Cassazione n. 18440/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.5087/2015 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA]’ [OSCURATO:PERSONA], in persona del procuratore speciale [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dal l ’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura per scrittura privata autenticata dal notaio Busani di Milano, rep. 34651, allegata alla nota di costituzione del nuovo difensore, ed elettivamente domiciliata in Roma alla via dell’Elettronica n. 20, presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA]; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso la quale in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 è domiciliata, ope legis; – resistent e – [OSCURATO:PERSONA] RIMBORSOavverso la sentenza della Commissione tributaria centrale, sezione di Perugia, n. 653 / 01/ 2013 , pronunciata in data 12 maggio 2 01 3 e pubblicata in data 27 dicembre 2013, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 maggio 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con istanza del 2/10/1985, la Cassa di Risparmio di Perugia presentava all’[OSCURATO:PERSONA] richiesta di rimborso della maggiore IRPEG e della maggiore ILOR versate in conseguenza della presentazione della dichiarazione dei redditi per l’anno 1984. L’istanza si fondava, per quanto in questa sede rileva, sulla mancata inclusione degli interessi di mora maturati sui crediti in sofferenza – sia al numeratore che al denominatore – nel rapporto previsto dall’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973 ai fini della determinazione del coefficiente di deducibilità degli interessi passivi, comportamento che la banca assumeva aver posto in essere cautelativamente e che aveva determinato il versamento di una maggior imposta. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria di I grado di Peru gia accoglieva, nei confronti dell’allora ufficio imposte dirette di Perugia, il ricorso contro il silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione e la de cisione era confermata dalla Commissione tributaria di II grado di Perugia. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria centrale di Perugia accoglieva, in parte qua, il ricorso dell’amministrazione, evidenziando che, trattandosi di interessi di mora su crediti in sofferenza, accantonati nel fondo rischi exart. 66 d.P.R. n. 597/1973, l’art. 62, comma 2, lett. a) t.u.i.r., espressamente ne escludeva la rilevanza ai fini del rapporto di deducibilità; tale norma doveva considerarsi meramente confermativa di un principio già esistente nell’ordinamento, perché gli interessi non riscossi ma accantonati potevano far parte del reddito di esercizio e quindi non potevano essere tenuti in considerazione ai fini del calcolo del rapporto di cui all’art. 58 citato. 4. Contro tale decisione propone ricorso Unicredit s.p.a. , incorporante Banca dell'Umbria s.p.a., nuova denominazione assunta dalla già Cassa di Risparmio di Perugia,in base ad un motivo, illustrato da successiva memoria. L’Agenzia delle entrate ha depositato atto di costituzione al solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione della causa. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 12 maggio 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n.168, conv. in l . 25 /10/ 2016, n. 197 . Considerato che: 1. Con l’unico motivo, rubricato  Violazione e falsa applicazione dell’art. 58 e dell’art. 66, comma 4, del D.P.R. 597/73 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la società contribuentededuce che la Commissione tributaria centrale abbia errato nel ritenere che gli interessi di mora maturati sui crediti in sofferenza non dovessero essere inseriti– sia al numeratore che al denominatore – nel rapporto previsto dall’art. 58 del d.P.R. n. 597/1973 ai fini della determinazione del coefficiente di deducibilità degli interessi passivi, comportamento cautelativo posto in essere dalla banca e che aveva determinato una maggior imposta. 2. Il motivo è fondato, come da specifici precedenti di questaCorte. L'art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, nel testo modificato dall'art. 1 della l. n. 626/1981, applicabile ratione temporis, stabilisce, per quanto qui interessa, che «Gli interessi passivi, salvo quanto previsto nei successivi commi» (che non rilevano ai fini della presente controversia) «sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito di impresa, comprese le plusvalenze patrimoniali e le sopravvenienze attive, e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi, compresi quelli che fruiscono di esenzioni ed esclusi quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta». Questa Corte ha affermato il principio in base al quale,ai fini della determinazione del rapporto di deducibilità degli interessi passivi previsto dal succitato art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, vanno computati anche gli interessi di mora sui crediti in sofferenza maturati nel periodo d'imposta (cfr. Cass. 13/03/2019, n. 7111 e n. 7112 ; Cass.12/02/2010, n. 3402, n. 3403 e n. 3404; Cass. 20/03/2009, n. 6801; Cass.27/06/2005, n. 13815; Cass. 18 /06/ 2004, n. 11420; Cass.11/06/2004, n. 11192; Cass. 12/05/2004, n. 8994; Cass. 21/11/2001, n. 14695; è rimasto precedente isolato Cass. 15/10/2004 n.20343). Detti interessi di mora dovevano essere inclusi sia nel numeratore che nel denominatore della frazione di cui all'art. 58 cit. per la determinazione del limite di deducibilità degli interessi passivi, costituendo crediti maturati nel periodo d'imposta e come tali concorrenti a formare i ricavi, essendosi affermato che la regola generale di deducibilità nei termini espressi dalla citata norma non contempla tra le deroghe espresse quella relativa agli interessi per i crediti in sofferenza maturati nell'esercizio e non realizzati, per cui correttamente essi vanno computati sia al numeratore che al denominatore nel periodo di competenza; in tali interventi si è anche evidenziato che, come tutte le deroghe, anche quelle contenute nell'art. 58 citato,sono di stretta interpretazione e non possono essere estese in via di interpretazione analogica. Questa Corte, nei plurimi arresti già citati,ha anche precisato che : - il principio non soffre deroghe in ragione di quanto stabilito dall'art. 66 d.P.R. n. 597/1973, che prevede soltanto la deducibilità, limitata entro determinate percentuali, degli «accantonamenti iscritti in apposito fondo del passivo a fronte dei rischi su crediti, in ciascun periodo d'imposta», senza fare alcun riferimento alle voci previste nel rapporto contemplato dal più volte citato art. 58 (in tali termini cfr. in particolare la citata Cass. n. 6801/2009); - l’art . 63 t.u.i.r., articolato in maniera molto più compiuta e puntuale, dopo avere ribadito al primo comma la regola generale relativa alla percentuale di deducibilità degli interessi passivi, nei commi successivi ha dettato una serie di deroghe e di specificazioni, tra le quali si rinviene anche quella della non computabilità (ai fini dell'ottenimento della percentuale di deducibilità) degli interessi di mora accantonati a norma degli articoli 55 e 71 del t.u.i.r., che però è applicabile solo a decorrere dall’1/01/1988. 3. Il ricorso va quindi accolto, avendo la Commissione tributaria centrale erratamente escluso gli interessi moratori sui crediti in sofferenza nel numeratore e nel denominatore del rapporto di cui all'art. 58 del d.P.R. n. 597/1973, cui è conseguita una minor quota di interessi passiviindeducibili rispetto a quella conseguente alla corretta applicazione del citato art. 58. La sentenza va quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Umbria per decidere sul ricorso, in diversa composizione, e per regolare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la decisione impugnatae rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del