Cassazione n. 20520/2026

te-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaCalabria, n. 863, depositata il 7/4/2017.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22/5/2026dal [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] riceveva un avviso di accertamento perl’anno d’imposta 2007 ai fini Irpef, Irap e Iva, con rideterminazionedel reddito nella somma di euro 109.502,00.2. La CTP di Cosenza, con la sentenza n. 1039/2014, accoglieva ilricorso del contribuente, ritenendo che il ricorso agli studi di settore,traducendosi in una metodologia di natura statistica, debba tenerNumero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/2026Numero di raccolta generale 20520/2026conto delle effettive caratteristiche dell’attività esercitata. IlData pubblicazione 17/06/2026contribuente aveva fornito tutti gli elementi necessari per dimostrarela propria posizione reddituale, evidenziando che alcuni investimenti– costituiti dall’acquisto di due immobili - erano stati possibili graziea “capitale d’indebitamento” o a capitali messi a disposizione daigenitori. Il contribuente aveva spiegato di lavorare in un piccolopaese. I clienti erano prevalentemente grossisti, che per la crisieconomica avevano subito una riduzione del giro d’affari, mentre larestante clientela utilizzava ricambi usati o acquistava tramite larete. Il ricorrente aveva provato come “l’ubicazione dell’attività, lecaratteristiche locali del settore di appartenenza e la generalecongiuntura economica” non giustificavano la rideterminazione delreddito compiuta dall’Ufficio.3. La CTR della Calabria, con la sentenza n. 863/2017, accoglieval’appello dell’Agenzia delle entrate. Il giudice regionale rilevava:- che l’accertamento era stato preceduto da un ampiocontraddittorio, con cui le risultanze dello studio di settore eranostate contestualizzate;- che la perdurante antieconomicità provava l’occultamento deiredditi. Il contribuente non aveva saputo “documentare” i graviscostamenti dai risultati in termini di redditualità presunta;- che la giurisprudenza è costante nell’affermare che gli studi disettore determinano l’insorgenza di una presunzione relativa,superabile solo sulla scorta di circostanze provate dal contribuente.4. Il contribuente ha proposto ricorso affidato a quattro motivimentre l’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio,ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, il ricorrente chiede di dichiarare nulla lasentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c. “perviolazione e falsa applicazione di norme di diritto relativamente2 di 7Numero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/2026all’art. 111 Cost. e violazione dell’art. 132 c.p.c. comma 4 (e dell’art.Numero di raccolta generale 20520/202636 del D.gs. n. 546/92 per le sentenze tributarie”. DeducDeat a cpuhbebl iclaazio ne 17/06/2026motivazione è apparente in quanto la sentenza non contiene richiami“agli effettivi e reali elementi, da cui ha tratto le conclusioni e in piùquesta risulta stringata e tipicamente seriale”. Nell’affermare chenon erano stati documentati i gravi scostamenti, il giudice non hatenuto conto delle memorie difensive, con cui erano state spiegatele incongruenze reddituali contestate. L’acquisto di un magazzino pereuro 140.000,00 era avvenuto con un mutuo il cui maggior importorispetto al prezzo era stato utilizzato per sopperire alle carenzefinanziarie; il secondo fabbricato di euro 50.000,00 era stato cedutodai genitori ed era stato pagato per euro 40.000,00 nel 2005 e pereuro 10.000,00 con un assegno. Il veicolo era stato utilizzatonell’attività imprenditoriale.2. Con il secondo motivo il ricorrente eccepisce, ai sensi dell’art.360, primo comma, num. 5, c.p.c., che la Commissione regionalenon abbia tenuto conto degli elementi forniti, valutati positivamentedal giudice di primo grado e ribaditi nelle memorie depositate inappello. Nulla viene esposto sulla documentazione probatoria,omettendo l’esame degli elementi difensivi, con una motivazionemeramente apparente.3. Con il terzo motivo il ricorrente deduce la violazione e falsaapplicazione dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c. conriferimento agli artt. 62-bis e 62-sexies del d.l. n. 331 del 1993, agliartt. 39, primo comma, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 delD.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 111 Cost. e 6 CEDU perché ilgiudice, prima di applicare gli studi di settore, avrebbe dovutovalutare la sussistenza di gravi presunzioni, prendendo posizionesulle difese del contribuente. Contenendo presunzioni semplici, glistudi di settore non possono essere valorizzati in modo automatico.3 di 7Numero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/20264. I primi tre motivi, tutti sostanzialmente vertenti sul difetto diNumero di raccolta generale 20520/2026motivazione della sentenza, possono essere eDsaata mpubinbliacatziio ne 17/06/2026congiuntamente e sono fondati nei termini che seguono.4.1 L’erronea sussunzione della censura entro il parametro di cuiall’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c., anziché entro quello(corretto) del num. 4 dello stesso articolo, non precludel’ammissibilità di un motivo che, nella sua esposizione, a prescinderedall’imprecisa formulazione della rubrica, sia univocamente riferito aun error in procedendo tale da comportare la nullità della sentenzaper la carenza strutturale dell’apparato argomentativo (Cass.18876/2022 e Cass. 36546/2022). La considerazione vale tanto piùnel caso in esame, dato che nella parte conclusiva del ricorso ladifesa del contribuente ritorna sulla motivazione apparente per “lasostanziale inosservanza dell’obbligo imposto al giudice dall’art. 132,n. 4, c.p.c.”, facendo riferimento al corretto paradigma per censuraregli errores in procedendo (v. ricorso per cassazione, pag. 16 e 17).4.2 Per le Sezioni Unite della Corte la riformulazione dell'art. 360,primo comma, num. