Cassazione n. 16816/2024

24 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 1674/2016 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587) che larappresenta e difende; -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], domiciliata ex lege in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difes a dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]); -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PALERMO n. 4544/2015 depositata il29/10/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/01/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La CTR della Sicilia, con la sentenza indicate in epigrafe, ha accolto l’appello proposto dalla [OSCURATO:SOCIETA] avverso la sentenza della CTP di Palermo n. 5560/2014 che aveva rigettato il ricorso contro l’avviso di accertamento per l’anno 2010 emesso nei suoi confronti dall’Agenzia delle entrate e recante la determinazione di maggior reddito, a seguito dell’applicazione di studi di settore , e maggiori imposte. 2. La CTR ha rite nuto che lo scostamento inferiore al 25% tra i redditi dichiarati e quelli accertati non perfezionasse le “gravi incongruenze”previste dall’art. 62 sexies del d.l. n. 331/1993. 3. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per la cassazione di questa sentenza affidato a tre mezzi. 4. Ha resistito con controricorso la [OSCURATO:SOCIETA]- [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo sideduce violazione e falsa applicazione, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., dell’art. 62 bis del d.l.n. 331/1993 e dell’art. 2697 c.c. laddove la CTR aveva omesso ogni valutazione sugli ulteriori elementi dedotti che supportavano la fondatezza del ricorso. 2. Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., nullità della sentenza per motivazione meramente apparente, in violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, non avendo la CTR dato conto delle ragioni per cui uno scostamento inferiore al 25% debba considerarsi irrilevante. 3. Con il terzo motivosi deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., «omessa motivazione su un fatto decisivo per la controversia oggetto di discussione tra le parti», avendo la CTR del tutto omesso di considerare quanto esposto dall’Ufficio in ordine alle “gravi incongruenze”. 4. Il secondo motivo, logicamente prioritario, è ammissibile, dolendosi di una nullità processuale, deducibile in sede di legittimità ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 13170; del 2021; Cass. n. 2122 del 2023), ed è fondato, cosicché gli altri motivi restano assorbiti. 5. E’ noto che la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l'applicazione dei parametri o degli studi di settore, di cui all'art. 62-sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, conv. con mod. dalla l. n. 427 del 1993, fondata sulla ricorrenza di “gravi incongruenze” (anche dopo la modifica dell 'art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146 da parte dell'art. 1, comma 23, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, v. Cass. n. 20608 del 2022), secondo l’orientamento affermato dalle Sezioni Unite n. 26635 del 2009 costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati, quali meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente. In tale sede, quest'ultimo ha l'onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli standards o la specifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo in esame, mentre la motivazione dell'atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento ma deve essere integrata con la dimostrazione dell'applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente. L'esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l'impugnabilità dell'accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l'applicabilità degli standards al caso concreto, da dimostrarsi dall'ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all'invito al contraddittorio in sede amministrativa, restando inerte. Nel qual caso, però, egli assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l'Ufficio può motivare l'accertamento sulla sola base dell'applicazione degli standards, dando conto dell'impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all'invito (Cass., sez. un., n. 26635 del 2009; Cass. n. 12558 del 2010; Cass. n. 12428 del 2012; Cass. n. 23070 del 2012; Cass. n. 17787 del 2016; Cass. 9806 e 17289 del 2017; Cass. n. 18907 del 2018; Cass. n. 379 del 2019; Cass. n. 23252 del 2019; Cass., n. 769 del 2019; Cass. 21656 del 2022; Cass. n. 24931 del 2022). 6. Va precisato , altresì, che la ricorrenza delle "gravi incongruenze" non può essere fondata, in via assoluta, su precise soglie quantitative di scostamento, perché quella nozione si ricava da indici di natura relativa, da adattare a plurimi fattori propri della singola situazione economica, del periodo di riferimento ed in generale della stessa storia commerciale del contribuente destinatario dell'accertamento, oltre che del mercato e del settore di operatività (Cass. n. 22946 del 2015; Cass. n. 8854 del 2019 par. 3.3; Cass. n. 20608 del 2022, par. 9.3). Non sussiste, quindi, una soglia legale, al di sotto della quale lo scostamento non perfeziona le “gravi incongruenze”, dovendo procedersi ad una valutazione caso per caso, perché anche scostamenti minimi possono comunque assumere rilevanza se accompagnati da indici gravi e significativi di un maggior reddito non dichiarato; viceversa, scostamenti quantitativamente importanti possono da soli rappresentare le gravi incongruenze richieste dalla norma in assenza di valide giustificazioni circa le ragioni della discrepanza con lo studio di settore (Cass. n. 1073 del 2023). 7. Nel caso in esame l a CTR ha accolto il ricorso del contribuente sol perché lo scostamento tra il quantum accertato secondo standarde quello dichiarato era « inferiore al 25% », senza spiegare le ragioni per cui quella percentuale (circa il 22%) non costituiva “grave incongruenza” né prendere in considerazione gli ulteriori elementi evidenziati dall’Ufficio (incongruenza dei ricavi reiterata nel tempo, anomalie reiterate in diversi esercizi, Iva a crediti in più esercizi, incongruenza dei dati relativi alla forza lavoro e ai beni strumentali). 8. In disparte ogni altro profilo di censura, la motivazione risulta meramente apparente perché carente del giudizio di fatto e basata su un’affermazione generale e astratta (Cass. n. 4166 del 2024), secondo cui lo scostamento inferiore al 25% «non assurge a grave incongruenza». Questa motivazione non è in grado di attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 23940 del 2018; Cass. sez. un.8053 del 2014; Cass., n . 13248 del 2020 ) in quanto obbiettivamente inidonea a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento (Cass. sez. un. n. 22232 del 2016; Cass. n. 9105 del 2017). 9. Conclusivamente, accolto il secondo motivo e assorbiti gli altri, la causa deve essere cassata di conseguenza con rinvio al giudice del merito in diversa composizione per nuovo esame e per la decisione sulle spese del presente giudizio di legittimità. p.q.m. accoglie il secondo motivo di ricorso , assorbiti gli altri, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia in