Cassazione n. 07199/2024

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23926/2015R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma,via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via F. Siacci n. 4, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dal prof. avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale a margine del ricorso, –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 2991/44/2015,depositata il 26 marzo 2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 novembre2023 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] ; -Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA]-IRAP-IVA2007 R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1. L a ditta individuale [OSCURATO:PERSONA], avente ad oggetto l’attività di vendita all’ingrosso ed al dettaglio di materiale edile, veniva sottoposta a controllo dalla Guardia di Finanza – Tenenza di [OSCURATO:PERSONA], a seguito di una verifica fiscale nei confronti di altra ditta individuale, della quale era titolare tale [OSCURATO:PERSONA]. In seno a tale ultima verifica, i militari della G.d.F. acquisivano documentazione extra-contabile (in particolare, filesinformativi e cartelle) relative a rapporti intrattenuti tra la ditta Caccioppoli ed i propri clienti, tra i quali la ditta [OSCURATO:PERSONA]. La G.d.F. procedeva quindi a verifica fiscale nei confronti della ditta [OSCURATO:PERSONA] per i periodi d’imposta dal 2005 al 2009; tale verifica si concludeva con processo verbale di constatazione in data 2 dicembre 2010 che, per ciascuno degli anni d’imposta considerati, rilevava una serie di operazioni imponibili non fatturate. Con particolare riferimento all’anno d’imposta 2007, dal raffronto tra i dati rinvenuti e quelli dichiarati, i verbalizzanti rilevavano un ammontare di acquisti non fatturati, da parte della ditta Fusco nei confronti della ditta Caccioppoli, per l’importo complessivo di € 203.603,00, pari alla differenza tra il valore degli acquisti desunto dalla documentazione extra- contabile, pari ad € 255.738,00, ed il valore degli acquisti risultanti dalle fatture emesse dalla ditta Fusco, pari ad € 36.826,00. L’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale II di Napoli, pertanto, in base ai rilievi contenuti nel p.v.c., considerato il ricarico medio della categoria di appartenenza del 40%, R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] applicando tale ricarico al totale degli acquisti non fatturati, accertava in capo alla ditta Fusco ricavi per € 285.044,00. Con avviso di accertamento n. TF501AL01585/2012, notificato il 23 aprile 2012, l’Ufficio quindi procedeva ad accertare un maggior reddito d’impresa di € 81.441,00 (pari alla differenza tra i ricavi accertati, pari ad € 285.044,00, ed i costi in nero riconosciuti, pari ad € 203.603,00), rideterminando quindi le maggiori imposte dovute ai fini IRPEF, IVA ed IRAP, ed irrogando le relative sanzioni. 2. Avverso tale avviso di accertamento [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli la quale, con sentenza n. 189/30/2013, depositata il 4 marzo 2013, lo rigettava, compensando le spese di lite. 3. Interposto gravame dal contribuente, la Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 2991/44/2015, pronunciata il 12 marzo 2015 e depositata in segreteria il 26 marzo 2015, accoglieva l’appello, annullando l’avviso di accertamento impugnato e compensando le spese di lite. 4. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un unico motivo. Resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA]. 5.La discussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per la camera di consiglio del 28 novembre 2023 , ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ. L’Agenzia delle Entrate ha depositato memoria. -Considerato che: R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazionedell’art. 39, comma 1, lett. d ), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nonché degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Deduce, in particolare, l’Ufficio che, contrariamente a quanto affermatodalla C.T.R., l’atto impositivo si fondava non solo sul rinvenimento di documentazione extracontabile presso terzi, bensì su una serie di ulteriori indizi che ragionevolmente inducevano a presumere l’esistenza di operazioni intercorse tra il terzo presso cui era stata rinvenut la documentazione e la parte contribuente; inoltre, la natura “informatica” della documentazione rinvenuta presso terzi non privava di contenuto la presunzionein questione. 2. Preliminarmente, deve essere esaminata l’eccezione di inammissibiltà del ricorso, per violazione del principio di autosufficienza. Tale eccezione è infondata. Ed invero, l’Agenzia ricorrente ha indubbiamente assolto all’onere di specifica indicazione degli atti processuali e dei documenti sui quali si fonda il ricorso, anche perché dal contenuto del ricorso stesso emergono tutti gli elementi necessari per valutare le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza e consentire la valutazione della fondatezza di tali ragioni (Cass. 15 gennaio 2019, n. 777; Cass. 18 novembre 2015, n. 23575). 3. Nel merito, il motivo è fondato. La C.T.R. ha escluso, nel caso di specie, la sussistenza di presunzioni gravi, precise e concordati, in quanto la sola R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] documentazione acquisita presso il terzo [OSCURATO:PERSONA] non sarebbe stata sufficiente a comprovare l’esistenza di una contabilità occulta, né sussistevano elementi per ricondurre i dati riscontrati presso il Caccioppoli a preesistenti rapporti di natura commerciale intrattenuti tra il fornitore ed il contribuente. Inoltre, sempre secondo la C.T.R., gli elementi probatori rinvenuti presso il Caccioppoli non sarebbero stati confortati da altri elementi che potessero confermarne l’attendibilità. Ora, l’Ufficio censura, in primo luogo, la sentenza impugnata, per non avere preso in considerazione una serie di elementi presuntivi, e quindi una serie di fatti noti, che erano stati presi in considerazione ai fini dell’accertamento in questione. Sul punto, deve innanzitutto rammentarsi che, quanto al