Cassazione n. 03801/2026

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16745/2019 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], entrambi del foro di [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in atti –ricorrente – CONTRO AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) in persona del Direttore generale pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato -controricorrente- avverso la sentenza n. 10118/8/2018 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata in data 22.11.2018, non notificata; TRIBUTI— avviso di accertamento – socio di s.r.l.-utili extracontabili. udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. L ibera R usso impugnava l’avviso di accertamento n. TF501AP00750/2015, emesso per l’anno di imposta 2009 dall’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Napoli, con cui veniva accertato un maggior reddito di capitale di euro 349.725,00, con conseguente recupero delle maggiori imposte Irpef e relative addizionali, sulla base dell’avviso di accertamento TF503AL02799/2014, emesso nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]., a ristretta base sociale, di cui la Russo era socia all’80%. 2. [OSCURATO:PERSONA] provinciale di Napoli rigettava il ricorso, ritenendo motivato l’atto impositivo, cui era stato allegato l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]., nel quale non si faceva alcun riferimento al P.V.C. ed in considerazione del fatto che la ricorrente era a conoscenza delle contestazioni mosse alla società e dell’origine dei ricavi non contabilizzati. Il sottoscrittore dell’avviso di accertamento era munito di valida delega. Nel merito, alcun rilievo probatorio poteva attribuirsi ai documenti di trasporto di capi di abbigliamento presso una basilica di Sorrento. Gli utili accertati si presumevano dunque distribuiti ai soci. 3. [OSCURATO:PERSONA] della Campania, (d’ora in poi C.T.R.), rigettava l’appello della contribuente. Dava atto del rigetto dell’appello proposto dalla società con sentenza della medesima C.T.R. n. 8112/2017. Non era provata la mancata distribuzione degli utili extracontabili. Infondata era la doglianza relativa al difetto di legittimazione del soggetto sottoscrittore dell’avviso di accertamento, come accertato dai giudici di primo grado, mentre era da ritenersi nuova e dunque inammissibile la doglianza relativa all’incompetenza funzionale del Direttore dell’Agenzia delle Entrate. 4. Avverso la precitata sentenza ha proposto ricorso [OSCURATO:PERSONA], sulla base di tre motivi. 5. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. 6. E’ stata fissata l’adunanza camerale del 9.1.20216. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con primo motivo di ricorso – rubricato « violazione e falsa applicazione di norme di diritto, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. – omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.» – la ricorrente censura l’operato della C.T.R. che avrebbe omesso di pronunciarsi sul motivo di ricorso formulato in primo grado e reiterato in appello, secondo cui l’avviso di accertamento era illegittimo per omessa o insufficiente motivazione, stante la mancata allegazione del richiamato p.v.c. del 26.3.2013 e per omesso richiamo del suo contenuto essenziale. Si era infatti dedotto che l’avviso di accertamento impugnato richiamava quello notificato alla società [OSCURATO:SOCIETA]., nel quale si faceva esplicito riferimento al P.V.C. Inoltre, giuridicamente errata era l’affermazione secondo cui le pretese erano fondate in quanto era stato rigettato l’appello proposto dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. avente ad oggetto l’avviso di accertamento che aveva accertato maggiori ricavi, in quanto la sentenza n. 8112/2017 non era ancora passata in giudicato, essendo stata impugnata per cassazione. 1.1. Il motivo èin parte inammissibile , in parte infondato. 1.2. In primo luogo, secondo un consolidato orientamento di questa Corte, è inammissibile il motivo di ricorso per cassazione che, attraverso la mescolanza e la sovrapposizione di ragioni tra loro eterogenee, prospetti relativamente alla medesima questione motivi di censura tra di loro incompatibili come avviene per i motivi di ricorso di cui ai nn. 3 e 5 dell’art. 360 c.p.c., il primo dei quali presuppone la non contestazione della ricostruzione fattuale, mentre il secondo contesta proprio tale ricostruzione sulla base della non completa istruzione probatoria (così, ex plurimis, Cass. n. 1859/2021; n. 14634/2020; n. 10212/2020). 1.3. In secondo luogo, per quanto riguarda la motivazione dell’atto, il motivo è inammissibile per difetto di specificità, non avendo la parte trascritto il contenuto dell’avviso di accertamento relativo alla [OSCURATO:SOCIETA]., nel quale, in tesi, sarebbe stato richiamato il P.V.C., né dichiarato di depositarlo in atti. Questa Corte ha più volte affermato che il ricorso per cassazione deve In terzo luogo, ladoglianza è inammissibile in quanto, a fronte di una duplice conforme pronuncia di merito (cd. ”doppia conforme“), il ricorso per cassazione poteva essere spiegato esclusivamente per i motivi di cui ai numeri 1), 2), 3) e 4) dell’art. 360, comma 1, c.p.c., in base al combinato disposto dei commi 4 e 5 dell’art. 348-ter del medesimo codice, vigente «ratione temporis»e applicabile anche alle sentenze pronunciate dalle [OSCURATO:PERSONA], ora Corti di giustizia tributaria di secondo grado (cfr. Cass. Sez. Un. n. 8053/2014); né l’impugnante, al fine di non incorrere nella preclusione di cui innanzi, si è premurato di dimostrare la diversità delle ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell’appello (cfr.Cass. n. 26934/2023, Cass.n. 5947/2023, Cass. n. 26774/2016 ). 