Cassazione n. 17103/2026

a Generale dello Stato- ricorrente -contro[OSCURATO:PERSONA];- intimato -avverso la sentenza n. 1696/18/2023 della Corte di giustizia tributaria di IIgrado del LAZIO, depositata data 27/03/2023;udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno27/05/2026 dal Cons. [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 19802/2024Numero sezionale 4553/2026Numero di raccolta generale 17103/2026Data pubblicazione 31/05/20261. In controversia avente ad oggetto l’impugnazione un avviso diaccertamento fondato sull’applicazione degli studi di settore, emesso conriferimento all’anno d’imposta 2006 nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], esercentel’attività di bar caffetteria, con due sedi, di cui una all’interno di unacaserma, con la sentenza in epigrafe indicata, decidendo in sede di rinviooperato da questa Corte con ordinanza n. 3066/2018, che aveva annullatola prima sentenza d’appello, n. 2739/39/2016, perché corredata damotivazione apparente, la CTR del Lazio ha accolto l’appello delcontribuente ed annullato l’atto impositivo.2. Si legge nell’impugnata sentenza che «a seguito del contraddittorio,la relazione redatta dall’Ufficio nell’avviso impugnato, non tiene conto dellededuzioni dell’attuale riassumente e, soprattutto del contratto sottoscritto,in quanto l’analisi è svolta con metodo matematico statistico, risolvendosi,per l’appunto, soltanto nel rilievo di un minore scostamento, senza chesiano esplicitate le ragioni che rendevano comunque idoneo, nel caso dispecie, lo strumento degli studi di settore e neppure risultano esposte leragioni per le quali i rilievi del destinatario dell'attività accertativa siano statiaccolti solo in parte».«In particolare risulta particolarmente gravoso il contratto sottoscrittodal riassumente in considerazioni delle clausole ivi contenute che nonpossono certamente fa ritenere applicabili quei parametri previsti per localiin proprietà del gestore o, dal medesimo, condotti in locazione».«Non è irrilevante, infatti, seppure a titolo di esempio, che l’attualeriassumente era tenuto, in base al contratto stipulato, a delle limitazioninell’erogazione del servizio sia a livello di orario, trattandosi di serviziosvolto nella Caserma, sia a livello di prezzi, stante il prezzario allegato; idistributori automatici dovevano essere nuovi e di ultima concezione econtenere peraltro soltanto i generi da concordare con l'AmministrazioneMilitare; il riassumente doveva versare, mensilmente, per le macchinettedistributrici di snack e bevande, una percentuale pari al 10 (dieci %) sugliNumero registro generale 19802/2024Numero sezionale 4553/2026Numero di raccolta generale 17103/2026Data pubblicazione 31/05/2026incassi a titolo di proventi riassegnabili al Ministero del Tesoro; era a caricodel riassumente la Tassa di Occupazione del [OSCURATO:PERSONA] relativaall'impianto delle macchinette distributrici di snack e bevande, nelle misurepreviste dalla legge; era vietata la vendita dei generi a prezzi diversi daquelli aggiudicati, né la ditta poteva mettere in vendita generi diversi, senon previa autorizzazione del Comando e comunque ai prezzi da stabilirsidi volta in volta; i gelati in vendita dovevano essere di marca nota a livellonazionale e su di essi doveva essere effettuato uno sconto sul listino ufficialedi vendita di almeno il 15%; l’organico doveva essere assicurato senzasoluzione di continuità con obbligo dell’immediata integrazione in caso diassenza del personale determinata da qualsivoglia causa e, dunque, anchedalla malattia».«[OSCURATO:PERSONA], pertanto, ritiene che, nella fattispecie in esame […] non èpossibile la mera applicazione degli studi di settore, considerato altresì che,a fronte delle suddette deduzioni, seppure in parte presuntive, l’AGENZIA,anche nelle controdeduzioni non ha offerto riscontri oggettivi o altrettantededuzioni comunque idonee a comprovare l'applicabilità, in concreto, dellostandards prescelto».3. Avverso tale statuizione l’Agenzia delle entrate propone ricorso percassazione affidato a un motivo, cui non replica l’intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il motivo di ricorso la difesa erariale deduce, ai sensi dell’art.360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione o falsa applicazione dell’art.2727 c.c.1.1. Sostiene la ricorrente che il contribuente, «in sede dicontraddittorio, aveva allegato fatti modificativi della stessa, correttamenteacquisiti dall’Ufficio, con conseguente rideterminazione della pretesaerariale, come emerge dalla stessa motivazione dell’atto: “... A seguito dellosvolgimento della fase di contraddittorio, l’Ufficio ha proposto alla parte unarideterminazione dei ricavi accertati prendendo a riferimento il ricavominimo ammissibile di €. 432.315,00 rispetto al puntuale di €. 