Cassazione n. 24520/2026

rsona del legale rapp.tepro tempore, rappresentato e difeso dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] delforo di Firenze e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del foro di Roma, giustaprocura speciale in atti– ricorrente –CONTROAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale protempore, rappresentato e difeso ex lege dall’Avvocatura generale delloStato- controricorrente–avverso la sentenza n. 5209/9/2017 della Commissione tributariaregionale del Lazio, depositata in data 14.9.2017, non notificata;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’adunanzacamerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA];1. La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. impugna per cassazione lasentenza in epigrafe, con la quale la C.T.R. del Lazio, in sede di rinviodisposto da questa Corte con ordinanza n. 14402/2016 del 14.7.2016,ha respinto l’appello da essa proposto avverso la sentenza della C.T.P.Numero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026di Roma n. 266/22/2013 che aveva a sua volta rigettato il ricorsoavente ad oggetto l’impugnazione della cartella di pagamento n.09720100175797263, relativa a sanzioni per tardivo versamentodell’Irap dell’anno di imposta 2006. Riteneva la C.T.R. che «lasentenza del primo giudice andava confermata, in quanto la societàaveva arbitrariamente fatto uso di un istituto sanzionatorio nonapplicabile all'imposta IRAP per espressa previsione normativa, inquanto tale imposta appartiene agli Enti regionali e l'Amministrazioneregionali in merito anche al sistema sanzionatorio. Nessuna incertezzainterpretativa può essere evidenziata dalla lettura della norma didivieto ripetuta per gli anni 2005 e 2006 e nemmeno una qualcheapparente forma di incostituzionalità, trattandosi del sistemasanzionatorio rientrante nella materia di competenza delle Regioni.»2. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.3. E’ stata indi fissata l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].MOTIVI DELLA DECISIONE1. La società ricorrente precisa, in via preliminare, che oggetto delpresente ricorso è il primo capo della pronuncia, con cui la CTR hanegato l'operatività, nel caso di specie, dell'istituto del ravvedimentooperoso di cui all'art. 13 del d.lgs. n. 472/1972, in ragione delladisposizione derogatoria recata all'art. 1, co. 3, d.l. n. 106/2005, e -oltre ad aver precisato che su tale disposizione non vi sarebbe alcunaincertezza interpretativa- ha respinto la questione di legittimitàcostituzionale formulata dalla Società. In particolare, si censura lapronuncia nella parte in cui il collegio regionale ha affermato che «lasentenza del primo giudice andava confermata in quanto la societàaveva arbitrariamente fatto uso di un istituto sanzionatorio nonapplicabile all'imposta IRAP per espressa previsione normativa inquanto tale imposta appartiene agli Enti regionali e l'AmministrazioneNumero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026regionali in merito anche al sistema sanzionatorio. Nessuna incertezzainterpretativa può essere evidenziata dalla lettura della norma didivieto ripetuta per gli anni 2005 e 2006 e nemmeno una qualcheapparente forma di incostituzionalità trattandosi del sistemasanzionatorio rientrante nella materia di competenza delle Regioni.»Non è invece oggetto di ricorso, chiarisce la parte ricorrente, ilsecondo capo della pronuncia, con cui il giudice dell'appello ha rilevatoche «il ricorso della Società istante deve essere rigettato, anche sealla stessa è sempre possibile, in sede di definizione del contesto,invocare il principio del ''favor rei" sancito dal D.lgs. n. 156 e D.lgs. n.158/2015, espressamente previsto anche retroattivamente».2. Tanto premesso, con il primo motivo, rubricato, «violazione e/o falsaapplicazione dell'art. 13, comma 1, lettera b), d.lgs. n. 472/1997 edell'art. 2. comma 2. d.lgs. n. 462/1997 (in relazione all'art. 360.comma 1. n. 3 c.p.c.)», la società ricorrente deduce esser erratal’affermazione della C.T.R. secondo cui le sanzioni per tardivoversamento dell'IRAP per l'anno 2006 dovevano essere calcolate aisensi dell'art. 1, comma 3, D.L. n. 106/2005, anziché in ragione diquanto disposto dall'art. 13 del D.lgs. n. 472/1997 nell'ipotesi diravvedimento; oppure, e comunque, dall'art. 2. comma 2, D.lgs. n.462/1997, che