Cassazione n. 12999/2022

te ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 26714/2014 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresenta p.t., [OSCURATO:PERSONA], MIT- [OSCURATO:PERSONA], la prima rappresentata e difesa dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] sano e dall'Avv. M. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il loro studio in Roma via Crescenzio 91 giusta memoria di costituzione per sostituzione di difensore datata 31.7.2018, e i restanti due dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto in Roma via N. Paganini 15 presso lo studio del difensore; - ricorrenti - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Pie- monte, n.557/34/2014 depositata il 10 aprile 2014, e che non risulta notificata. Udita la relazione svolta nell'adunanza camerale del 13 ottobre 2021 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Piemonte, veniva rigettato l'appello della società Casa della Piastrella di [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:SOCIETA]. e dei soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]- tonio proposto avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA]- vinciale di Torino n.102/15/2012 la quale aveva riunito e rigettato i ricorsi dei contribuenti aventi ad oggetto tre avvisi di accertamento per II.DD. e IVA 2005, il primo per recupero ad imposizione di reddito di impresa non dichiarato, e i secondi per reddito di partecipazione impu- tato per trasparenza in capo ai soci in corrispondenza delle quote ri- spettive. 2. La sentenza del giudice di prime cure affermava la legittimità delle riprese, in conseguenza della mancata presentazione della dichiara- zione dei redditi per l'anno di imposta da parte della società, mancanza che fondava l'accertamento induttivo, previo accertamento della legit- timità della notifica degli avvisi di accertamento. La decisione veniva confermata dal giudice d'appello anche in punto di sanzioni. 3. Avverso la decisione propongono ricorso i contribuenti per otto mo- tivi, che illustrano con memoria, cui resiste l'Agenzia delle Entrate con controricorso. Considerato che: 4. Con il primo motivo di ricorso - ex art.360 primo comma nn.3 e 5 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione e mancata applicazione degli artt.10 comma 1 I. n.212 del 2000, 1 comma 1, 8 del d.P.R. n.322 del 1998, 112 cod. proc. civ., 62 del d.lgs. n.546 del 1992, sia in quanto l'omessa presentazione della dichiarazioni dei redditi per l'anno di im- posta, in buona fede, sarebbe stata dovuta a cause non imputabili ai contribuenti e sia in quanto i dati rilevanti sarebbero stati indiretta- mente ricavabili dal "comportamento concludente" della società e dalle dichiarazioni dei redditi di partecipazione dei soci nonché dalla comu- nicazione annuale IVA; sia, infine, per l'omessa considerazione da parte della CTR dell'incidenza percentuale dei costi diversi da quello del venduto e del costo del personale. 5. Il motivo è inammissibile. In primo luogo esso è in larga parte affetto da difetto di specificità dal momento che da pag.11 del ricorso sino a metà pag.15 non si fa riferimento alcuno alla decisione impugnata, che è quella della CTR, ma si svolgono considerazioni di puro merito e re- lative alla decisione di primo grado. In secondo luogo, nella parte in cui il mezzo mette a fuoco la sentenza d'appello, alle pagg.15 e 16 del ricorso„ esso ribadisce considerazioni (l'omessa presentazione della dichiarazioni dei redditi per l'anno di im- posta, la buona fede, la giustificazione dell'omissione per cause non imputabili, il fatto che i dati rilevanti sarebbero indirettamente stati ricavabili dal "comportamento concludente" della società e dalle dichia- razioni dei redditi di partecipazione dei soci nonché la comunicazione annuale IVA) su cui il giudice d'appello si è già pronunciato, ritenendo decisivo il fatto materiale della mancata presentazione della dichiara- zione dei redditi per il fondamento dell'accertamento induttivo, in ter- mini conformi alla consolidata giurisprudenza di legittimità. 6. Infatti, tanto in tema di accertamento IVA quanto di imposte sui redditi, ovvero quelle per cui è causa, il fatto dell'omessa dichiarazione da parte del contribuente permette all'Amministrazione finanziaria di ricorrere a presunzioni cd. supersemplici, anche prive, cioè, dei requi- siti di gravità, precisione e concordanza, che comportano l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente e i cui poteri trovano fondamento non già nell'art. 38 (accertamento sintetico) o nell'art. 39 (accertamento induttivo), bensì nell'art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (cd. accertamento d'ufficio) (Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 1506 del 20/01/2017, Rv. 642453 - 01; conforme Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 2581 del 04/02/2021, Rv. 660477 - 01). Infine, l'argomento dell'omessa considerazione da parte della CTR dell'incidenza percentuale dei costi diversi da quello del venduto e del costo del personale è del tutto generico, in quanto non si indica in alcun modo quali sarebbero stati i costi ulteriori in questione. 