Cassazione n. 09203/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23316/2022 R.G. proposto da Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa ex lege dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi n.12. - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA] s.r.I., rappresentata e difesa dall'Avv.(LucTalvlaria Cic_&es_el con domicilio eletto in kAgrrY_poli . csAij ia rascine lTe n . 6 r--i esso il suo studio, giusta procura speciale in calce al controricorso. - controricorrente - avverso la sentenza n. 2794 della Commissione tributaria regionale della Campania Sezione staccata di Salerno, depositata il 23/3/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/2/2022 dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto l'accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] L'Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi, avverso la sentenza di cui all'epigrafe, con la quale la Commissione tributaria regionale della Campania Sezione staccata di Salerno ha accolto l'appello di [OSCURATO:SOCIETA]. avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Salerno che aveva parzialmente accolto il ricorso della contribuente contro l'avviso di rettifica e liquidazione dell'imposta di registro, ipotecaria e catastale, con accessori e sanzioni, relativamente all'atto di compravendita del 12/1/2010, registrato il 10/2/2010, tra [OSCURATO:SOCIETA]. e la predetta società, in qualità di acquirente, al dichiarato prezzo di euro 72.000,00, di un compendio immobiliare composto da terreno con entrostante fabbricato rurale. L'Agenzia delle Entrate riteneva che il valore dei beni oggetto di compravendita potesse stimarsi in euro 3.485.000,00 e che il "valore automatico" di cui all'art. 52, comma 4, d.P.R. n. 131 del 1986, non fosse applicabile, donde la piena conformità a legge del provvedimento impugnato. L'adito giudice di appello riformava integralmente la sentenza di primo grado ritenendo decisiva, ed assorbente, "la mancata conclusione del trasferimento degli immobili sottoposti a valutazione", circostanza desumibile dai "due atti, allegati agli atti di causa(,) che confermano, in toto circa la risoluzione adottata con il secondo rogito con il quale si prendeva atto non solo come le condizioni sospensive non si erano verificate ma anche del mancato trasferimento della proprietà che restava nella piena disponibilità e proprietà del cedente". La contribuente resiste con controricorso. 4,719 .2 ' o, c c.,, i),(2-. t,t...-6,,,..r, la Ju 49-1... [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo d'impugnazione la ricorrente si duole, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, della violazione dell'art.112 c.p.c., perché la CTR non ha considerato che la società contribuente mai ha contestato di aver acquistato, con l'atto di compravendita del 12/1/2010, la proprietà dei beni oggetto di accertamento, in quanto rispetto all'efficacia del negozio traslativo tassato restano estranee alla materia del contendere le sorti del successivo atto di permuta stipulato il 21/1/2010 con altra società, contratto quest'ultimo sottoposto a condizione sospensiva, per cui la pronuncia di appello investe una questione assolutamente estranea alla materia del contendere. Con il secondo motivo si duole, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, della violazione degli artt. 36 e 61, d.lgs. n. 546 del 1992, 11 Cost., 118 disp. att. c.p.c., perché la CTR non ha esaminato il contenuto dell'atto di compravendita immobiliare al quale si riferisce l'avviso di rettifica e liquidazione delle maggiori imposte, registrato il 10/2/2010, né tantomeno ha esplicitato le ragioni per le quali detto contratto non dovrebbe ritenersi efficacemente realizzato tra le parti, con conseguente nullità della sentenza per motivazione apparente e comunque palesemente illogica e contraddittoria.Con il terzo motivo si duole, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, della violazione dell'art. 1362 c.c., perché la sentenza della CTR, ove avesse inteso affermare che l'efficacia del contratto di vendita intercorso tra la [OSCURATO:SOCIETA]. e la società contribuente fosse condizionato all'effettiva permuta di beni compravenduti, sarebbe frutto di una errata lettura del chiaro tenore delle clausole contrattuali. Con il quarto motivo si duole, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, della violazione dell'art. 52, d.P.R. n. 131 del 1986, perché la legittimità della liquidazione delle maggiori imposte, sia pure nella diversa misura rideterminata dalla CTP di Salerno, discende dal fatto che non operano, nella esaminata fattispecie, i limiti ai poteri di rettifica dell'Amministrazione finanziaria, in quanto il c.d. "decreto Bersani" (d.l. n. 223 del 2006, convertito in legge n. 248 del 2006), ha inserito nell'art. 52 del d.P.R. 26 n. 131 del 1986 un nuovo comma 5 - bis, il quale ha ristretto l'applicazione delle disposizioni dei commi 4 e 5 dell'art. 52 citato, ovvero l'esclusione dell'accertamento di maggior valore in caso di valori dichiarati nell'atto non inferiori al "valore automatico". Le prime due censure, scrutinabili congiuntamente in quanto connesse, sono infondate. La società contribuente, nel ricorso introduttivo del giudizio, che l'Agenzia delle Entrate ha riprodotto in ossequio al principio di autosufficienza del motivo d'impugnazione, deduceva la nullità dell'avviso di rettifica "poiché privo di qualsiasi motivazione giuridica e economica", basandosi l'accertamento di maggior valore del compendio immobiliare compravenduto, in buona sostanza, su "una presunzione legale semplice" costituita - si legge - da "un Contratto di permuta con la società [OSCURATO:PERSONA](o)ncasa ari sottoposto a condizione sospensiva per un ipotetico piano casa (bocciato dalla regione Campania.