1.5. Non è peraltro ravvisabile la dedotta omessa pronuncia, atteso che la C.T.R. ha piuttosto implicitamente rigettato la doglianza, avendo confermato la sentenza impugnata che aveva espressamente respinto il motivo di ricorso. Non ricorre infatti il vizio di omessa pronuncia su punto decisivo qualora la soluzione negativa di una richiesta di parte sia implicita nella costruzione logico-giuridica della sentenza, incompatibile con la detta domanda (v. Cass., 18/5/1973, n. 1433; Cass., 28/6/1969, n.2355). 1.6. Infine, la C.T.R., contrariamente a quanto sostiene la ricorrente, non ha affatto affermato che l’atto impositivo emesso nei confronti della società [OSCURATO:SOCIETA]. era divenuto definitivo, essendosi limitata a richiamare l’esito del giudizio di appello, rispetto al quale non ha ritenuto di discostarsi, rivelandosi pertanto infondata la formulata censura. 2. Con il secondo motivo, rubricato « violazione e falsa applicazione di norme di diritto, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. –omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.» la ricorrente critica la sentenza impugnata nella parte in cui la C.T.R. ha ritenuto inammissibile il motivo appello secondo cui l’avviso di accertamento era nullo per incompetenza funzionale del soggetto sottoscrittore a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015. Ed invero, nel ricorso di primo grado era stata denunciata la nullità dell’avviso di accertamento sia per violazione dell’art. 42 del d.p.r. n. 600/73, sia per incompetenza funzionale del soggetto sottoscrittore a seguito della sentenza della Corte Costituzionale n. 37/2015. In ogni caso, trattavasi di nullità rilevabile d’ufficio. 2.2. Il motivo è inammissibile, in primo luogo per i motivi di cui al precedente punto 1.2. della presente ordinanza sulla mescolanza di motivi eterogenei; in secondo luogo, in quanto la ricorrente non riproduce il contenuto né deposita agli atti il ricorso di primo grado, al fine di consentire la verifica della tempestività del motivo di ricorso. Nel processotributario d'appello, infatti, la nuova difesa del contribuente, ove non sia riconducibile all'originaria "causa petendi" e si fondi su fatti diversi da quelli dedotti in primo grado, che ampliano l'indagine giudiziaria ed allargano la materia del contendere, non integra un'eccezione, ma si traduce in un motivo aggiunto e, dunque, in unanuova domanda, vietata ai sensi degli artt. 24 e 57 del d.lgs. n. 546 del 1992 (ex multis, Cass. 32390/2022). 2.3. La doglianza è in ogni caso infondata, posto che questa Corte ha statuito che in tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoria d'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012, convertito nella l. n. 44 del 2012. (Cass. n. 22810/2015, Cass. n. 5177/2020). 3. Con il terzo mezzo di impugnazione, rubricato « violazione e falsa applicazione di norme di diritto, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. – omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. – erronea ed infondata ricostruzione sintetica dell’Agenzia delle Entrate e sulla prova contraria, per violazione dell’art. 39, comma 1, d.p.r. 600/73, dell’art. 62 sexies del d.l. n. 331/1993, dell’art. 42 del d.p.r. n. 600/73, dell’art. 3 della legge n. 241/90, dell’art. 7 della legge n. 212/2000 e dell’art. 2697 c.c.», la ricorrente lamenta che la C.T.R. non si sia pronunciata sul quarto motivo di appello, a mezzo del quale era stato criticato l’operato dell’A.F., denunziandosi l’illogicità e l’infondatezza del ragionamento dei verificatori. Era stata infatti censurata la sentenza di primo grado nella parte in cui la C.T.P. aveva affermato che “nel caso in esame alcun rilievo può attribuirsi sotto il profilo probatorio ad un documento di trasporto di capi di abbigliamento presso una basilica di Sorrento………Gli utili che risultano accertati in capo alla società si presumono, dunque, salvo prova contraria, distribuiti e conseguiti dai soci”, in contrasto con le evidenze documentali e con il fatto notorio secondo cui l’abbigliamento, essendo legato alla moda, aveva perso qualsivoglia valore commerciale, ragione per cui la società [OSCURATO:SOCIETA]. aveva svenduto parte della merce ed il resto era stato avviato a smaltimento ovvero donato a vari enti, tra cui Caritas, Terremotati dell’Aquila, Rettorato della basilica di S. Antonino in Sorrento, ma la C.T.R. si era limitata a confermare la sentenza di primo grado e a dare atto che l’appello della società [OSCURATO:SOCIETA]. era stato rigettato. 3.1. Il motivo è inammissibile, alla luce del consolidato orientamento di questa Corte, secondo cui è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto l’apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge, di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio miri, in realtà, come nella specie, ad una rivalutazione dei fatti storici o delle risultanze istruttorie operata dal giudice di merito (Cass. Sez. U. n. Corte di Cassazione –copia non ufficiale 10 di 13 34476/2019; Cass. n. 29404/2017; Cass. n. 19547/2017; Cass. n.8758/2017; Cass. n. 16056/2016; Cass. n. 5987/2021), avendo la C.T.R. chiaramente condiviso la valutazione degli elementi istruttori operata dai giudici di primo grado. 4. Conclusivamente, il ricorso va rigettato. 5. Spese secondo soccombenza.