Cassazione n. 24262/2022

ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 14122/2013R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] d’[OSCURATO:PERSONA] elettivamente domiciliato inRoma, via [OSCURATO:PERSONA], 54, presso lo studio degli Avv. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] lo rappresentano e difendono . –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende. –controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. [OSCURATO:PERSONA] n. 51/10/12,depositata il 16/04/2012. [OSCURATO:PERSONA] ACCERTAMENTOUdita la relazione svolta nella pubblica udienza del 05 luglio 2022 exart. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, convertito dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Dato atto che il [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale, [OSCURATO:PERSONA], ha chiesto il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] ricorre , con quattro motivi , contro l’Agenzia delle Entrate, che resiste con controricorso , avverso la sentenzain epigrafe con la quale la C.t.r. d el Lazio ha respinto l'appello dal medesimo propostocontro la sentenza della C .t.p . di Roma che , a propria volta, aveva r espinto il ricorso proposto avverso l’avviso di accertamento,emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA], società con sede legale a Nassau (Bahamas), con il quale, a seguito di verifica fiscale per il periodo compreso tra l’[OSCURATO:DATA_NASCITA] ed il 07/02/2001, erano stati re cuperati a tassazione , ai fini irpeg ed i rap , per l’ anno d’imposta 1997,redditi non dichiarati in Italia. 2. L’ufficio riteneva che, sebbene la società Silversea CruisesLtd, avesse sede legale nella Bahamas e sede operativi negli U.S.A., avesse operato in Italia, non dichiarando il reddito prodotto. 3. La C.t.p. respingeva il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] ritenendo che la vera parte attrice fosse la [OSCURATO:PERSONA]; che l’avviso di accertamento era stato ritualmente notificato; che la verifica fiscale era legittima e che la società aveva effettivamente prodotto in Italia redditi non dichiarati. 4.La C.t.r. confermava la sentenza gravata . Rilevava che la sede amministrativa e, conseguentemente, la residenza fiscale,della società [OSCURATO:PERSONA] erano da collocarsi in Roma; che anche la sede effettiva della società era in Roma; che la società era il reale soggetto passivo delle imposte, irpeg ed irap, oggetto del giudizio.Quanto alla legittimazione del ricorrente, [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio,la C.t.r. rilevava che il medesimo aveva proposto ricorso e si era difeso in giudizio a sostegno della posizione fiscale della società, così dimostrandosi suo legale rapprese n tante , ovvero co m portandosi come tale o, quanto menocome amministratore di fatto, equiparabile all’amministratore di diritto,restando irrilevante che al momento della notifica non rivestisse più tale carica , atteso che la circostanza non risultava dal registro delle imprese. In ordine alle attività di accertamento, escludeva che fossero inficiate da irregolarità in quanto ogni operazione si era svolta alla presenza di [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio o di un suo delegato; di ogni accesso era stato redatto p.v.c. sottoscritto dal rappresentante legale o da suo delegato e consegnato alla parte; [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio aveva tenuto un comportamento non ispirato ai principi di collaborazione con il fisco in quanto, solo in data 18 dicembre 2001 aveva contestato la propria carenza di legittimazione , asseritamente risalente al mese di giugno, sebbene le operazioni di controllo fossero iniziate il 7 febbraio 2001 ed alla data del 18 dicembre 2001 fossero in corso. Quanto alle notific h e eseguite dall’U fficio affermava che le medesime erano esenti da censurae che, in ogni caso, doveva trovare applicazione l’art. 156 cod. proc. civ. sicché l’eventuale irregolarità doveva ritenersi sanatain ragione della costituzione della parte. Nel merito affermavache l’Ufficio, stante la mancata dichiarazione dei redditi, aveva legittimamente provveduto alla ricostruzione extracontabile del reddito in maniera induttiva, tenendo conto dei ricavi accertati e determinando i costi in misura pari all’85 per cento dei ricavi, in mancanza di prova contraria. 5. Avverso la medesima sentenza della C.t.r. il ricorrente proponeva impugnazione per revocazione che veniva accolta con sentenza della C.t.r. del Lazio n. 1065 del 21 febbraio 2014. Detta ultima, con sentenza n. 14496 del 2022, di questa Cor te , è stata cassata senza rinvio. 6. Il ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. C on il primo motivo il ricorrente denunzia, in relazione all'art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 6, 10, 12 legge 27 luglio 2000 , n. 212 e, in relazione all’art. 360, primo comma , n. 5 cod. proc. civ., l’omessa motivazione circa un punto decisivo della controversia. In particolare, censura la sentenzaimpugnata nella parte in cui ha escluso la violazione del principio del contraddittorio nel corso della verifica, avvenuta in assenza del rappresentante legale della società, sebbene in appello fosse stato ribadito che [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio, essendo cessato dalla carica di componente del c onsiglio di amministrazione della società [OSCURATO:PERSONA] in data 8 giugno 2001, non era legittimato ad ass istere alle operazioni , e sebbene l’attività di controllo si fosse protratta sino al 6 marzo 2006, con conseguente nullità del procedimento e dell’avviso di accertamento. 