450.915,00Numero registro generale 19802/2024Numero sezionale 4553/2026Numero di raccolta generale 17103/2026Data pubblicazione 31/05/2026(cfr. p. 5 dell’avviso di accertamento n. TFK011200582/2011). Ciònonostante, il giudice di seconde cure ha ritenuto che le prove addotte dacontroparte fossero idonee a confutare in toto la legittimità dell’attoopposto, pur in assenza di fatti estintivi tali da delegittimare l’avviso diaccertamento predetto, così violando il principio dell’onere probatorio».1.2. Sostiene, ancora, la ricorrente che «nella motivazione dell’avvisodi accertamento si è data evidenza al fatto che “[…] il contribuente, duranteil contraddittorio ha presentato memorie scritte in cui ha eccepito che:1) la ditta per il 2006 ha operato in due luoghi, il primo quellotradizionale della sede principale, il secondo presso la casermadell’artiglieria […] di Sabaudia, dove per contratto vengono applicati prezzidi mercato più bassi;2) la ditta, inoltre ha dovuto impiegare quattro unità lavorative tali daricoprire i turni mattutini e pomeridiani;3) la ditta paga un canone mensile a Comando militare.L’Ufficio […] ha potuto verificare […] che di fatto la percentuale diricarico applicata sulle somministrazioni effettuate nel sito militare sono piùbasse di quelle comunemente praticate.Anche l’incidenza del costo del personale è più significativa […] Aseguito dello svolgimento della fase di contraddittorio l’ufficio ha propostoalla parte una rideterminazione dei ricavi accertati prendendo a riferimentoil ricavo minimo […]” (cfr. p. 5, dell’avviso di accertamento n.TFK011200582/2011).È evidente, quindi, che l’Ufficio ha tenuto in debita considerazione leargomentazioni fornite dalla controparte, tanto da procedere ad unarideterminazione della pretesa».2. Il motivo è infondato.2.1. Costituisce principio giurisprudenziale dal quale non vi è ragionedi discostarsi, quello secondo cui «È viziato da illegittimità l'avviso diaccertamento fondato sul mero scostamento dei dati dichiarati dalcontribuente rispetto a quelli relativi alla media del settore, senza cheNumero registro generale 19802/2024Numero sezionale 4553/2026Numero di raccolta generale 17103/2026Data pubblicazione 31/05/2026l'Amministrazione finanziaria suffraghi la pretesa con ulteriori elementi edindizi idonei a dimostrarne l'inattendibilità, e senza che siano state prese inesame, nella motivazione dell'accertamento, le giustificazioni delcontribuente, attese l'esigenza di un fattore di adeguamento personalizzatoche tenga conto della probabilità di errore nella stima, come rilevato dallaCorte costituzionale nella sentenza n. 105 del 2003, e l'inidoneità dellamedia di settore a costituire un fatto che di per sé solo integri la provapresuntiva di un effettivo maggior reddito o, comunque, determinil'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente» (Cass. n.17804/2012).2.2. Si è altresì affermato che «In tema di accertamento mediante studidi settore, il presupposto delle gravi incongruenze non può fondarsi solosulle soglie legali quantitative di scostamento, dovendosi, invece, procederead una valutazione caso per caso, che tenga conto anche di indici di naturarelativa, da adattare a plurimi fattori propri della singola situazioneeconomica, del periodo di riferimento e, in generale, della storiacommerciale del contribuente, oltre che del mercato e del settore dioperatività, poiché anche scostamenti minimi possono assumere rilevanzase accompagnati da indici gravi e significativi di un maggior reddito nondichiarato» (Cass. n. 16816/2024).3. Orbene, la sentenza impugnata si è attenuta a tali principi ritenendo,peraltro legittimamente e senza alcuna inversione dell’onere probatorio, chela particolare modalità di svolgimento dell’attività commerciale delcontribuente, all’interno di una caserma, con condizioni contrattuali cheincidevano sulla redditività, come provato dal contribuente, era idonea asuperare l’applicazione dello studio di settore non condividendo, sul punto,l’applicazione del ricavo minimo operato dall’amministrazione finanziariaall’esito del contraddittorio con il contribuente. Sotto tale ultimo profilo deveosservarsi che nell’atto impositivo, per come trascritto nel ricorso,l’amministrazione finanziaria, pur concordando sulle circostanze dedotte dalcontribuente, ovvero «che di fatto la percentuale di ricarico applicata sulleNumero registro generale 19802/2024Numero sezionale 4553/2026Numero di raccolta generale 17103/2026Data pubblicazione 31/05/2026somministrazioni effettuate nel sito militare sono più basse di quellecomunemente praticate» e «Anche l’incidenza del costo del personale è piùsignificativa», e pur ritenendo che tali circostanze incidessero sui ricaviconseguiti, non esplicita le ragioni per le quali questi ultimi andasserocomunque applicati ai minimi dello specifico studio di settore.3.1. A ciò aggiungasi che, per consolidato orientamentogiurisprudenziale, con la proposizione del ricorso per cassazione, ilricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone unodifforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisidegli elementi di valutazione disponibili ed in sé coerente, atteso chel'apprezzamento dei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità,dal momento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere diriesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare,sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e lavalutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservato di individuare lefonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarneritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione (Cass. n. 238722020, n.9097/2017).4. In estrema sintesi, il ricorso va rigettato senza necessità diprovvedere sulle spese in mancanza di costituzione in giudizio dell’intimata. P.Q.Mrigetta il ricorso.Così deciso in Roma in data 27 maggio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]