Cassazione n. 20607/2023

RDINANZA sulricorso iscritt o al n. 16076 / 20 1 4 R.G. propost o da Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesaex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] (c.f.: BNC MTT53A02A339M ) , in proprio e nella qualità di erede della signora [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] (c.f.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] (c.f.: [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), nella qualità di eredi della signora [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difes i anc he disgiuntamente , in virtù di procura speciale allegata al controricorso, dagli [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in Roma in viale [OSCURATO:PERSONA] n. 134; -controricorrenti - Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. avverso la sentenza n. 753 / 2 6 / 201 4 della C.T. R . d el la Puglia – sez. distaccata di Foggia, depositata in data 31/3/2014; udita la relazione della causa svolta dal dott. [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consigliodel 12 maggio 202 3 ; [OSCURATO:PERSONA] base alle risultanze di due processi verbali di constatazione redatti dalla Guardia di Finanza di Foggia nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]., l’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Foggia, emise quattro avvisi di accertamento a carico di essa pergli anni 2005 e 2006. Tale società era classificabile “a ristretta base azionaria” ed era partecipata da [OSCURATO:PERSONA] nella misura del 75% e dalla signora [OSCURATO:PERSONA] nella misura del 25%. L’Agenzia imputava ai soci, a titolo di reddito di capitale, in proporzione alle quote di partecipazione, i maggiori utili societari extracontabilied emise nei loro confronti avvisi di accertamento per il recupero della maggiore Irpef dovuta. Inoltre, l’Agenzia notificò alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (conferitaria dell’azienda della [OSCURATO:SOCIETA] con un atto pubblico del 2008) la cartella di pagamento ai sensi dell’art. 14, commi 4 e 5, del d.lgs. n. 472 del 1997. Con distinti ricorsi alla C.T.P., [OSCURATO:PERSONA] impugnò gli avvisi di accertamento a lui notificati deducendone l’illegittimità per inesistenza e nullità assoluta. In particolare, quelli relativi agli utili extracontabili prodotti dalla società sarebbero nulli in quanto tassati in capo a quest’ultima quando la stessa già si era estinta in seguito alla cancellazione dal registro delle imprese avvenuta in data 4/2/2010. Inoltre, con riferimento all’avviso di accertamento per l’anno 2005 notificato in data 8/1/2011, [OSCURATO:PERSONA] dedusse l’irritualità della Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. notifica perché priva dei requisiti essenziali previsti dagli artt. 153 e 160 c.p.c., e perché effettuata dal messo comunale ai sensi dell’art.140 c.p.c. con invio della raccomandata di avvenuto deposito tramite agenzia privata. Con riferimento agli avvisi di accertamento per gli anni 2005 e 2006 notificati in data 1/2/2012, dedusse la violazione degli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, come modificati dall’art. 37 del d.l. n. 223 del 2006, sul presupposto che il raddoppio dei termini per i rilievi penali contestati alla società non era estensibileai soci. Anche gli eredi di [OSCURATO:PERSONA], la società [OSCURATO:SOCIETA]. e la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (alla quale la cartelladi pagamento a titolo di solidarietà era stata notificata ai sensi dell’art. 14 del d.lgs. n. 472 del 1997) impugnarono gli atti ad essi notificati deducendo l’inesistenza e/o la nullità degli avvisi di accertamento emessi a carico della società [OSCURATO:SOCIETA] ormai estinta , nonché l’intervenuta decadenza per gli avvisi di accertamento notificati nel 2012. Con la sentenza n. 167/3/2011la C.T.P., in accoglimento del ricorso di [OSCURATO:PERSONA], annullò l’avviso di accertamento ai fini Irpef pari ad euro 216.759 i n relazione all’anno 2005, ritenendo nulla la notifica effettuata in data 8/11/2011. Con una successiva sentenza (la n. 182/2/2012) la stessa C.T.P., previa riunione di tutti gli altri ricorsi, annullò gli avvisi di accertamenti emessi nei confronti dei soci, nonché la cartella di pagamento notificata alla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in quanto conseguenti ad avvisi di accertamento irritualmente notificati alla società Turinvests.r.l., all’epoca già estinta. Contro le due sentenze l’Agenzia delle Entrate propose appello, rigettato dalla C.T.R. Avverso la sentenza di appello, l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione articolato in tre motivi.Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. Resistono con controricorso [OSCURATO:PERSONA], in proprio e in qualità di erede di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], questi ultimi nella qualità di eredi di [OSCURATO:PERSONA]. Le parti hanno depositato memorie ai sensi dell’art. 380 bis.1. c.p.c. Diritto Innanzitutto, si deve rigettare l’eccezione di improcedibilità del ricorso, formulata dai controricorrenti: agli atti del giudizio di cassazione è stata depositata (ed è quindi nella disponibilità della Corte: cfr. Cass., S.U., 06/07/2022, n. 21349)copia della sentenza notificata all’Agenzia delle Entrate, ai fini della decorrenza del termine “breve” di sessanta giorni, tramite materiale consegna presso l’Ufficio, a norma dell’art. 38 comma 2 del d.lgs. n. 546 del 1992(Sez. 5 -, Ordinanza n. 16554 del 22/06/2018 , Rv. 649202 - 01). Orbene, l’Agenzia ha notificato il ricorso entro il termine breve decorrente dallanotifica della sentenza tramite materiale consegna all’Ufficio, sicché esso è procedibilee tempestivo. 1. Con il primo motivo , rubricato “ Violazione e falsa applicazio n e degli artt. 1 e 44 comma 1 Tuir; dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.”, l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza di appello nella parte in cui ha ritenuto che la nullità della notifica dell’avviso di accertamento alla societàabbia determinato l’illegittimità degli avvisi di accertamento emessi a carico dei soci. Secondo l’Agenzia ricorrente, l’accertamento riguardo alla società e quello riguardo ai soci non sono elementi di un unico procedimento. In particolare, nel caso in cui una società sia cancellata dal registro delle imprese, l’impossibilità di rettificare il reddito in capo ad essa non può escludere la possibilità di rettificare il reddito in capo ai soci in applicazione del principio giurisprudenziale della presunzione di Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. distribuzione degli utili extracontabili nelle società di capitali a ristretta base di partecipazione. 2.Con il secondo motivo, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, inserito dall’art. 37, comma 24, del d.l. n. 223 del 2006”, l’Agenzia delle Entrate censura la sentenza d’appello nella parte in cui ha ritenuto che l’Ufficio sarebbe decaduto dall’accertamento nei confronti dei soci in quanto “il raddoppio dei termini di decadenza ex art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, per i rilievi penali a carico della società, non ha automatico rilievo rispetto ai soci”. In particolare,secondo la C.T.R., la denuncia di reato sarebbe stata presentata esclusivamente nei confronti dell’amministratore della società e non anche dei soci, con la conseguenza che, essendosi i termini di decadenza ordinari per questi compiuti nel 2010 e nel 2011, rispettivamente in relazione agli anni d’imposta 2005 e 2006, gli avvisi accertamenti ai soci notificati nel 2012 sarebbero nulli. Deduce, di contro, l’Agenzia che le violazioni penali emergenti dai verbali di constatazione, dalle quali sono scaturite le denunce alla competente Procura della Repubblica, avrebbero comportato necessariamente il raddoppio dei termini di accertamento anche nei confronti dei soci. 3. Con il terzo motivo di ricorso, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’art. 140 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.”, l’Agenzia si duole che erroneamente la C.T.R. avrebbe dichiarato nulla la notifica a [OSCURATO:PERSONA] dell’avviso di accertamento per l’anno 2005, per il motivo che la raccomandata informativa ex art. 140 c.p.c. sarebbe stata recapitata da un gestore di posta privata non abilitato a conferire certezza alla data di notificazione dell’avviso di accertamento. Secondo l’Agenzia, essendo stata spedita la raccomandata informativa da un pubblico ufficiale (messo notificatore comunale), non rileverebbe la data certa della ricezione, ma solo quella della spedizione.Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. 4. E’ opportuno, prima di affrontare i motivi di ricorso, sgombrare il campo dall’eccezione di inammissibilità, proposta dai contribuenti, del ricorso. Quest’ultimo, in vero, è rispettoso del canone dell’autosufficienza, in quanto idoneo ad individuare con sufficiente precisione i capi di sentenza impugnati. Soddisfacendo, inoltre, una esigenza che traspare dal controricorso, circa l’individuazione delle questioni ancora controverse, vi è da dire che queste ultime risultano, anchequi con sufficiente chiarezza, ben individuate dai motivi di impugnazione. Si discute ancora , cioè : 1) del rapporto giuridico esistente tra l’accertamento a carico della società a ristretta base di partecipazionee l’accertamento a carico dei soci (illo tempore [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], oggi [OSCURATO:PERSONA], in proprio e quale erede di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], questi ultimi quali eredi di [OSCURATO:PERSONA]);2) del raddoppio dei termini di accertamento a carico dei soci nel caso di violazioni penali riguardantigli organi sociali;3) della nullità della notifica ex art. 140 c.p.c. dell’avviso di accertamento a [OSCURATO:PERSONA], relativo all’anno d’imposta 2005, con la consequenziale ritenuta decadenza dell’Ufficio dal potere di accertamento. 4.1. Passando all’esame delle censure, nell’ordine in cui sono state proposte dall’Agenzia ricorrente (che non corrisponde all’ordine con cui la C.T.R. ha affrontato e deciso le questioni oggetto delle stesse), il primo motivoè fondato. Questa Corte ha chiarito di recente che le vicende societarie , come la cancellazione dell’ente dal registro delle imprese,che impediscono il consolidamentoo la definitività dell’avviso di accertamento a carico della società per il recupero a tassazione degli utili extracontabili non dichiarati, non ostano all’accertamento in capo ai soci dei maggiori utili percepiti sul presupposto del loro conseguimento da parte della società, in base alla presunzione (fondata sul diritto vivente di fonte giurisprudenziale) di distribuzione degli utili extracontabili nelle Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. società di capitali a ristretta base di partecipazione (Cass., sez. 6-T, n. 10723/2021, non massimata; Cass., sez. T , n. 10679 del 04/04/2022, Rv. 664336 -01). 4.2. Il secondo motivo è fondato. Dal combinato disposto di cui agli artt. 4 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 e 43, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973 si evince che il raddoppio dei termini si applica in presenza di una violazione che comporta l'obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000, il quale a sua volta, all'art.4, prevede, tra i requisiti per la configurabilità astratta del reatodi dichiarazione i nfedele, che «taluna» delle singole imposte evase sia superiore all'ammontare indicato. Il raddoppio è legato all'astratta sussistenza di un reato perseguibile d'ufficio, che fa sorgere l'obbligo di denuncia in capo al pubblico ufficiale, e non dipende dal suoaccertamento in concreto ( Cass., s ez. T , n. 21295 del 05/07/2022). Peraltro, nel caso di raddoppio dei termini per l'accertamento nei confronti di una società di capitali a ristretta base sociale deve necessariamente conseguire il raddoppio dei termini per l'accertamento nei confronti dei soci, per i quali l'accertamento consegue automaticamente in base alla presunzione di percezione degli utili extracontabili conseguiti dalla società (cfr. ancora Cass., sez. T, n. 21295 del 05/07/2022, non massimata sul punto). Né può escludersi, in relazione ai soci, l’applicazione del raddoppio dei termini per il fatto che, in seguito a vicende che riguardano l’organizzazione della società, l’avviso di accertamento nei confronti di quest’ultima non si sia potuto consolidare o non sia stato confermato nel meritodal giudice tributario. 4.3. Dalla fondatezza del secondo motivo discende l’assorbimento del terzo motivo. La notificazione dell’avviso di accertamento a [OSCURATO:PERSONA] in relazione all’anno d’imposta 2005, oggetto del motivo in esame, è stata eseguita prima del periodo intercorrente tral’entrata in vigore Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. del d.lgs. n. 58 del 2011 e l’entrata in vigore della l egge n. 124 del 2017, e di conseguenza essa non avrebbe potuto affidarsi agli operatori postali “privati” (arg. ex Cass., sez. T , n. 29343 del 07/10/2022, Rv. 666082 -02). Non rileva che, nel caso di specie, il messo notificatore del Comune di Apricena avesse conferito l’efficacia della pubblica fede (e dunque della certezza giuridica) alla data della spedizione della raccomandata informativa della notificazione ex art. 140 c.p.c.per il tramite dell’operatore postale “privato”, in quanto nel regime anteriore all’entrata in vigore del d.lgs. n. 58 del 2011la spedizione di un atto del procedimento notificatorio di un atto stragiudiziale, come l’avviso di accertamento, non poteva avvenire attraverso un soggetto diverso dal gestore del servizio postale universale. Tuttavia, il vizio che affligge la notificazione in questione è la nullità, soggetta a sanatoria ex nunc tramite la proposizione del ricorso di primo grado, nella specie comunque avvenuta (Cass., Sez. U, n. 19854 del 05/10/2004, Rv. 577521 -01). Senonché, dovendosi applicare, nella fattispecie di causa, il raddoppio dei termini di decadenza di cui all’art. 43, comma 2 bis, del d.P.R. n. 600 del 1973, il giudice del rinvio dovrà verificare se, considerati i termini raddoppiati, la sanatoria della nullità della notificazione dell’avviso di accertamento a [OSCURATO:PERSONA], benché operante con efficacia ex nunc, si sia verificata in tempo per evitare la decadenza dell’ufficio dal potere di accertamento. 5. In conclusione,il ricorso dell’Agenzia delle Entrate è accolto. La sentenza impugnata deve essere cassata e la causa deve essere rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, che, nel procedere a nuovo esame, terrà conto, qualora l’esito del giudizio dovesse risultare sfavorevole ai socicontribuenti, dello ius superveniens in materia di sanzioni , di cui all’art. 1, comma 2, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dall’art. 15, comma 1, del d.lgs. n. 158 del 2015. Il giudice del rinvio liquiderà anche le spese del presente giudizio.Ric. n. 16076/2014sez. T –ud. 12- 5 - 202 3 est. Napolitano A. P.Q.M. Accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo. Cassa la sentenz