([OSCURATO:PERSONA], si allega copia)".Evidenziava, altresì, come la perizia di stima redatta dall'Ing. Vece escludesse la partecipazione dell'area "al processo di trasformazione Urbana", circostanza che consigliava l'applicazione, quale criterio estimativo più attendibile, quello del "valore medio agricolo". La sentenza della CTP di Salerno, accogliendo per quanto di ragione le doglianze della contribuente, aveva ridotto il valore imponibile (euro 3.485.000,00) attribuito ai terreni dall'Ufficio ad euro 2.788.000,00, "anche sulla base di un successivo atto di permuta intervenuto in data 17.2.2010 tra la [OSCURATO:SOCIETA] e la società Concasa a r.I., avente ad oggetto la cessione del suolo con entrostante fabbricato con un corrispettivo pattuito del 18% di quanto si sarebbe realizzato", rappresentando il corrispettivo della permuta "un indice di riferimento per la valutazione dei beni compravenduti" nonostante il relativo contratto fosse stato "successivamente risolto, non essendosi realizzata la condizione relativa al rilascio dei permessi (d)a costruire". La sentenza della CTR campana, di diverso avviso, evidenzia, proprio "con riferimento al rogito stipulato in data 21.01.2010, rep. N. 98183, raccolta n. 37615," intitolato "Permuta sottoposta a condizione sospensiva", che le parti contraenti avevano stabilito, per il caso di mancato rilascio dei "permessi a costruire abilitanti", lo scioglimento degli impegni reciprocamente assunti. Ed infatti, l'art. 4 (Condizione sospensiva) del rogito notarile prevede che "il presente atto dovrà intendersi definitivamente privo di efficacia ed effetti obbligandosi, per tale evenienza, a stipulare apposito atto ai fini dichiarativi con retrocessione da parte della società acquirente del possesso materiale" degli immobili. Non può, dunque, ritenersi espunto dal thema decidendum in appello il profilo dell'efficacia dell'atto di permuta del terreno compravenduto il 12/1/2010, perché logicamente connesso con la questione - di centrale importanza - concernente l'assolvimento, da parte dell'Ufficio, dell'onere della prova del maggior valore dei beni oggetto dell'atto tassato. L'avviso impugnato, che l'Agenzia delle Entrate ha riprodotto in ossequio al principio di autosufficienza del motivo d'impugnazione, fa riferimento, nella motivazione, ai "valori dei beni dichiarati/definiti sul territorio afferenti terreni similari trasferiti nel triennio", ai "valori di esproprio praticati dal Comune di Salerno, nonché al "successivo atto di permuta registrato a Pagani il 17/02/10 al N. 1542 dal quale si evince una permuta con un corrispettivo pattuito del 18% su quello che si andrà a realizzare in quanto sull'area è prevista la realizzazione di un complesso immobiliare in attuazione di un progetto da presentarsi ai sensi della cosiddetta Legge "[OSCURATO:PERSONA]". Nonostante la sinteticità della motivazione della sentenza di secondo grado, appare chiaramente esclusa la valenza indiziaria, ai sensi dell'art. 51, comma 3, d.P.R. n. 131 del 1986, dell'atto di permuta avente ad oggetto i medesimi beni compravenduti, stipulato solo pochi giorni dopo l'atto tassato, trattandosi di negozio che risulta risolto per mancato avveramento della condizione sospensiva, stante la contestata genericità degli altri criteri richiamati dall'avviso. In altri termini, la CTR fa discendere dal mancato rilascio dei titoli abilitativi la inutilizzabilità dell'area a fini edificatori e del parametro costituito dal corrispettivo pattuito nell'atto di permuta. Il giudice di appello non omette di considerare il contenuto e l'effetto traslativo dell'atto di compravendita immobiliare al quale si riferisce l'avviso di rettifica e liquidazione delle maggiori imposte, atto che univocamente è quello stipulato il 12/1/2010 e registrato il 10/2/2010, in quanto la riforma della sentenza del primo giudice si basa sulla carenza, rilevata dal secondo giudice, dell'elemento indiziario utilizzato dall'Ufficio, appunto in via parametrica, per dimostrare il maggior valore degli immobili e poi dalla CTP di Salerno, per stabilire la parziale fondatezza della pretesa impositiva. La sentenza impugnata esplicita le ragioni del convincimento del giudicante laddove si osserva che il successivo contratto di permuta "era sospensivamente considerato al verificarsi della seguente condizione: il rilascio dei permessi a costruire (...)", per cui neppure ricorre il dedotto vizio di difetto assoluto di motivazione. La terza censura è inammissibile prima che infondata. Assume la ricorrente Agenzia delle Entrate la violazione dell'art.1362 c.c. per erronea interpretazione dell'atto di compravendita tassato, in quanto il contratto "non contiene alcuna clausola che ne subordina