2. Con il secondo motivo il ricorrente denunzia, in relazione all'art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazionedegli artt. 140 e 156 cod. proc. civ. , de l l’art. 60 d.P.R. 29 settembre 1973,n. 600. In particolare, censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto valida sia la notifica dell’avviso di accertamento eseguita nei confronti della società presso la sede romana, sia la notifica eseguita nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio, qualificato in relata rappresentante legale della società, presso la sua residenza estera. 3. Con il terzo motivo parte ricorrente denunzia, in relazione all'art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 75 e 100 cod. proc. civ., dell’art. 18 , comma 2,d.lgs. 31 dicembre 1992 , n. 546 . In particolare, censura la sentenza impugnata nella parte in cui non ha rilevato la propria carenza di legittimazione processuale e la mancanza di interesse a ricorrere avverso l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società,nonostante avesse provveduto ad impugnarlo a scopo meramente cautelativo, agendo in nome e per conto proprio, come evinc ibil e chiaramente dalla procura speciale apposta in calce al ricorso in primo grado, sottoscritta da [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio senzaalcun riferimento alla società. 4. Con il quarto motivo parte ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod, proc civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 25, comma 2, lett. f) legge 31 maggio 1995, n. 218. In particolare, assume che la società attinta dall’accertamento aveva la propria sede legale nello Stato delle Bahamas, sicché ai sensi dell’art. 25, comma 2 , legge n . 218 del 1995 la rappresentanza organica avrebbe dovuto essere accertata secondo la legge societaria di detto ultimo Stato. 5. Il terzo ed il quarto motivo di ricorso, tra di loro connessi,vanno esaminati in via preliminare, ex art. 276 cod proc. civ. , in quanto investono l’ identificazione del soggetto ricorrente – [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio,in proprio, o vvero la società [OSCURATO:PERSONA] in persona di [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio – e, conseguentemente , la legittimazione e l’interesse ad agire. Imotivi sono infondati. 5.1. La C.t.r.,ha conferma to la sentenza di primo grado – che , a propria volta, aveva ritenuto che la vera parte attrice fosse la società [OSCURATO:PERSONA],e non [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio, in nome e per conto proprio come sostenuto dal ricorrente – e d ha motiva to evidenziando che quest’ultimo aveva proposto ricorso , appello e presentato memorie a sostegno della posizione fiscale della società; aveva formulato precise eccezioni in difesa della società; si era, pertanto, comportato come legale rappresentante o quantomeno come amministratore di fatto; che del tutto irrilevante era la cessazione dalla carica di rappresentante legale al momento della notificazione dell’avviso di accertamento in quanto c ircostanza non risultante dall’iscrizione nel registro delle imprese. 5.2. Il ricorrente censura la sentenza impugnata nella parte in cui – secondo l’interpretazione del provvedimento gravato proposta in ricorso– pur rilevando il difetto di legittimazione ad agire e di interesse ad agire, avrebbe superato il vizio processuale con due argomentazioni entrambe censurabili, ovvero richiamando il concett o di «amministratore di fatto» e ritenendo non opponibile la cess azione della carica di amministratore legale del ricorrente in quanto non pubblicizzata a mezzo di iscrizione nel registro delle imprese. Assume, in proposito, che la prima argomentazione sarebbe errata , trattandosi di vizio insuscettibile di sanatoria,e che la seconda sarebbe errata in quanto la societàattinta dall’accertamento aveva la propria sede legale nello Stato delle Bahamas, sicché ai sensi dell’art. 25,comma 2, l egge 31 maggio 1995,n. 218 la rappresent a nza organica avrebbe dovuto essere accertata secondo la legge societaria di detto ultimo Stato. 5.3. Laprima censura si fonda su una non condivisibile lettura della sentenza gravata. Quest’ultima non ha rilevato il difetto di legittimazione ad agire e di interesse ad agire per poi ritenerlo superato. La sentenza, confermando la pronunciadi primo grado – che, come già detto , aveva espressamente interpretato il ricorso indicando nella società la parte istante– ha ribadito che il soggetto ricorrente era da indivi d uare nella società,in persona di [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio, precisando sul punto che quest’ultimo aveva proposto ricorso, appello, e presentato memorie a sostegno della posizione fiscale dell’ente,dimostrandosi suo legale rappresentante, ovvero comportandosi come tale. 5.4. Questa Corte ha già ritenuto che il requisito dellaspendita del nome , necessario perché l' atto compiuto dal rappresentante possa essere imputato alrappresentato, non richiede l'uso diformule sacramentali e può evincersi anche dalle modalità con le quali l'atto stesso viene compiuto(Cass. 16/11/1995, n. ). Nemmeno la mancanza della spendita del nome nella procuraalle liti assume valore dirimente , potendos i attribuire il mandato al rappresentato anche se la persona fisica che lo conferisce non indichi espressamente la qualità di rappresentante della persona giuridica per la quale agisce, purché tale qualità risulti dall'intestazione o anche dal contesto dell'atto cui inerisce, in considerazione del collegamento materiale dei due atti ed attesa la possibilità che nel conferimento dellaprocura alle liti la spendita del nome assuma forme implicite. (Cass. del 05/08/2002 ) . 