Cassazione n. 21256/2023

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Agenzia delle Entrate , in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura estesa a margine del controricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], alla via Arenula n. 16 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 1742, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Campania il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 23.2.2018; ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa O GGETTO : Previdenza complementare - Banco di Napoli - Aliquota - Contributi versati dal lavoratore - Motivazione apparente. 1. [OSCURATO:PERSONA] domandava, con istanza del 18.9.2014 e successiva integrazione del 10.5.2016, il rimborso del tributo che riteneva essere stato corrisposto in eccesso, ai fini Irpef, in relazione alle somme versategli in conseguenza della cessazione del rapporto di lavoro dal Fondo di [OSCURATO:PERSONA] del Banco di Napoli, nato dalla trasformazione di fondo pensionistico. Esponeva il contribuente che a seguito del passaggio all’Inps il fondo si era alfine trasformato in Fondo di [OSCURATO:PERSONA], che ha erogato la previdenza integrativa. L’ex dipendente percepiva la somma di Euro 436.718,27, al netto di imposte ed anticipazioni. Il datore di lavoro tratteneva a titolo di Irpef, nella qualità di sostituto d’imposta, la somma di Euro 68.758,67, applicando l’aliquota a tassazione separata del 30,77%. Diversamente il contribuente riteneva dovesse essergli applicata l’aliquota del 13,20%, vertendosi in ipotesi di ‘trasferimento di zainetto’ con contributi accreditati nel 2008, sebbene maturati ed accantonati precedentemente (fino al 31.12.2000), e domandava il rimborso di Euro 41.648,10. Chiedeva, inoltre, il rimborso di Euro 2.3086,18, in conseguenza dell’erronea applicazione dell’aliquota anche in relazione ai contributi versati (non dal datore di lavoro, bensì) dal contribuente. L’Amministrazione finanziaria opponeva il silenzio rifiuto all’istanza di rimborso. 2. Il contribuente impugnava il silenzio serbato dall’Amministrazione finanziaria avverso la sua istanza restitutoria, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Napoli, contestando innanzitutto la decadenza del contribuente dalla possibilità di richiedere il rimborso di contributi versati oltre quarantotto mesi prima, ed anche il difetto di prova della legittimità della pretesa avanzata dal contribuente. La CTP si pronunciava solo sulla indicata decadenza, affermava che la stessa non era maturata, ed accoglieva il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], statuendo che il rimborso competeva al contribuente come richiesto. 3. L’Amministrazione finanziaria spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Campania, insistendo nel sostenere, tra l’altro, che la prova della spettanza del rimborso non era stata assicurata dal contribuente. La CTR rigettava il ricorso, e confermava che il diritto del contribuente a conseguire le restituzioni richieste. 4. Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione adottata dalla CTR, l’Amministrazione finanziaria, affidandosi a quattro strumenti d’impugnazione. Resiste mediante controricorso il contribuente. Ragioni della decisione 1. Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la nullità della sentenza della CTR, in conseguenza della violazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132 cod. proc. civ., dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., nonché dell’art. 111 Cost., per avere il giudice dell’appello pronunciato una decisione “soltanto apparentemente motivata”. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc civ., l’Agenzia delle Entrate censura la violazione dell’art. 2697 cod. civ., nonché degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., per avere la CTR affermato che sarebbe “pienamente documentata l’erronea collocazione temporale delle quote attribuite il 31.3.2008 … senza indicare gli elementi ed in particolare i documenti sulla cui base ha tratto il proprio convincimento”. 3. Con il suo terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Ente impositore critica la violazione degli artt. 14, comma 7, e 23, comma 5, del D.Lgs. n. 252 del 2005, nonché degli artt. 13, comma 13, e 14, del D.Lgs. n. 124 del 1993, per avere la CTR erroneamente ritenuto che la data del versamento di contributi accantonati anni prima debba essere individuata in quella del trasferimento del c.d. zainetto dalla sezione ‘A’ alla sezione ‘B’ del [OSCURATO:PERSONA], mentre il fatto che il trasferimento sia esente da imposta non incide sulla data in cui i contributi sono stati versati. 4. Mediante il quarto mezzo di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria contesta la nullità della decisione adottata dalla CTR, in conseguenza della violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, perché il giudice dell’appello non ha affatto deciso sullo specifico motivo di gravame avente ad oggetto il rimborso della tassazione operata per inclusione dei contributi volontari nella base imponibile, rinvenendosi un evidente errore negli importi indicati dal contribuente. 5. Occorre preliminarmente rilevare che [OSCURATO:PERSONA], nel suo controricorso, ha affermato la inammissibilità del ricorso per cassazione proposto dall’Amministrazione finanziaria perché, anche se la CTR non lo ha rilevato, risultava inammissibile già il ricorso in appello proposto dall’Agenzia delle Entrate, in quanto quest’ultima si era limitata, nel primo grado del giudizio, a contestare la pretesa decadenza del contribuente dal diritto di richiedere il rimborso, mentre solo in sede di gravame l’Ente impositore aveva inammissibilmente contestato il diritto del contribuente a conseguire il rimborso richiesto. 5.1. La contestazione proposta dal contribuente appare infondata. Nello stesso controricorso del Cotini risultano riportate le controdeduzioni proposte dall’Amministrazione finanziaria innanzi alla CTP in cui si legge, tra l’altro, “la parte non ha fornito minimamente prova del suo assunto” (controric., p. 9). Pertanto la censura relativa al non avere il contribuente provato il fondamento nel merito della propria pretesa è stata espressa dall’Ente impositore sin dal primo atto utile nel corso del giudizio di primo grado. 