7. Con il secondo motivo di ricorso - ai fini dell'art.360 primo comma nn.3 e 5 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione e mancata appli- cazione degli artt.62 sexies comma 3 del d.l. n.331 del 1993, 53 del d.P.R. n.917 del 1986, 6 del d.P.R. n.633 del 1972, 38 comma 3 del d.P.R. n.600 del 1973, 112 cod. proc. civ., 62 del d.lgs. n.546 del 1992, in quanto, ove fosse stato presentato io studio di settore, la società sarebbe stata congrua e coerente; la censura lamenta inoltre l'omessa pronuncia sulla determinazione del margine di ricarico. 8. Il motivo è affetto da profili di inammissibilità e di infondatezza. Innanzitutto, la parte del motivo in cui viene riproposta la rilevanza di uno studio di settore non presentato è argomento di merito, inconfe- rente nel presente giudizio di legittimità oltre che del tutto ininfluente rispetto all'accertamento induttivo radicato nella fattispecie per effetto dell'omessa dichiarazione dei redditi, come affermato dalla CTR a pag.3 della sentenza, in conformità alla giurisprudenza di legittimità sopra riportata. La parte della censura in cui si lamenta l'omessa pronuncia sulla deter- minazione del margine di ricarico è poi infondata, dal momento che la censura è stata indicata dalla sentenza impugnata come proposta in primo grado («l'Ufficio aveva errato nel considerare solo il coefficiente di ricarico relativo all'anno 2004 e non anche quello relativo all'anno precedente», cfr. p.1 motivazione della sentenza impugnata), generi- camente riproposta in appello («ribadendo la fondatezza dei rilievi già proposti», p.2, ibidem) e ritenuta dalla CTR inammissibile, unitamente ad altri profili, «poiché non accompagnati da alcuna specifica censura della motivazione della decisione di primo grado su quanto già dedotto in primo grado» (p.3, ibidem), né il motivo di ricorso riproduce il cor- rispondente motivo di appello a dimostrazione della specificità della propria censura avanti la CTR. 9. Con il terzo motivo di ricorso -ex art.360 primo comma nn.3 e 5 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione e mancata applicazione degli artt.4 secondo comma del d.lgs. n.165 del 2001, 19 e 53 del d.lgs. n.300 del 1999, 2697 cod. civ., 112 cod, proc. civ., 62 del d.lgs. n.546 del 1992 con riferimento alla carenza di potere di sottoscrizione degli atti impositivi da parte di soggetto privo di qualifica dirigenziale e alla carenza del potere di delega da parte del direttore in favore del firma- tario degli atti. 10. Il motivo è inammissibile. Secondo una tecnica di formulazione già constatata nelle precedenti censure, anche il motivo in disamina è am- piamente affetto da difetto di specificità poiché da pag.17 sino all'ul- timo capoverso a pag.20 del ricorso non censura la decisione di appello, ma svolge considerazioni di merito. Nella parte in cui si riferisce alla j 5 decisione della CTR, inoltre, non si confronta realmente con l'accerta- mento in fatto compiuto dal giudice d'appello secondo il quale «rego- lare risulta la sottoscrizione dell'avviso di accertamento, posto che tale atto risulta sottoscritto da persona che è stata all'uopo delegata in forza dell'ordine di servizio n.1 del 19.7.2010» (p.2 motivazione della sen- tenza CTR). A tale accertamento non viene contrapposto un fatto de- cisivo e contrario e nel corpo motivo, in particolare a pag.21 del ricorso, vengono svolte considerazioni generiche sull'onere della prova. 11. Con il quarto motivo -ai fini dell'art.360 primo comma nn.3 e 5 cod. proc. civ. - i ricorrenti deducono la violazione e mancata applicazione degli artt.6 comma 5 del d.lgs. n.472 del 1997, 112 cod. proc. civ., 62 del d.lgs. n.546 del 1992 circa le sanzioni applicate, non avendo la CTR tenuto conto del fatto che i contribuenti avrebbero dato indicazione al commercialista di presentare la dichiarazione dei redditi, il quale non avrebbe poi ottemperato alla richiesta, fatto configurante un fatto di "forza maggiore". 12. Il motivo è infondato. Si richiama la giurisprudenza di questa Corte, in tema di sanzioni per le violazioni di disposizioni tributarie, secondo cui la prova dell'assenza di colpa grava, nel rispetto delle regole gene- rali dell'illecito amministrativo, sul contribuente, il quale risponde per l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi da parte del pro- fessionista incaricato della relativa trasmissione telematica ove non di- mostri di aver vigilato sullo stesso, nonché il comportamento fraudo- lento del medesimo professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento, mediante la falsificazione di modelli F24 ovvero di al- tre modalità di difficile riconoscibilità da parte del mandante (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 19422 del 20/07/2018, Rv. 649886 - 01). Nella spe- cie, in applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto che il contribuente non avesse assolto a tale onere probatorio, essendosi limitato a pre- sentare una denuncia nei confronti del commercialista, senza neppure allegare le modalità con le quali egli avrebbe celato il proprio compor- tamento fraudolento. Correttamente dunque nella fattispecie la CTR ha ritenuto che i contri- buenti non avessero in alcun modo prospettato né tantomeno compro- vato l'esistenza di cause di forza maggiore o di non punibilità, poiché nel caso non vi è prova (ma solo deduzione) della denuncia penale nei confronti del professionista e, soprattutto, degli accorgimenti adottati per esercitare la necessaria vigilanza nei suoi confronti, e delle moda- lità con cui questi avrebbe fraudolentemente celato la sua condotta omissiva. 