Cassazione n. 22049/2022

onunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 70-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore [OSCURATO:PERSONA] -intimati– avverso la sentenza n. 1351/08/2018 della [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 27/6/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].ssa [OSCURATO:PERSONA] DELL'[OSCURATO:PERSONA] Agenzia delle entrate propone ricorso, affidato a tre motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA] aveva accolto l’appello erariale avverso la sentenza n. 152/2013 della [OSCURATO:PERSONA] di Bologna, in accoglimento del ricorso proposto avverso avviso di liquidazione di maggiore imposta di registro, con cui era stata disconosciuta la deduzione di passività in relazione a verbale societario avente ad oggetto operazione di aumento di capitale sociale mediante conferimento di due immobili gravati da mutuo ipotecario, accollato alla società conferitaria ([OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA].) da parte del socio [OSCURATO:PERSONA], con conseguente detrazione, nella stima del valore del conferimento, degli oneri e dei costi ai sensi dell’art. 50 DPR n. 131/1986; i contribuenti sono rimasti intimati [OSCURATO:PERSONA] 1.1. con il primo motivo di ricorso l’Agenzia ricorrenteavanza censura ex art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. per violazione di norme di diritto (art. 50 DPR n. 131/1986) per avere la [OSCURATO:PERSONA] ritenuto la legittimità delladeducibilità degli oneri gravanti sugli immobili anche in mancanza di prova della loro inerenza ai beni trasferiti; 1.2. con il secondo motivo si denuncia nullità della sentenza per contraddittorietà ed illogicità , da una parte affermando la [OSCURATO:PERSONA] la necessità di verificare il collegamento tra la passività ed il conferimento del bene nel caso concreto, e dall’altra omettendo di effettuare tale indagine; 1.3. con il terzo motivo si lamenta violazione dell’art. 2697 c.c. avendola [OSCURATO:PERSONA] erroneamente posto a carico dell’Ufficio la prova dell’inerenza o meno della passività gravante sull’immobile; 2.1. va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento delle rimanenti censure; 2.2. come leggesi nella sentenza impugnata, la vicenda, che ha dato luogo all'adozione dell’avviso di accertamento impugnato, è la seguente: con verbale assembleare registrato in data 10.12.2008 fu disposto l’aumento del capitale sociale di [OSCURATO:SOCIETA]., con sottoscrizione da parte della socia [OSCURATO:PERSONA] mediante conferimento di due immobili, di sua proprietà, gravati da ipoteca a garanzia di mutui stipulati dalla stessa, con accollo alla società del residuo pagamento; tali immobili, in precedenza ipotecati, erano stati dunque conferiti al valore dichiarato nell’atto notarile, al netto delle passività gravanti sugli stessi; 2.3. tanto premesso, questa Corte ha ripetutamente rilevato che la disposizione di cui all'art. 50, cit., costituisce trasposizione, nell'ordinamento interno, della direttiva 69/335/CEE del Consiglio, del 17 luglio 1969, il cui art. 5, par. 1, lett. a), dispone nei seguenti termini: «L'imposta è liquidata: a) nel caso della costituzione di una società di capitali, .... sul valore reale dei beni di qualsiasi natura conferiti o da conferire dai soci, previa deduzione delle obbligazioni assunte e degli oneri sopportati dalla società a causa di ciascun conferimento ...»; 2.4. si è, pertanto, rimarcato che le passività suscettibili di valutazione, ai fini della determinazione della base imponibile del tributo, -che deve essere determinata «in base a criteri obiettivi ... [e] sul valore reale dell'attivo» (CGUE, 27 giugno 1979, causa 161/78, Advokatradet) - sono (solo) quelle che trovano causa nello stesso atto di conferimento, così che non è consentita un’indiscriminata deduzione delle passività e degli oneri gravanti sul bene o sul diritto conferito, essendo al contrario necessaria un'attenta verifica, onde accertare la sussistenza di un collegamento fra le passività ed i beni conferiti, anche al fine di evitare mutui ipotecari costituiti in funzione di elusione del carico tributario; 2.5. più specificamente, si è affermato che le passività deducibili devono avere il requisito dell'inerenza all'oggetto del conferimento, dovendosi escludere la sussistenza di un siffatto requisito in relazione alla (mera) iscrizione di un'ipoteca sull'immobile oggetto di conferimento - che ben potrebbe correlarsi al conseguimento di un finanziamento personale del conferente - e, ad ogni modo, laddove le passività e gli oneri che si vorrebbe dedurre a fini fiscali dal valore degli immobili conferiti in società, seppur gravanti sull'immobile conferito, non possano dirsi assunti dalla società conferitaria per finalità connesse al perseguimento del proprio oggetto sociale (cfr., ex plurimis, Cass., 27 aprile 2021, n. 11094; Cass., 3 aprile 2019, n. 9209; Cass., 11 gennaio 2018, n. 475; Cass., 13 novembre 2015, n. 23234; Cass., 14 febbraio 2014, n. 3444; Cass., 30 maggio 2008, n. 14540; Cass., 27 novembre 2002, 16768; Cass., 16 gennaio 2001, n. 536); 2.6. questa Corte ha ribadito quindi, nell’esprimersi sulla valenza dell'art. 50 DPR n.131/86, che tale norma, interpretata alla luce della disciplina comunitaria (Direttiva CEE n. 335/69) impone che, qualora siano conferiti in società immobili, diritti reali immobiliari o aziende, sono deducibili, ai fini della determinazione della base imponibile, le sole passività ed oneri inerenti al bene o diritto trasferito, con esclusione di quelli che, anche se gravanti sul conferente ed accollati alla società, non sono collegati all'oggetto del trasferimento, ed è stato pertanto già affermato che l'imposta di registro è liquidata sul valore reale del bene di qualsiasi natura conferito o da conferiredai soci, previa deduzione delle obbligazioni assunte e degli oneri sopportati dalla società a causa di ciascun conferimento, non essendo consentito alla norma nazionale la deduzione indiscriminata delle passività e degli oneri gravanti sul bene o sul diritto conferito, essendo al contrario necessaria un'attenta verifica, onde accertare la sussistenza di un collegamento fra le passività ed i beni conferiti (cfr. Cass. n. 23234/2015; n. 29403/2020, in motiv.); 2.7. con particolare riferimento al conferimento di immobili in società, la base imponibile non può dunque essere depurata delle passività connesse ad ipoteche che, come nel caso in esame, pur se gravanti sull'immobile conferito nella società, sono state accese dal conferenteper l'acquisto del medesimo bene che la società conferitaria abbia dichiarato di accollarsi mediante accollo meramente interno, senza insorgenza di alcun debito diretto della società accollante nei confronti della banca, non avendo la contribuente, sulla base di quanto riportato nella sentenza impugnata, neppure prospettato l’adesione della banca creditrice, con la conseguenza che il soggetto conferente sarebbe rimasto in ogni caso l’unico obbligato nei confronti dell’istituto bancario, il quale nonpoteva vantare alcun credito nei confronti della società accollante; 2.8. nella sentenza impugnata manca ogni riferimento all’eventuale stipula di un accollo esterno del mutuo con accettazione della banca o ad altre prove idonee in tal senso (cfr. Cass. n. 9580/2013); 2.9. come chiarito da questa Corte, infatti, in tema modificazione del lato soggettivo dell'obbligazione, l'accollo c.d. semplice o interno, non previsto dal codice civile, si distingue dall'accollo c.d. esterno, previsto viceversa dall'art. 1273 c.c., poiché il primo non attribuisce alcun diritto al creditore e non modifica i soggetti dell'originaria obbligazione, a differenza del secondo, che configura un contratto a favore del terzo, con la conseguenza che nell'accollo interno il terzo assume obbligazioni e risponde del relativo adempimento nei confronti del solo accollato e non anche nei confronti del creditore, che resta del tutto estraneo all'accordo anche quando vi aderisca, derivando da tale adesione il solo effetto di rendere irrevocabile la relativa stipulazione senza assumere carattere necessario ai fini della modificazione soggettiva del rapporto obbligatorio (cfr. Cass. n. 38225/2021); 2.10. la gravata pronuncia non si dunque conformata ai principi dianzi illustrati, ritenendo inerente l’onere, gravante sul bene conferito, sulla scorta di affermazioni generiche ed inconducenti in merito alla natura di società immobiliare della società conferitaria ed all’accollo alla società dei relativi costi, senza alcuna verifica circa la natura di tale accollo; 3. quanto sin qui illustrato comporta l'accoglimento del ricorso con conseguente cassazione dell'impugnata sentenza e rinvio per nuovo esame alla Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA] in diversa composizione, cui resta demandata anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti i rimanenti motivi; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA] in diversa composizione, cui demanda di pronunciare anche sulle spese del giudizio di legitti