5.5. La C.t.r. ritenendo, in conformità a quanto già espresso dalla C.t.p.che il ricorso fosse imputabile alla società e che, in ragione del contenuto del medesimo vi fosse stata spendita del nome di quest’ultima, ha fatto buon governo delle giur i sprudenza di questa Corte. 5.6. Anche la seconda censura è infondata. Parte ricorrente denunciala violazione dell’art. 25 legge n. 210 del 1995 assumendo che l’opponibilità della cessazione della rappresentanza legale in capo a [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio dovesse stabilirsi secondo la legge delle Bahamas. 5.7. L’argomento non è condivisibile.L’art. 25 cit. prevede che si applichi la legge italiana se la sede dell’amministrazione della società è situata in Italia, ovverose in Italia si trova l’oggetto principale di tali enti. La sentenza gravata ha espressamente accertato che la sede effettiva della società era in Roma, luogo dove venivano svolte pressoché tutte le attività di amministrazione, di direzione e, nella sostanza di gestione della società stessa. Su tale statuizione, non oggetto di gravame, si è formato il giudicato interno. In ragione della medesimanon vi è stata a lcuna violazione dell a norma citata . Va aggiunto che la sentenza resa da questa Corte nel giudizio per revocazione della medesima sentenza qui impugnata ha definitivamente acclarato che la cessazione della rappresentanza del Lefebvre non è stata iscrittanel registro delle imprese di Roma (Cass.09/05/2022, n. 14496). 5.8.Questa Corte, inoltre, ha già avuto più volte modo di affermare che le variazioni nella rappresentanza della persona giuridica o della sede non sono opponibili ai terzi se non iscritte nel registro delle imprese, e lo sono solo a partire dalla data di iscrizione ( Cass.19/12/2016, n, 26130,Cass. 12/12/2012, n.22754 ) . 6. Il secondo motivo di ricorso,articolato in plurime censure , ed anch’esso da esaminarsi in via preliminare e x art. 276 cod. proc. civ. , avendo ad oggetto il procedimento di notifica dell’avviso di accertamento,è infondato. 6.1. Con la prima censura parte ricorrente lamenta che la C.t.r. avrebbe ritenuto validamente eseguita la notifica presso la sede romana della società «in maniera totalmente apodittica e senza motivazione alcuna»; che, invece, la notifica era nulla poiché l’ufficio aveva omesso di provvedere all’espletamento delle formalità prescritte dall’art. 140 cod. proc. civ.6.2. Con la seconda doglianza censura la sentenza nella parte in cui ha ritenuto l’ulteriore notifica eseguita presso la residenza estera di [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidiosanata dall’avvenuta costituzione della parte in quanto, anche ritenendo che la notifica fosse nulla, e non inesistente, non poteva ritenersi sanata per raggiungimento dello scopo in quanto il principio si sarebbe potuto applicare solo o v e si fosse costituita la società destinataria dell’avviso di accertamento che, invece, non aveva proposto ricorso. 6.3. Una volta accertato che la cessazione in capo a [OSCURATO:PERSONA] d’Ovidio della carica di rappresentante legale non era opponibile all’Ufficio, in quanto evento non inscritto nel registro delle imprese di Roma, la seconda notifica, eseguita presso la residenza di quest’ultimo, deve ritenersi validamenteeseguita ai sensi dell’art 145 cod. proc. civ..(Cass. n. 26130 del 2016, Cass. n. 22754 del 2012) . 6.4. In secondo luogo,una vola acclarato che parte ricorrente è la [OSCURATO:PERSONA] i vizi della notifica nei confronti della stessa restano comunque sanati dalla costituzione in giudizio ex art. 156 cod. proc. civ.non vertendosi in ipotesi di notifica inesistente. In particolare, questa Corte ha già ritenuto che il mancato rispetto delle formalità di cui all’art. 140 cod. proc. civ. comporta la nullità, e non l’inesistenza della notifica (Cass. 26/02/2019 n. 5556). 7. Il primo motivo di ricorso è infondato. La ricorrente censura la sentenza di appello in ordine a quanto statuito sull’eccezione relativa alla violazione del contraddittorio da parte dei verificatori per essersi svolta l’attività di verifica in assenza del rappresentante legale. 7.1. Questa Corte ha già chiarito sul punto che , in caso di accertamento e verifiche presso i locali dell'impresa, non è necessaria la presenza del «titolare», ma è sufficiente quella di un delegato, cui l'incarico può essere conferito anche oralmente, non essendo prescritti particolari requisiti di forma; alla fattispecie , infatti, non è applicabile l’art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972, il quale prevede l'obbligo di eseguire l'accesso «in presenza del titolare dello studio o di un suo delegato» che riguarda, come testualmente previsto solo questa specifica ipotesi, evidentemente diversa da quella ricorrente nel caso in esame, posto che l'accesso è stato eseguito presso la sede di società di capitali(Cass.15/03/2017 n. 6683). 8. Il ricorso va, pertanto, rigettato. Le spese del giudizio di legittimità, da liquidarsi come da dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro15.000,00 per compensi , oltre le spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da part