13. Con il quinto motivo - ai sensi dell'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - i ricorrenti lamentano la violazione e mancata applicazione degli artt.36 comma 2 del d.lgs. n.546 del 1992 e 112 cod. proc. civ., avendo la CTR omesso di pronunciarsi sulla deduzione di mancata con- siderazione dell'incidenza percentuale dei costi diversi da quelli del venduto e del personale. Con il sesto motivo - ex art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. - i contribuenti prospettano anche la nullità della sentenza per violazione e mancata applicazione degli artt.36 comma 2 del d.lgs. n.546 del 1992 e 112 cod. proc. civ., con riferimento al medesimo fatto oggetto del precedente motivo. 14. I motivi, da esaminarsi congiuntamente per connessione, sono de- stituiti di fondamento. Si reitera che in tema di imposte sui redditi, l'Amministrazione finanziaria, in sede di accertamento induttivo, deve procedere alla ricostruzione della situazione reddituale complessiva del contribuente, tenendo conto anche delle componenti negative del red- dito che siano comunque emerse dagli accertamenti compiuti, tanto che, qualora per alcuni proventi non sia possibile accertare i costi, que- sti possono essere determinati induttivamente, perché diversamente si assoggetterebbe ad imposta, come reddito d'impresa, il profitto lordo, anziché quello netto, in contrasto con il parametro costituzionale della capacità contributiva di cui all'art. 53 Cost. (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 3995 del 19/02/2009, Rv. 606915 - 01; conforme, Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 26748 del 23/10/2018, Rv. 651111 - 01). Ciò è avvenuto nel caso di specie, in cui il giudice d'appello ha accertato che l'Agenzia ha tenuto conto nel contesto dell'accertamento induttivo anche dei costi, i quali non sono stati determinati in via percentuale, ma attraverso la ricostruzione del reddito del contribuente in via ana- litica, com'era facoltà fare (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 2581 del 04/02/2021, Rv. 660477 - 01), tenendo conto anche delle componenti negative emerse dagli accertamenti compiuti, individuate nei costi per acquisti e per il personale. I ricorrenti assumono l'esistenza di ulteriori costi, ma in termini assolutamente generici senza individuarne né la natura né la misura, né offrirne prova alcuna. 15. Con il settimo motivo di ricorso - ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - si deduce la violazione e mancata applicazione degli artt.36 comma 2 del d.lgs. n.546 del 1992 e 112 cod. proc. civ., per aver la CTR mancato di valutare la legittimità degli atti impositivi che hanno recuperato a tassazione VIVA sulle operazioni attive senza riconoscere la detraibilità dell'IVA assolta sulle corrispondenti operazioni passive. Con l'ottavo motivo - ex art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. - i ricorrenti lamentano anche la nullità della sentenza per violazione e mancata applicazione degli artt.36 comma 2 del d.lgs. n.546 del 1992 e 112 cod. proc. civ., con riferimento al medesimo fatto oggetto del precedente motivo. 16. Le due censure, connesse nella loro formulazione, sono inammis- sibili. L'onere della indicazione specifica dei motivi di impugnazione, imposto a pena di inammissibilità del ricorso per cassazione dall'art.366, comma 1, n. 4 c.p.c., qualunque sia il tipo di errore ("in proce- dendo" o "in iudicando") per cui è proposto, non può essere assolto "per relationem" con il generico rinvio ad atti del giudizio di appello, senza la esplicazione del loro contenuto, essendovi il preciso onere di indicare, in modo puntuale, gli atti processuali ed i documenti sui quali il ricorso si fonda, nonché le circostanze di fatto che potevano condurre, se adeguatamente considerate, ad una diversa decisione e dovendo il ricorso medesimo contenere, in sé, tutti gli elementi che diano al giu- dice di legittimità la possibilità di provvedere al diretto controllo della decisività dei punti controversi e della correttezza e sufficienza della motivazione della decisione impugnata (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 342 del 13/01/2021, Rv. 660233 - 01). Nel caso oggetto di scrutinio, non solo i motivi in disamina neppure prospettano il fatto che la questione fosse stata introdotta tempestiva- mente in primo grado, ma neppure la porzione dell'atto di appello ri- prodotta alle pagg.22 e 23 del ricorso («il volume d'affari e gli acquisti ai fini IVA sono desumibili dalla comunicazione annuale IVA») o altre parti individuano con precisione la questione oggetto dei due motivi in disamina, con conseguente loro radicale inammissibilità per novità della questione e difetto di decisività delle censure. 17. In conclusione, il ricorso dev'essere complessivamente rigettato e le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti in solido alla rifusione delle spese di lite, liquidate in Euro 5.600,00 per compensi, oltre Spese pre- notate a debito. Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1- quater, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulterior