quotidianescelte economiche; - non solo: la CTR ha ritenuto difettosa l ’i nerenza , segnalando come tale requisito sarebbe stato dimostrato con la presenza di un “businessplan, con uno studio di fattibilità sui costi e sui tempi di rientro dell’investimento”, con ciò imponendo, ai fini della prova dell’inerenzache grava sul con tribuente, una serie di oneri formali e sostanziali che la disciplina di cui all’art. 109 c. 5 TUIR non prevedeaffatto; - questa Corte costantemente e ancora di recente ha affermato, sul punto, che (in termini si veda Cass. Sez.5, Sentenza n. 11324 del 07/04/2022 ) in tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, l'inerenza dei costi di sponsorizzazionerispetto all'attività di impresa va intesa in senso qualitativo, come potenziale e indiretto beneficio per l'attività imprenditoriale, e non in senso meramente quantitativo, come utilità,concreto vantaggio o futuro incremento della stessa ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 - pertanto, nel ritenere da un lato necessario un beneficio solo diretto rispetto all’attività di impresa e dall’altro vincolando la prova dell’inerenza al rispetto d i requisiti non previsti da alcuna disposizionedi legge, la CTR si è in effetti disallineata rispetto ai principiconsolidati nella giurisprudenza di questa Corte ; - in accoglimento del motivo in parola, la sentenza è quindi cassata ; - con il secondo motivo d i ricorso si censura la violazione dell'art. 132c.2 n. 4 c.p.c., dell’art. 118 disp. att. ne c.p.c., 36 c. 2 del d. Lgs.n. 546 del 1992, nonché dell’art. 111 c. 6 Cost. e dell’art. 116 c.p.c., tutti in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. , per avere la CTRreso motivazione apparente non esternando le ragioni per le qualila documentazione prodotta dalla società non fosse idonea a comprovarela sussistenza dei requisiti per la deducibilità de i costi; - il motivo è infondato; - la motivazione della pronuncia gravata non è apparente, collocandosi essa al di sopra del c.d. “minimo costituzionale” (Cass.SS. UU. Sent. N. 8053/2014) dal momento che le ragioni poste a base del decidere sono chiaramente esposte e illustrate conriferimento ai fatti di caus a, alle allegazioni delle parti e alle disposizionirilevanti che debbono applicar si al fatto dedotto ; - i l terzo motivo si incentra sulla violazione dell’art. 12 c. 1 e c. 3 deld. Lgs. n. 472 del 1997, in relazione all’art. 360 c.1 n. 3 c.p.c. , per avere la CTR mancato d i rideterminare le sanzioni ai sensi delle disposizioni sopra richiamate in quanto le stesse andavano rimodulate, dal momento che le singole violazioni contestate al contribuenterilevanti ai fini di più tributi erano collegati tra loro poiché con una sola azione od omissione o con più azioni od omissioniera stata violata la stessa disposizione; - nel concreto , le sanzioni erano erogate ( oltre che nell'atto q ui impugnato) nei due ulteriori avvisi riferiti l'uno al recupero della maggioreiva e [OSCURATO:PERSONA] tax e l'altro al recupero della maggior IRAPdovuta per il periodo d'imposta 2012; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 - va premesso che secondo giurisprudenza costante (tra molte, si veda Cass.Sez. 5 , Sentenza n. 17134 del 28/06/2018 ) in tema disanzioni amministrative per la violazione di norm e tributarie, l'applicazione del regime del cumulo giuridico delle sanzioni, previsto dall'art. 12 del d. L gs. n. 472 del 1997, può essere richiesta soltanto nell'ambito di un "iter" processuale corretto, che, per quanto attiene al giudizio di legittimità, presuppone la formulazione della richiesta nel giudizio di merito, affinché essa possa essere riproposta, se rigettata o non valutata, nel giudizio dicassazione; - nel presente caso, il profilo risulta correttamente dedotto di fronte ai giudici del merito , come si evince dalla lettura della pronuncia impugnata(pag. 3 terzultimo periodo) ; - venendo al contenuto della censura, il motivo si rivela evidentemente fondato , come correttamente anche meglio precisatoin memoria ; - infatti, si evince dalla trascrizione degli avvisi di accertamento - siaquello qui impugnato sia quelli relativi all’IVA e alla R obin [OSCURATO:PERSONA]- che la violazione più grave era effettivamente quella relativa all’Ires,tributo oggetto del presente giudizio. Da ciò deriva che la sanzione andava determinata partendo per l’appunto dalla violazionein tema di IRES qui contestata, aumentandosi il carico sanzionatoriocome previsto dagli artt. 12 c. 1 e 12 c. 3 del d. Lgs. n.472 del 1997 e non nella misura di cui all’art. 1 c. 2 del rid etto d.Lgs., come invece ha proceduto l’Ufficio nell’avviso oggetto di impugnazionein questa sede (in argomento, Cass. n. 11432/22, punto 13 ; in termini anche Cass. n. Sez.5, Sentenza n. 7299 del 2021 , punto n. 15.3, citata in memoria,che per vero affr onta un diverso profilo, in quel caso, conriguardo al vizio dedotto di fronte a questa Corte ); - pertanto, in accoglimento del primo e del terzo motivo di ricorso, la sentenza è sul punto cassata con rinvio al giudice dell'appello chedovrà rivalutare il me rito della controversia e comunque – se Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 dovute- rideterminare l e sanzion i da irrogarsi in forza dei principi sopraindicati; i l secondo