Cassazione n. 12289/2026

4Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato– controricorrente –avverso la sentenza n. 960/2023 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Toscana, depositata il 3/10/2023.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 10 marzo 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. Con distinti ricorsi, poi riuniti dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Lucca, la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., [OSCURATO:PERSONA] e CarloMuselli impugnarono l’avviso di accertamento con il quale l’Agenziadelle entrate aveva accertato a carico della società un maggioreimponibile ai fini Iva per l’anno d’imposta 2016, chiedendo ilpagamento del tributo anche al Morgigni e al Muselli quali soci occultie amministratori di fatto della società, nei cui confronti venivanoirrogate anche le relative sanzioni di legge.2. [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso della società e accolsequello dei soci.3. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana,investita dell’appello dell’Agenzia delle entrate, accolse il gravame,evidenziando, in sintesi, che gli elementi istruttori emersi in giudiziodimostravano che [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], pur seformalmente meri dipendenti, rivestivano il ruolo di effettivi gestoridella società nonché di domini della stessa.4. Avverso tale ultima pronuncia [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] proposto ricorso per cassazione affidandolo a cinque motivi, cuil’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.Numero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va prioritariamente esaminato il secondo motivo di ricorso, conil quale si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., lanullità della sentenza per motivazione apparente. I ricorrentirimproverano, in particolare, al Giudice d’appello di aver motivato lapronuncia con affermazioni apodittiche, senza analizzare gli elementipeculiari della fattispecie controversia.2. Il motivo è infondato.2.1. Per giurisprudenza pacifica (Cass., sez. un. n. 34476/2019;Cass. sez. un., n. 8053/2014; Cass., sez. un., n. 9558/2018; Cass. n.27935/2022) «nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomaliamotivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmenterilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 dellepreleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purchéil vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dalconfronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nellamancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nellamotivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioniinconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto disufficienza della motivazione».2.2. Nel caso in esame, diversamente da quanto sostengono iricorrenti, la sentenza impugnata è sorretta da una motivazionecompiuta e ben comprensibile, con la quale si dà conto in modopuntuale di tutti gli elementi da cui è stato tratto il convincimento cheil Muselli e il Morgigni fossero gli effettivi gestori della Toscana ServiziS.r.l., esercenti un pieno controllo su di essa, circostanza ritenutasufficiente per confermare la legittimità della pretesa impositiva esanzionatoria esercitata nei loro confronti. In particolare, a sostegnodella qualificazione dei predetti quali amministratori effettivi nonchéNumero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026soci di fatto e domini della società i giudici d’appello hanno valorizzato:- gli accertamenti svolti dalla Guardia di finanza e, in particolare, ledichiarazioni della commercialista che seguiva la contabilitàdell’impresa «e che ricorda come fosse il Morgigni a seguire tutte lequestioni amministrative, in modo definito “inusuale” dallaprofessionista», nonché le risposte fornite ai questionari dai clienti dellasocietà; - la costante presenza di [OSCURATO:PERSONA] in tutte le impresefacenti parte della rete in cui era inserita anche la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.,con lo scopo di seguire, come figura di riferimento per eventualiproblemi tecnici, le lavorazioni che venivano eseguite, circostanza diparticolare rilievo specie se confrontata con il fatto che le persone cheformalmente avevano poteri rappresentativi della società del “gruppo”erano privi della necessarie capacità tecniche; - il fatto che il Muselli eil Morgigni facessero parte della compagine sociale di tutte le impresedella rete