prevede la riduzione a un terzo delle sanzioni irrogate.Ciò, in quanto, in primo luogo, la disciplina delle sanzioni pertardivo/omesso versamento dell'IRAP non è affatto di competenzaregionale, ed è recata nel d.lgs. n. 446 del 1997 (all'art. 34) e neidecreti legislativi nn. 471 e 472 del 1997; in secondo luogo, anche ledisposizioni di fonte regionale sono suscettibili del sindacato dicostituzionalità. Dunque, il primo capo della pronuncia meriterebbe diessere riformato siccome nullo per violazione delle generali previsioniposte dall'art. 13 del d.lgs. n. 472/1997 e dall'art. 2, comma 2, D.lgs.Numero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026n. 462/1997, violazione immediatamente percepibile, specie ove siosservi che, come detto, la stessa Commissione regionale non avevaerroneamente ravvisato la sussistenza dei presupposti per larimessione alla Corte costituzionale della questione di legittimitàcostituzionale che pure essa ricorrente aveva sollevato sin dal primogrado del presente giudizio.3. Viene poi riproposta in questa sede, ai sensi dell'art. 24, commasecondo, della legge n. 87 del 1953, la questione di legittimitàcostituzionale dell'art. 1, comma 3, d.l. n. 106/2005, per violazionedell'art. 3 Cost., in quanto asseritamente rilevante e nonmanifestamente infondata, diversamente da quanto ritenuto daigiudici del gravame. Deduce, al riguardo, che, come già rappresentatoin primo grado, l'art. 1, comma 3, d.l. n. 106/2005 deroga alle piùgenerali discipline previste dall'art. 13 del D. Lgs. n. 472/1997 edall'art. 2, comma 2 del D. Lgs. 462/1997 e, per l'effetto, differenzia,in modo chiaramente peggiorativo, il trattamento riservato alcontribuente che ha versato in ritardo l'importo dovuto a titolo dì IRAPin relazione ad un determinato periodo d'imposta rispetto a quelloriservato ad un altro o anche allo stesso contribuente che abbiaversato in ritardo un'altra qualunque delle imposte previste nel nostroordinamento, appare privo di qualunque giustificazione e, pertanto,palesemente incostituzionale.4. Il ricorso è infondato.4.1. L'art. 1, co. 3, d.l. n. 106/2005 ha stabilito che «In caso diviolazione dell'obbligo di versamento a saldo dell'imposta regionalesulle attività produttive di cui al decreto legislativo 15 dicembre 1997,n. 446, relativo al periodo di imposta precedente a quello in corso alladata di entrata in vigore del presente decreto, nonché dell'obbligo diversamento in acconto o a saldo della medesima imposta, relativo alperiodo d'imposta in corso alla predetta data, non si applicano leNumero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026disposizioni in materia di riduzione delle sanzioni previste dall'articolo13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e successivemodificazioni, nonché dall'articolo 2, comma 2, del decreto legislativo18 dicembre 1997, n. 462, e successive modificazioni.»4.2. L’art. 1 del d.l. n. 206/2006, a sua volta, ha disposto che: «Incaso di violazione dell'obbligo di versamento in acconto o a saldodell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) di cui al decretolegislativo 15 dicembre 1997, n. 446, relativo al periodo d'imposta incorso alla data di entrata in vigore del presente decreto, non siapplicano le disposizioni in materia di riduzione delle sanzioni previstedall'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, esuccessive modificazioni, nonché dall'articolo 2, comma 2, del decretolegislativo 18 dicembre 1997, n. 462, e successive modificazioni».4.3. La parte ricorrente assume infondatamente che la sentenzasarebbe affetta da violazione di legge, in quanto la C.T.R. avrebbedovuto sollevare la questione di legittimità costituzionale. Invero,la questione di legittimità costituzionale di una norma, in quantostrumentale rispetto alla domanda che implichi l'applicazione dellanorma medesima, non può costituire oggetto di un'autonoma istanzarispetto alla quale, in difetto di esame, sia configurabileun vizio di omessa pronuncia, ovvero (nel caso di censure concernentile argomentazioni svolte dal giudice di merito) un vizio di motivazione,denunciabile con il ricorso per cassazione: la relativa questione èinfatti deducibile e rilevabile nei successivi stati e gradi del giudizioche sia validamente instaurato, ove rilevante ai fini della decisione(Cass. n. 1311/2018, Cass. n. 8777/2018). Nel