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 legge n. 83 del2012, conv. dalla legge n. 134 del 2012, deve essere interpretata,alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi,come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimitàsulla motivazione. È denunciabile in cassazione solo l'anomaliamotivazionale che si tramuta in violazione di leggecostituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza dellamotivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.L’anomalia si esaurisce nella «mancanza assoluta di motivi sottol'aspetto materiale e grafico», nella «motivazione apparente», nel«contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili» e nella«motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile»; èesclusa, invece, qualunque rilevanza del semplice difetto disufficienza della motivazione (Cass. Sez. U., nn. 8053/2014 e4 di 7Numero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/20268054/2014). Le Sezioni Unite hanno chiarito che la motivazione èNumero di raccolta generale 20520/2026solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta daD aetar pruobrbl icianzio ne 17/06/2026procedendo, allorquando, benché graficamente esistente, nonrenda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, in quantorecante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguìto dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, cioè tali da lasciare all’interprete il compito diintegrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U.,16159/2018, p. 7.2., che menziona Cass. Sez. U., 22232/2016).4.3 La procedura di accertamento tributario standardizzatomediante l'applicazione dei parametri o degli studi di settore, di cuiall'art. 62-sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, conv. con mod.dalla legge n. 427 del 1993, fondata sulla ricorrenza di “graviincongruenze”, anche dopo la modifica dell'art. 10 della legge n. 146del 1998 da parte dell'art. 1, comma 23, della legge n. 296 del 2006,secondo l’orientamento affermatosi con la sentenza delle SezioniUnite n. 26635 del 2009, costituisce un sistema di presunzionisemplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex legedeterminata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto aglistandard in sé considerati, quali meri strumenti di ricostruzione perelaborazione statistica della normale redditività, ma nasce solo inesito al contraddittorio con il contribuente, da attivareobbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento (cfr., piùrecentemente, Cass. 20608/2022, Cass. 1073/2023, Cass.16816/2024 e Cass. 2554/2024). In tale sede, il contribuente hal'onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto,la sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresadall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli standard o laspecifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo inesame, mentre la motivazione dell'atto di accertamento non puòesaurirsi nel rilievo dello scostamento ma deve essere integrata conla dimostrazione dell'applicabilità in concreto dello standard5 di 7Numero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/2026prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese leNumero di raccolta generale 20520/2026contestazioni sollevate dal contribuente. Dopo che il giudiceD datai purbbimlicaozio ne 17/06/2026grado aveva accolto il ricorso, ritenendo condivisibili le giustificazionidel contribuente, il giudice di appello è giunto a una decisioneopposta, con una motivazione meramente assertiva, che nonconsente di comprendere quale sia il percorso logico che gli abbiaconsentito di pervenire alla diversa conclusione. Non vengonomenzionate le difese valorizzate dal primo giudice e viene fattoriferimento all’antieconomicità dell’attività senza chiarimenti sullasua consistenza e sulla sua persistenza nel tempo, così da impediredi apprezzarne la concreta rilevanza probatoria.5. Con il quarto motivo il ricorrente lamenta la violazione e falsaapplicazione dell’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c. in relazioneall’art. 10 legge n. 146 del 1998 perché, nonostante la centralità delcontraddittorio, “non è stata data la possibilità al contribuente diesporre compiutamente le proprie motivazioni […] il caso non è maistato discusso nel merito e il funzionario preposto non haargomentato compiutamente sulle singole prove fornite dalla difesae quindi ha privato la parte di un momento fondamentale”.6. Il quarto motivo è infondato.L’art. 10, comma 3-bis, della legge n. 146 del 1998, prescrive:«Nelle ipotesi di cui al comma 1 [accertamenti basati sugli studisettore] l'ufficio, prima della notifica dell'avviso di accertamento,invita il contribuente a comparire, ai sensi dell'articolo 5 del decretolegislativo 19 giugno 1997, n. 218». Nella sentenza impugnata èriportato che dalla lettura dell’atto di appello dell’Agenzia delleentrate emergeva che l’avviso di accertamento fosse stato precedutoda un ampio contraddittorio, che aveva condotto a unacontestualizzazione dello studio di settore. Il quarto motivo nonindica perché al contribuente non sarebbe stata data la possibilità di“esporre le proprie motivazioni e non vi sarebbe stata discussionenel merito”. Sembra ipotizzare una diversa ricostruzione dei fatti6 di 7Numero registro generale 26507/2017Numero sezionale 4391/2026senza peraltro allegare che il contribuente non fosse stato invitato aNumero di raccolta generale 20520/2026comparire per il contraddittorio o comunque che il confronDtoata npuobnbli cavziio ne 17/06/2026fosse stato per responsabilità dell’Amministrazione. La parte apparedolersi più che della mancata attivazione del contraddittorioendoprocedimentale, di una motivazione dell’avviso di accertamentoritenuta non soddisfacente.7. In conclusione, devono essere accolti i primi tre motivi mentreil quarto va rigettato. La sentenza impugnata va cassata in relazioneai motivi accolti con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Calabria, affinché, in diversa composizione, proceda anuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati,nonché provveda a regolare le spese del giudizio di legittimità anorma degli artt. 385, terzo comma, seconda parte, c.p.c. e 62,comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992. P.Q.MLa Corte accoglie i primi tre motivi di ricorso e rigetta il quarto;cassa la sentenza in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte diGiustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, affinché, indiversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nonchéprovveda a regolare le spese di lite del giudizio di legittimità tra leparti.Così deciso in Roma, il 22/5/2026il PresidentePaolo Di Marzio7 di 7