coinvolte nelle indagini condotte dalla Guardia di finanza; - ilfatto che i predetti non avevano saputo giustificare importanti sommein entrata e in uscita sui rapporti finanziari a loro riconducibili.2.3. I ricorrenti contestano, poi, la valenza concludente degli elementivalorizzati dal Giudice d’appello per pervenire alla decisione, rilevando: -che le dichiarazioni assunte dalla Guardia di finanza provenivano non giàdai legali rappresentanti delle imprese clienti ma da meri dipendenti dellestesse, ed avevano comunque un contenuto assai generico, - che ledichiarazioni della commercialista non sono state riprodotte nellasentenza, - e che dalle indagini bancarie erano emerse movimentazioni disomme che, contrariamente a quanto affermato nella sentenzaimpugnata, erano tutt’altro che rilevanti.In questo modo, però, i ricorrenti invocano, nella sostanza, unimproprio riesame di merito degli apprezzamenti istruttori, fondati sullerisultanze documentali: riesame che, ovviamente, è precluso al Giudice dilegittimità. In definitiva, i ricorrenti mirano alla rivalutazione dei fattiNumero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettiziatrasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito,terzo grado di merito (Cass. n. 8758/2017).3. Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione, all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 7, comma 1, legge n. 212 del2000 e degli artt. 42 d.P.R. n. 600 del 1973 e 56 d.P.R. n. 633 del 1972poiché la motivazione dell’avviso di accertamento impugnato, recante unrinvio ad un processo verbale di constatazione non allegato né notificatoai ricorrenti, non è di per sé autosufficiente.4. Il motivo è inammissibile poiché i ricorrenti omettono di indicare see dove la questione di cui trattasi – che nella sentenza impugnata non èstata neanche tracciata – sia stata proposta nel giudizio di merito.5. Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione, all’art. 360,comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c., l’omesso esame delle sentenze penali diassoluzione sui medesimi fatti posti a base della pretesa fiscale e,conseguentemente, l’omessa considerazione da parte del Giudiced’appello della prova contraria alla tesi dell’Ufficio fornita dai contribuenti.6. Il motivo è, per un verso, inammissibile, e, per altro verso,infondato.6.1. È anzitutto inammissibile per le stesse ragioni già illustrate aproposito del secondo motivo, trattandosi di censura sostanzialmentediretta a sollecitare una diversa valutazione delle prove rispetto a quellacompiuta dal giudice di merito, e dovendo comunque escludersi un obbligodel giudice di soffermarsi a dare conto di ogni singolo dato indiziario oprobatorio acquisito in atti.Invero, non è richiesto che il giudice dia conto dell’esame di tutte leprove prodotte o comunque acquisite e di tutte le tesi prospettate dalleparti. È piuttosto necessario e sufficiente che esponga, in maniera concisa,gli elementi in fatto ed in diritto posti a fondamento della sua decisione,offrendo una motivazione logica ed adeguata, evidenziando le proveNumero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026ritenute idonee a confortarla. Invece, devono reputarsi per implicitodisattesi tutti gli argomenti, le tesi e i rilievi che, seppure nonespressamente esaminati, siano incompatibili con la soluzione adottata econ l’iter argomentativo seguito. In altre parole, il giudice di merito nonha l’obbligo di soffermarsi a dare conto di ogni singolo dato indiziario oprobatorio acquisito in atti, potendo egli invece limitarsi a porre in luce, inbase al giudizio effettuato, gli elementi essenziali ai fini del decidere,purché tale valutazione risulti logicamente coerente. Di conseguenza, ilcontrollo di legittimità è incompatibile con un controllo sul punto, perchéil significato delle prove lo deve stabilire il giudice di merito. La Corte,inevitabilmente, compirebbe un non consentito giudizio di merito, se,confrontando la sentenza con le risultanze istruttorie, prendesse inconsiderazione fatti probatori diversi o ulteriori rispetto a quelli assunti dalgiudice di appello a fondamento della sua decisione (cfr. tra le tante, Cass.n. 4583/2024, Cass. n. 27250/2022, Cass. n. 34374/2023, Cass. n.961/2015).6.2. Il motivo è comunque infondato.La giurisprudenza di questa Corte è infatti ormai consolidata (Cass.,sez. un., n. 8053/2014; Cass., sez. un., n. 9558/2018; Cass., sez. un., n.33679/2018) nell’affermare che il novellato testo dell’art. 360, n. 