giudizio di legittimitànon è dunque ammissibile la censura con cui si lamenti che il giudicedi merito, nell'escludere la non manifesta infondatezza della sollevataeccezione di illegittimità costituzionale, abbia omesso di fornireadeguata motivazione, posto che la questione di costituzionalità diNumero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026una norma non può costituire unico e diretto oggetto del giudizio epuò comunque essere proposta o riproposta dalla parte interessata inogni stato e grado del giudizio, purché essa risulti strumentale alladecisione di questioni ritualmente dedotte nel processo. Non puòpertanto ravvisarsi neppure in astratto il dedotto vizio di violazione dilegge per avere la C.T.R. fatto applicazione della norma, ritenendo dinon sollevare la questione di legittimità costituzionale.5. Infine, la questione di legittimità costituzionale, reiterata in questasede, è manifestamente infondata, come già ritenuto nell’ordinanza diquesta Corte n. 8731/2021, in quanto, nel novero della discrezionalitàlegislativa rientra anche l'ipotesi di esclusione di disposizioni digenerale favore per ipotesi tassativamente determinate, con il sololimite della identificabilità della ragionevolezza della disposizione. Lanorma in questione non è dunque sospettabile di incostituzionalità,posto che la ratio legis è chiaramente identificabile nella volontà dellegislatore di sanzionare senza sconti quei contribuenti che,confidando nell'ipotetica declaratoria di illegittimità dell'Irap per viagiurisprudenziale, avevano omesso il versamento dell'imposta. Unascelta che appartiene alla discrezionalità legislativa e che non siappalesa minimante lesiva del canone di eguaglianza sostanziale di cuiall'art. 3 della Costituzione, a nulla rilevando la diversa sceltalegislativa per gli anni successivi a quello in esame, proprio perché lamodifica della politica legislativa fiscale non è evidentementeinvocabile come tertium comparationis, stante la sua insindacabilità,senza tacere del fatto che per gli anni di imposta successivi al 2006non sussistevano più dubbi sulla debenza dell'Irap, dal momento chela questione della sua illegittimità comunitaria era stata respinta consentenza della CGUE del 3 ottobre 2006 (in causa C-475/03).5.1. Questa Corte ha altresì chiarito la genesi ed il fine dellasuccessiva analoga disposizione dell'art. 1 del d.l. n. 206/2006. Si èNumero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026trattato di norma, al pari di quella di cui all'art. 1, comma 3, del d.l.17 giugno 2005, n. 106, convertito, con modificazioni, dalla I. 31luglio 2005, n. 156, che aveva disposto analogamente per le annualità2004 e 2005, la quale, in pendenza innanzi alla Corte di Giustizia diun giudizio relativo all'illegittimità dell'IRAP e del parere sfavorevolereso dai due Avvocati generali sulla compatibilità dell'imposta con laVI [OSCURATO:PERSONA], contenzioso poi risoltosi in senso sfavorevole alleaspettative dei contribuenti con sentenza 3 ottobre 2006 (in causa C-475/03), aveva anche in questo caso inteso scoraggiare icomportamenti dei contribuenti, che, nelle more dell'emanazione dellarelativa decisione, avessero inteso omettere i versamenti dell'impostapure indicata in dichiarazione come dovuta nell'annualità 2006 (cfr.,tra le altre, Cass. sez. 5, ord. 24 marzo 2021, n. 8183; Cass. sez. 5,ord. 30 marzo 2021, n. 8731; Cass. sez. 5, ord. 31 marzo 2021, n.8883, Cass. 31949/2021).6. In conclusione, il ricorso va rigettato.7. Spese secondo soccombenza8. Ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàda parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributounificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bisdello stesso articolo 13, se dovuto. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso;condanna la società ricorrente al pagamento delle spese processuali,che liquida in euro 4.100,00, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13 comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dàda parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributoNumero registro generale 9024/2018Numero sezionale 5282/2026Numero di raccolta generale 24520/2026Data pubblicazione 07/08/2026unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bisdello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 2.7.2026.Il Presidente([OSCURATO:PERSONA])