Cassazione n. 13844/2026

LE DELLO [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore-intimato-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delPIEMONTE n. 642/2024 depositata il 03/12/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/03/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/20261. Il presente giudizio – che ha per oggetto l’impugnazione della sentenzadella Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte (hinc:CGT2) n. 642/2024 depositata in data 03/12/2024 – scaturisce dall’avvisodi accertamento emesso nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. (hinc: lacontribuente o la società contribuente) per il recupero del credito di impostadel 2017 ex d.l. n. 143 del 2015, secondo l’amministrazione finanziariaindebitamente compensato dalla contribuente nelle dichiarazioni deisuccessivi anni d’imposta.2. La contribuente ha impugnato l’atto impositivo, risultando vittoriosa inentrambi i gradi del giudizio di merito.3. La CGT2 ha, in particolare, rilevato che i requisiti per avvalersi delvantaggio fiscale sui progetti di ricerca e sviluppo ex d.l. n. 143 del 2015sono stati evidenziati dalla giurisprudenza di merito che si è occupata deltema alcuni caposaldi interpretativi (mutuati dal c.d. [OSCURATO:PERSONA]) ecioè: 1) novità (nuove conoscenze per un progetto di ricerca e sviluppo);2) creatività (un progetto di ricerca e sviluppo deve avere come obiettivo lacreazione di nuovi concetti o idee che migliorino le conoscenze esistenti);3) incertezza (caratteristica fondamentale di un’attività di ricerca); 4)sistematicità (la ricerca e sviluppo sono stati condotti in modo pianificato);5) trasferibilità e/o riproducibilità (i risultati possono essere riprodotti).L’insieme dei tali caposaldi, specialmente dei primi due, però, vanno intesiin senso “relativo” e non “assoluto”.3.1. Nel caso di specie la contribuente ha documentato i costi sostenuti in“R. S.”, evidenziandone gli aspetti innovativi del progetto per migliorarela propria strategia di marketing, ecc. e in tutto ciò non ha ostacolato odoccultato nulla all’[OSCURATO:PERSONA], il quale, se aveva dubbi specifici sul progetto,avrebbe potuto rivolgersi al MISE. Quanto ai motivi d’appello, l’[OSCURATO:PERSONA], al dilà di considerazioni generiche riprese dalla “prassi” normativa dell’A.E.Numero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/2026Centrale, non confuta in maniera concreta le motivazioni della sentenzaimpugnata.4. Contro la sentenza della CGT2 l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoin cassazione con un motivo.5. La parte intimata non si è costituita.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate ha denunciato lanullità della sentenza per motivazione apparente, violazione dell’art.36d.lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.1.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che la sentenza impugnata, insostanza, si è limitata ad affermare in modo apodittico che:1) la s.r.l. ha documentato i costi sostenuti in R S (considerazionecomunque non risolutiva);2) l’[OSCURATO:PERSONA] non ha confutato in maniera concreta le motivazioni dellasentenza di primo grado.La ricorrente – richiamando, a pag. 5 ss. del ricorso in cassazione, ledoglianze proposte davanti al giudice di seconde cure - rileva che, conriferimento a entrambi i profili, non si comprende quali documenti sianostati esaminati, quali costi siano stati presi in considerazione, per qualiragioni le contrarie deduzioni contenute nell’atto di appello – puntualmenteargomentato - non siano state condivise, ammesso che siano stateesaminate.1.2. Rispetto alle censure svolte nel giudizio di appello rileva che lamotivazione della sentenza impugnata non risponde su tali aspetti:a) i costi sostenuti si riferiscono solo a miglioramenti di serviziavvalendosi della combinazione di conoscenze già esistenti;b) il risultato finale (complessivamente valutato) sembra aver realizzatonuovi prodotti (beni o servizi) o processi o al miglioramento sostanziale diprodotti o processi già esistenti, ma in realtà rappresenta la declinazione diNumero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/2026comuni strategie o metodi di approccio commerciale finalizzati a potenziarel’approccio con i destinatari dei servizi resi;c) non si contribuisce all’avanzamento delle conoscenze generaliapportando benefici per l’intera economia, fattore che rende le attività diricerca e sviluppo meritevoli di fruire di contributi pubblici diversamentedall’aberrante tesi sostenuta in sentenza secondo cui ogni possibile fattoredi miglioramento racchiuso nell’esclusivo ambito del soggetto di riferimentosarebbe di per sé meritevole dell’agevolazione.1.3. Il giudice di seconde cure, ad avviso di parte ricorrente si è limitatoa fornire affermazioni apodittiche, per cui la motivazione è presente solo dalpunto di vista grafico, commettendo i seguenti errori: a) ha menzionato ilc.d. Manuale di Frascati senza porre l’attenzione sui presupposti agevolativiin ordine alla fattispecie concreta; b) si è limitato a richiamare la normativasenza, tuttavia, relazionarla con la fattispecie oggetto d’esame; c) haritenuto documentati i costi e generiche le difese dell’[OSCURATO:PERSONA], senzaspiegarne il perché.2. Passando all’esame del motivo di ricorso occorre richiamarel’orientamento di questa Corte, secondo il quale è denunciabile incassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione dilegge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata,a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia siesaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale egrafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile traaffermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di"sufficienza" della motivazione (Cass., Sez. U, 07/04/2014, n. 8053).2.1. Occorre, poi, precisare come il motivo di ricorso non riguardi laviolazione dell’art. 3, comma 4, d.l. n. 145 del 2013, ma il vizioNumero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/2026motivazionale della sentenza impugnata sui motivi di appello, così ricostruitidalla CGT2:«a) la violazione e falsa applicazione dell’art. 132, n. 4, c.p.c., circa lacarenza di analisi e valutazione dei presupposti dell’agevolazione. Dopo averriassunto i dati normativi dell’agevolazione dell’art. 3, co. 4, D.L. n.145/2013, sul solco della comunicazione della Commissione Europea n.198/01 del 2014, a sua volta mutuata dai principi del “Manuale di Frascati”dell’Ocse, respinge “l’approccio seguito dalla Corte di primo grado che haimpropriamente minimizzato la portata delle argomentazioni addottedall’[OSCURATO:PERSONA] attribuendole valore di mere asserzioni di parte frutto di“soggettive valutazioni dei propri funzionari”. Rileva come alle analiticheallegazioni della ricorrente, l’[OSCURATO:PERSONA] abbia effettuato le proprie obiezioni dicarattere tecnico, di cui il Giudice non ha preso atto;b) la violazione e falsa applicazione dell’art. 3, co. 4°, D.L. n. 145/2013in quanto vi erano i presupposti per disconoscere l’agevolazione.»I contenuti di tali censure risultano riportati in parte qua, come giàevidenziato, a pag. 5 ss. del ricorso in cassazione.2.2. La CGT2 richiamati i contenuti del cd. [OSCURATO:PERSONA] (v. supra,sub 3, in parte espositiva), ha rilevato che i requisiti devono essere intesiin senso relativo e non assoluto. Rilevato, poi, che i costi erano documentatidalla contribuente ha ritenuto che: «Quanto ai motivi d’appello, l’[OSCURATO:PERSONA], aldi là di considerazioni generiche riprese dalla “prassi” normativa dell’A.E.Centrale, non confuta in maniera concreta le motivazioni della sentenzaimpugnata.»I contenuti della sentenza di primo grado sono stati riportati nellapremessa della sentenza della CGT2, che li ha così ricostruiti: «nell’aver laricorrente documentato i costi sostenuti nell’attività di ricerca e sviluppo;nell’aver evidenziato gli aspetti innovativi del progetto, ossia del metodo divendita “organizzato in 5 fasi, che seguono lo studio dell’evoluzionepsicologica e relazionale con il cliente, volto a incrementare i volumi diNumero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/2026vendita attraverso una nuova strategia di marketing, che dovrebbedifferenziare la posizione della società nel mercato di riferimento”;- che “era onere dell’[OSCURATO:PERSONA] opporre rilievi connotati da analogaconsistenza tecnica (parere del MISE), anziché limitarsi a fondare la pretesaimpositiva – con tanto di sanzioni – sulle soggettive valutazioni dei proprifunzionari che, in difetto della necessaria valenza tecnica, finiscono perrisolversi in mere asserzione e deduzioni di parte”;- il rimando al prevalente orientamento della giurisprudenza di merito,secondo cui per fruire dell’agevolazione in discorso “non sia necessarial’integrazione di una novità in termini assoluti, essendo sufficiente chel’impresa abbia innovato proprie tecnologie o processi” e che l’innovazioneper la quale l’impresa ha effettuato l’investimento “può consistere anchenell’adozione di conoscenze e capacità esistenti, che comunque apportanouna novità per l’impresa”.»3. Il motivo di ricorso – considerato l’effetto devolutivo del processo diappello nei limiti dei motivi di ricorso, nella specie riprodotti dalla partericorrente e contenenti puntuali argomentazioni circa i requisiti richiesti perla concessione dell’agevolazione ex art. 3, comma 4, d.l. n. 145 del 2015 –è fondato. L’esame complessivo della sentenza impugnata, infatti, nonconsente di ricostruire, neppure attraverso il rinvio per relationem alleargomentazioni della sentenza di primo grado (che, ad avviso della CGT2,non sarebbero state scalfite dai motivi di ricorso del contribuente), qualesia stato l’iter logico dal giudice di seconde cure, che richiama i contenutidel [OSCURATO:PERSONA], evidenziando che i requisiti (con particolareriferimento alla cd. creatività e novità) vanno intesi in senso relativo e nonassoluto, per poi evidenziare che le censure svolte dall’Agenzia delle Entratenon erano in grado di scalfire le argomentazioni del giudice di prime cure.3.1. Un simile incedere argomentativo, anche alla luce di un esamecomplessivo della sentenza impugnata, non comporta un mero deficitmotivazionale – avulso dal sindacato di legittimità a seguito delle riformeNumero registro generale 9818/2025Numero sezionale 2393/2026Numero di raccolta generale 13844/2026Data pubblicazione 12/05/2026del 2012 – ma la carenza del cd. minimo costituzionale. La conferma dellasentenza del giudice di prime cure non può, infatti, incentrarsi sullacondivisione generica delle relative argomentazioni essendo necessario chetra queste ultime e la statuizione di rigetto dell’impugnazione proposta dallaparte soccombente si inserisca una valutazione critica delle censureprospettate dalla parte appellante.4. Alla luce di quanto sin qui evidenziato il ricorso è fondato e deveessere accolto.4.1. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata con rinvioalla CGT2 che, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese delpresente giudizio. P.Q.Mla Corte accoglie il ricorso;cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Piemonte in diversa composizione, anche ai fini dellaregolazione delle spese del presente giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12/03/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]