5, c.p.c.ha introdotto nell’ordinamento un vizio specifico che concerne l’omessoesame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risultidal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituitooggetto di discussione tra le parti, oltre ad avere carattere decisivo;l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé vizio di omessoesame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia statocomunque preso in considerazione dal giudice, benché la sentenza nonabbia dato conto di tutte le risultanze probatorie; neppure il cattivoesercizio del potere di apprezzamento delle prove non legali da parte delNumero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026giudice di merito dà luogo ad un vizio rilevante ai sensi della predettanorma (Cass., sez. un., n. 34476/2019).La sentenza impugnata ha valutato gli elementi documentali prodottiin giudizio ed è giunta, sulla base di tale esame, a riconoscere in capo aisignori Muselli e Morgigni la qualifica di gestori effettivi (nonché di soci difatto e domini) della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] fronte di tale valutazione delcompendio probatorio operata dal giudice di merito, deve escludersi lasussistenza del denunciato vizio di omesso esame di un punto decisivodella controversia.Senza peraltro obliterare che, diversamente da quanto dedotto dairicorrenti, anche la sentenza penale di assoluzione è stata oggetto dispecifico esame da parte della Corte regionale, che ha sul puntorilevato – in linea con il principio di autonomia tra giudizio penale egiudizio tributario di cui all’art. 20 d.lgs. n. 74 del 2000, e dando contodella ragione del discostamento rispetto all’accertamento compiuto insede penale – che nel caso di specie a fondamento della rettificareddituale operata dall’Ufficio è stato posto «un sostrato probatorio dicarattere presuntivo», senz’altro utilizzabile nel processo tributario mainidoneo a fondare una pronuncia penale di condanna.6.3. Da ultimo, e per completezza, deve osservarsi che allasummenzionata sentenza penale di assoluzione non potrebberoneppure riconoscersi gli effetti di cui all’art. 21-bis d.lgs. n. 74 del 2000,non avendo i ricorrenti neppure dedotto la sussistenza, nella specie, ditutti gli elementi previsti dalla disposizione normativa testé richiamata –e, in particolare, il passaggio in giudicato della sentenza – e avendo, anzi,espressamente riconosciuto – ciò che sembra appunto escluderel’operatività del vincolo di cui all’art. 21-bis cit. – che «il mero richiamoalle conclusioni cui è pervenuto il giudice penale non può da solo costituirevalido e sufficiente supporto alla decisione adottata dal giudice tributario»(così a pag. 14 del ricorso).Numero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/20267. Con il quarto motivo di ricorso si deduce, in relazione, all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione degli artt. 7 d.l. n. 269 del 2003, 11 e12 delle preleggi nonché 9 e 11 d.lgs. n. 472 del 1997 poiché la sentenzaimpugnata ha erroneamente ritenuto riferibili in via solidale ai ricorrenti lesanzioni tributarie e i tributi evasi, pur in assenza del relativo presupposto,rappresentato dal carattere fittizio della società, utilizzata come schermodi attività illecite del reale dominus.8. Il motivo è infondato.8.1. Questa Corte ha già avuto modo di affermare che in tema diimposte dirette e Iva, ai fini della traslazione dell’imponibile dalla societàal soggetto che l’ha gestita uti dominus, tale da assicurare la ripresa atassazione nei confronti di quest’ultimo delle imposte dovute, non èdecisivo classificare la funzione del soggetto operante dietro la medesimasocietà e, quindi, comprendere se ci si trovi o meno al cospetto di unamministratore formale o di un amministratore di fatto, in quanto ciò cherileva è se il soggetto terzo si comporta uti dominus, ossia come colui chene gestisce e dirige le risorse – autonomamente dalla società e, se delcaso, indipendentemente dagli interessi di questa – ideando e ponendo inessere le condotte illecite da cui deriva un credito erariale (da ultimo Cass.n. 23987/2025).Del tutto speculare è la conclusione cui è giunta la giurisprudenza dilegittimità in punto di sanzioni tributarie, essendosi chiarito chenell’interposizione del gestore uti dominus alla società di capitaliinterposta, non ha rilievo il rapporto fiscale di quest’ultima, ma quello chefa capo direttamente all’interponente, sicché la fattispecie esula daldisposto di cui all’art. 7 d.l. n. 269 del 