governo delle regole su cui si fonda la prova presuntiva, anche in riferimento alla distribuzione dell'onere della prova, compete alla Corte di cassazione, nell'esercizio della funzione nomofilattica, il controllo della corretta applicazione dei principi contenuti nell'art. 2729 cod. civ. , alla fattispecie concreta, poiché se è devoluta al giudice di merito la valutazione della ricorrenza dei requisiti enucleabili dagli artt. 2727 e 2729 cod. civ. pe r valorizzare gli elementi di fatto quale fonte di presunzione, tale giudizio è soggetto al controllo di legittimità se risulti che, nel violare i criteri giuridici in tema di formazione della prova critica, il giudice non abbia fatto buon uso del materiale indiziario disponibile, negando o attribuendo valore a singoli elementi, senza una valutazione di sintesi (Cass. 26 gennaio 2007 n. 1715; Cass. 5 maggio 2017, n. 10973; Cass.12 ottobre 2022, n. 29802). R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] giurisprudenza di legittimità ha peraltro tracciato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi, in particolare affermando che la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno ricavati dal loro complessivo esame, in un giudizio globale e non atomistico di essi (ciascuno dei quali può essere insufficiente), anche se preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall'altro in vicendevole completamento (Cass. 16 maggio 2017, n. 12002; Cass. 2 marzo 2017, n. 5374; Cass. 12 aprile 2018, n. 9059). Orbene, ciò posto, deve rilevarsi che la C.T.R., in sede di decisione, ha escluso la sussistenza della prova della riconducibilità della documentazione extra-contabile rinvenuta presso la ditta Caccioppoli alla ditta Fusco, senza tuttavia considerare una serie di circostanze alla base della pretesa fiscale, e cioè: i) il fatto che le due ditte intrattenevano pregressi rapporti commerciali; ii) il fatto che parte della documentazione rintracciata nei files trovava riscontro nella documentazione contabile, richiesta ed esibita dalla ditta Fusco; iii) l’ulteriore circostanza che la documentazione extra- contabile riportasse il nominativo, la data di consegna, la quantità e la descrizione dei prodotti e degli importi relativi ad operazione già l tra le due ditte; iv) il fatto che il rinvenimento della documentazione contabile interessassediversi periodi di imposta, e, quindi, l’abitudine ad annotare extra- contabilmente le effettive cessioni da parte del fornitore per un lungo arco temporale, dal 2005 al 2009. R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] elementi non sono stati considerati dalla corte territoriale, ragion per cui il giudizio di esclusione della sussistenza delle presunzioni previste dall’art. 39, comma 1, lett. d) d.P.R. n. 600/1973 appare parziale e limitato. Nell’àmbito dello stesso motivo, inoltre,l’Agenzia ricorrente censura la sentenza impugnata, per avere ritenuta non idonea, ai fini della prova dell’esistenza di una contabilità occulta nei confronti del contribuente, la documentazione informatica rinvenuta presso la ditta Caccioppoli, soggetto diverso la contribuente. Sul punto, va tuttavia rilevato che la natura “informatica” della documentazione rinvenuta presso terzi non priva di contenuto la presunzione applicata, posto chela rilevanza della contabilità “in nero”ai fini fiscali e dell’accertamento induttivo di cui all’art. 39 d.P.R. n. 600/1973 è totalmente sganciata da qualunque formalità connessa alle modalità con le quali è tenuta, richiedendosi unicamente che dalla medesima emergano, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero emerga la situazione patrimoniale dell’imprenditore Come questa Corte ha già affermato, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, le presunzioni semplici costituiscono una prova completa alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza ai fini della formazione del proprio convincimento e la “contabilità in nero", costituita da documenti informatici (files), costituisce elemento probatorio, sia pure meramente presuntivo, legittimamente valutabile in relazione all'esistenza delle operazioni non contabilizzate (Cass. 3 ottobre 2010, n. 20902). R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] E' pure pacifico, nella giurisprudenza di questa Corte , che l'inattendibilità della contabilità aziendale e quindi l'accertamento induttivo possono essere fondati su documentazione reperita presso terzi e su annotazioni elaborate da terzi(Cass. 28 giugno 2017, n. 16060; 30 agosto 2016, n. 17420). L'Amministrazione può inoltre fornire elementi anche indiziari da cui sia possibile dedurre,con ragionevole consequenzialità, che i documenti elaborati dal contribuente non siano veritieri, quali, nel caso di specie, l'esistenza di diverse operazioni regolarmente annotate tra il terzo ed il contribuente, rilevate sulla base dell'analitico raffronto tra le relative scritture contabili, ed il fatto che la documentazione extracontabile riportasse il nominativo, la data di consegna, la quantità e la descrizione dei prodotti oltre agli importi relativi alle diverse operazioni. Ne deriva che tali documenti informatici, rinvenuti presso un terzo, non possono essere ritenuti dal giudice, in sé, probatoriamente irrilevanti, senza che a tale conclusione conducano l'analisi dell'intrinseco valore delle indicazioni che da essi discendono e la comparazione delle stesse con gli ulteriori dati acquisiti e con quelli emergenti dalla contabilità del contribuente. A tali principi non si è uniformata la C.T.R., addossando sull'Ufficio un onere di dimostrazione ulteriore, disconoscendo il valore della riscontrata contabilità in nero ed omettendo una complessiva valutazione di tutti gli elementi posti a fondamento dell'accertamento e, segnatamente, del raffronto tra contabilità in nero e scritture contabili del contribuente. R.G. N.23926/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4. La sentenza impugnata deve quindi essere cassata, con rinvio, per nuovo giudizio, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, la quale procederà anche alla regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il