5.2. Non solo. Questa Corte regolatrice ha già avuto ripetutamente occasione di chiarire che “in tema di contenzioso tributario, il contribuente che impugni il rigetto dell'istanza di rimborso di un tributo riveste la qualità di attore in senso sostanziale, con la duplice conseguenza che grava su di lui l'onere di allegare e provare i fatti a cui la legge ricollega il trattamento impositivo rivendicato nella domanda e che le argomentazioni con cui l'Ufficio nega la sussistenza di detti fatti, o la qualificazione ad essi attribuita dal contribuente, costituiscono mere difese, come tali non soggette ad alcuna preclusione processuale, salva la formazione del giudicato interno. (Nella specie, la S.C. ha affermato che la necessità della notificazione della cessione del credito anche al concessionario della riscossione, ai fini della sua efficacia, integra una mera difesa, traducendosi nella contestazione della sussistenza, in tutti i suoi elementi, del fatto costitutivo del diritto al rimborso del credito ceduto, deducibile dall'Amministrazione per la prima volta in appello)”, Cass. sez. V, 2.7.2014, n. 15026 (conf., tra le altre e da ultimo, Cass. sez. V, 28.4.2023, n. 11284). La censura proposta dal controricorrente appare quindi infondata, e deve essere respinta. 6. Mediante il primo strumento di impugnazione l’Amministrazione finanziaria contesta la nullità della pronuncia adottata dalla CTR, per avere il giudice del gravame proposto una motivazione meramente apparente della propria decisione. Con il suo quarto motivo di ricorso, poi, l’Agenzia delle Entrate torna a criticare la nullità della decisione adottata dalla CTR, per aver omesso di pronunciare, anche a prescindere dal difetto di fondamento della domanda del contribuente, in materia di istanza di rimborso in relazione ai contributi versati personalmente dal lavoratore, perché gli importi richiesti risultano comunque errati. L’omogeneità delle contestazioni proposte induce a ritenere opportuno trattare congiuntamente i due strumenti di impugnazione, per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva. 6.1. L’Amministrazione finanziaria, a sostegno della sua tesi secondo cui la motivazione proposta dalla CTR risulta meramente apparente osserva, ad esempio, che “la sentenza della Commissione tributaria deve contenere, tra l’altro, ‘la succinta esposizione dei motivi in fatto ed in diritto’”, ma deve in proposito rilevarsi come “la sentenza qui impugnata sia del tutto priva di una parte narrativa in cui si riepiloghino i fatti di causa, le posizioni delle parti e le prove addotte a sostegno di ciascuna tesi” (ric., p. 11 s.). Inoltre, i giudici dell’appello “non chiariscono quali siano stati i contributirelativi alla posizione del contribuente che, in virtù della classificazione come ‘contributi aderente’ e ‘contributi azienda’, ‘tfr’, ‘trasferimenti da altra forma pensionistica’, ‘reintegri di anticipazioni’, sarebbero stati concretamente oggetto di errata collocazione nei vari montanti contributivi … tale affermazione si risolve in una generica petizione di principio” (sent. CTR, p. 13). Non solo, i giudici dell’appello affermano che “risulta pienamente documentata l’erronea collocazione temporale dellequote attribuite il 31.3.2008 … senza tuttavia indicare, in nessuna parte della sentenza, quali siano stati i documenti prodotti dal contribuente e atti a fondare il convincimento circa l’erronea collocazione temporale … si tratta quindi di una motivazione tautologica, che procede per assiomi, dando per scontata l’esistenza e la verità di fatti che il contribuente avrebbe avuto l’onere di provare” (sent. CTR, p. 15). 6.2. Le critiche proposte dalla ricorrente appaiono fondate. La decisione adottata dallaCTR risulta effettivamente del tutto priva di una parte relativa allo svolgimento del processo, alle questioni dibattute ed alle posizioni assunte dalle parti e, anche per questo, neppure risulta completamente comprensibile. Tutte le censure proposte dall’Agenzia delle Entrate ed innanzi riassunte appaiono fondate, con particolare riferimento al ripetuto richiamo a documentazione che però i giudici di secondo grado neppure chiariscono quale sia. La sentenza impugnata, peraltro, contiene anche ulteriori affermazioni non chiarite nel loro significato. Il giudice dell’appello, ad esempio, opera riferimento al fatto che il trasferimento delle posizioni pensionistiche da una sezione ad un’altra di un fondo sia un’operazione esente, ma non spiega la ragione per la quale ritenga che versamenti operati anni prima debbano ritenersi operati nella data in cui sono trasferiti ad altra sezione del fondo. 7. Con riferimento al quarto motivo di impugnazione, mediante il quale l’Ente impositore critica la nullità della sentenza per omessa pronuncia in relazione ai contributi versati (non dal datore di lavoro, bensì) dal lavoratore, occorre premettere che l’Agenzia delle Entrate ha avuto cura di indicare quando e come abbia proposto la propria censura in merito, ed il motivo di impugnazione risulta pertanto ammissibile. In materia deve solo rilevarsi che manca effettivamente nella decisione adottata ogni esame della problematica, ed il quarto motivo di ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria risulta pertanto fondato e deve essere anch’esso accolto. 8. Il primo ed il quarto motivo di ricorso proposti dall’Agenzia delle Entrate risultano quindi fondati e devono essere accolti, assorbiti gli ulteriori. In conseguenza la decisione impugnata deve essere cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, perché proceda a nuovo giudizio. La Corte di Cassazione, P.Q.M. accoglie il primo ed il quarto motivo di ricorso proposti dall’Agenzia delle Entrate, assorbiti il secondo ed il terzo, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di second