2003 e le violazioni, purformalmente dell’ente collettivo, vanno riferite all’attività del gestore utidominus (Cass. n. 23231/2022). L’irrogazione delle sanzioni, difatti, trovail suo diretto riferimento nella condotta dell’interponente, il quale èsanzionato in proprio, in relazione all’avvenuta traslazione dei tributiNumero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026dell’ente collettivo, con conseguente imputazione anche delle condotteevasive. L’attenzione speculare alla compagine sociale ha consentitopertanto di affermare che, perché difetti la ratio dell’art. 7, d.l. n. 269 del2003, che sanziona la sola società dotata di personalità giuridica, e siaripristinata la regola secondo cui la sanzione pecuniaria colpisce la personafisica autrice dell’illecito, è necessario acquisire riscontri probatori, anchepresuntivi, valevoli ad escludere la vitalità della società medesima,quand’anche gestita da un amministratore di fatto (Cass. n. 1946/2023).La vitalità, infatti, si contrappone alla sua gestione e direzione da parte diun soggetto terzo uti dominus.8.2. Nel caso di specie la sentenza impugnata non si è limitata addi fatto e soci occulti della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., ma è altresì giunta adaffermare, sulla scorta degli elementi istruttori già dianzi illustrati, che ipredetti sono stati «gli ideatori e protagonisti del “sistema fraudolento”scoperto dalla GdF» e, in definitiva, gli autentici domini della società,«avendo essi il controllo di tutti gli aspetti amministrativi ed operativi dellasocietà».La ricostruzione fattuale operata dalla Corte regionale giustificapienamente la riconduzione ai ricorrenti del maggior reddito accertato edelle sanzioni di legge consequenziali, ponendosi così la pronuncia in lineacon il sopra illustrato indirizzo giurisprudenziale in tema di traslazionedell’imponibile societario sul reale dominus nonché di soggezione dellostesso al relativo trattamento sanzionatorio.9. Con il quinto motivo di ricorso si deduce, in relazione, all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 23, comma4, legge n. 689 del 1981 per avere il Giudice d’appello disposto laliquidazione delle spese in favore dell’Agenzia delle entrate, rappresentatain giudizio da un proprio funzionario delegato.10. Il motivo è infondato.Numero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/202610.1. Ai sensi dell’art. 15, comma 2-sexies d.lgs. n. 546 del 1992«Nella liquidazione delle spese a favore dell'ente impositore,dell'agente della riscossione e dei soggetti iscritti nell'albo di cuiall'articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, seassistiti da propri funzionari, si applicano le disposizioni per laliquidazione del compenso spettante agli avvocati, con la riduzione delventi per cento dell'importo complessivo ivi previsto».La norma prevede la liquidazione delle spese a favore dell’Ufficiotributario, se assistito da funzionari dell’amministrazione, e, a favoredell’ente locale, se assistito da propri dipendenti, a cui si applica latariffa vigente per gli avvocati e procuratori, con la riduzione del ventiper cento degli onorari di avvocato.Orbene, lo specifico riferimento alle spese processuali e allariduzione percentuale dei soli onorari di avvocato conferma il dirittodell’Agenzia alla rifusione sia dei costi affrontati, sia dei compensispettanti per l’assistenza tecnica fornita in giudizio dai propridipendenti, che sono legittimati a svolgere attività difensiva nelprocesso, ai sensi dell’art. 15 cit. (cfr. Cass. n. 23055/2019).10.2. Nel caso in esame, a fronte di una incontestata assistenzatecnica svolta in favore dell’Agenzia delle entrate da un propriofunzionario, la CTR ha correttamente liquidato le spese di giudizio infavore della detta Agenzia fiscale.11. Il ricorso va dunque rigettato, con condanna dei ricorrenti alpagamento delle spese processuali, liquidate come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento, infavore della controricorrente, delle spese del presente giudizio dilegittimità che liquida complessivamente in euro 8.200,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito.Numero registro generale 8557/2024Numero sezionale 2217/2026Numero di raccolta generale 12289/2026Data pubblicazione 02/05/2026Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dàparte dei ricorrenti, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stessoarticolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 marzo 2026Il PresidenteLucio Luciotti