l'efficacia ad un successivo atto di permuta" ed osserva che l'art. 4 dell'atto di "permuta sottoposto a condizione", in quanto non intercorso tra le medesime parti della compravendita, non può neppure incidere sul contenuto negoziale dell'atto tassato. Con riguardo all'interpretazione del contenuto di una convenzione negoziale adottata dal giudice di merito, l'invocato sindacato di legittimità non può investire il risultato interpretativo in sé, che appartiene all'ambito dei giudizi di fatto riservati a quel giudice, ma deve appuntarsi esclusivamente sul mancato rispetto dei canoni normativi di interpretazione dettati dal legislatore agli artt. 1362 c.c. e segg., e sulla incoerenza e illogicità della motivazione addotta (Cass.n. 22801/2009; n. 4178/2007; n. 2074/2002). Va, in proposito, ricordato il principio di diritto, più volte affermato da questa Corte di legittimità, secondo il quale "la parte che con il ricorso per cassazione intenda denunciare un errore di diritto o un vizio di ragionamento nell' interpretazione di una clausola contrattuale, non può limitarsi a richiamare genericamente le regole di cui agli artt. 1362 e ss. c. c., avendo l'onere di specificare i canoni che in concreto assuma violati ed il punto ed il modo in cui il giudice del merito si sia dagli stessi discostato, non potendo le censure risolversi nella mera contrapposizione tra l' interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata, e dovendo i rilievi contenuti nel ricorso essere accompagnati, in ossequio al principio di autosufficienza, dalla trascrizione delle clausole individuative dell'effettiva volontà delle parti, al fine di consentire alla Corte di verificare l'erronea applicazione della disciplina normativa" (Cass. n. 25728/2013; n. 28319/2017). I rilievi contenuti nel ricorso si limitano alla denuncia generica della violazione delle regole ermeneutiche, senza la specificazione dei canoni che, in concreto, si assumono violati, ed inoltre si appalesano, per le ragioni innanzi esposte, infondati, perché la CTR non ha affatto inteso estendere gli effetti della clausola contenuta nell'atto di permuta al distinto atto di compravendita. La quarta censura è fondata nei termini di seguito precisati. La ricorrente assume la legittimità della pretesa impositiva, sia pure nella misura riconosciuta tale dal giudice di prime cure, in quanto la decisione di secondo grado è stata assunta in violazione dell'art. 52, d.P.R. n. 131 del 1986. Deduce, altresì, la ricorrente che il c.d. "decreto Bersani" (d.l. n. 223 del 2006, convertito in legge n. 248 del 2006), che ha inserito nell'art. 52 del d.P.R. 26 n. 131 del 1986 un nuovo comma 5 - bis, ha ristretto l'applicazione delle disposizioni dei commi 4 e 5 dell'art. 52 citato, che "non si applicano relativamente alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall'articolo 1, comma 497 della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni". Della questione concernente l'applicabilità ai terreni agricoli, a decorrere dal 4 luglio 2006, delle disposizioni in oggetto non viene fatto alcun cenno nella sentenza di appello e neppure il ricorso dell'Agenzia delle Entrate fornisce elementi di conoscenza per procedere all'esame della censura senza accedere agli atti di causa, donde l'inammissibilità, sotto tale profilo, ai sensi dell'art. 366 c.p.c., del motivo d'impugnazione. In ogni caso, l'infondatezza della pretesa impositiva recata dall'avviso impugnato non discende, per quanto è dato comprendere dalla sentenza impugnata, dalla applicabilità di limiti al potere di rettifica ma dal mancato assolvimento dell'onere della prova incombente sull'Amministrazione finanziaria, ai sensi dell'art. 52, d.P.R. n. 131 del 1986. Per quanto, invece, attiene alla valutazione della prova offerta dall'Ufficio a sostegno della pretesa impositiva, la CTR avrebbe dovuto prendere in considerazione i plurimi elementi indicati nell'avviso impugnato ("valori dei beni dichiarati/definiti sul territorio afferenti terreni similari trasferiti nel triennio"; "valori di esproprio praticati dal Comune di Salerno; "successivo atto di permuta (...) dal quale si evince una permuta con un corrispettivo pattuito del 18% su quello che si andrà a realizzare in quanto sull'area è prevista la realizzazione di un complesso immobiliare in attuazione di un progetto da presentarsi ai sensi della cosiddetta Legge "[OSCURATO:PERSONA]"), nonché verificare la idoneità degli stessi a sostenere le capacità edificatorie dell'area, che giustificano le valutazioni di mercato, ritenute sussistenti dall'Ufficio ed escluse dall'Ing. Vece, perito della parte privata in ragione della condizione del terreno, nonchè dalla CTR della Campania, in ragione della non positiva conclusione di un singolo, specifico progetto immobiliare che di per sé non esclude affatto la possibilità di una diversa utilizzazione edificatoria del terreno.La sentenza va, conseguentemente, cassata e la causa rinviata alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese processuali. P.Q.M. La Corte, accoglie il quarto motivo di ricorso, rigetta i restanti motivi, cassa la sentenza impugnata in relazione al mezzo accolto e rinvia la causa alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per la regolamentazi