Cassazione n. 12083/2024

to la seguente ORDINANZA sul ricorso n.170/2022 R.G. proposto da : Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, domiciliata ope legisin [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –ricorrente – E [OSCURATO:PERSONA]; -intimato- avverso la sentenza n. 3395/5/20 d ella Commissione tributaria regionale della Cal a bria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], depositata in data 11dicembre 2020e non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 17 aprile 2024dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA] tributi r.g. n.170/2022 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la parte contribuente impugnava un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2004per IRPEF, IVA ed IRAP in relazione alla presunta rivendita da parte del contribuente di prodotti asseritamente cedutogli dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. di [OSCURATO:PERSONA]; la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della parte contribuente e la [OSCURATO:PERSONA] respingeva l'appello dell'Ufficio affermando che l'Ufficio finanziario non aveva assolto al proprio onere probatorio, avendo posto a base dell’accertamento presunzioni “atomisticamente o complessivamente valutate” prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza e, comunque, costituenti presunzioni di secondo grado, fondate a loro volta sulla presunzione di cessione di merce, vietate nel nostro ordinamento; l'Agenzia delle entrate propone ricorso affidato a tre motiv i di impugnazione mentre la parte contribuente non si costituisce; il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 17 aprile 2024, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380– bis . 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dallalegge 25 ottobre 2016, n.197 ; [OSCURATO:PERSONA] 1.1.c on il primo motivo, la ricorrente denunzia la nullità della sentenza per la violazione e falsa applicazione dell’art.36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, dell’art.132 cod. proc. civ., dell’art.118 disp. att. cod. proc. civ., dell’art.111 Cost. in relazione all’art.360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., motivazione apparente; la ricorrente deduce che la C.t.r. non ha tenuto conto in alcun modo del quadro indiziario a base dell’accertamento dell’ufficio, incorrendo in una motivazione apodittica e meramente apparente; r.g. n.170/2022 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1.2. con il secondo d'impugnazione, la ricorrente denunzia la nullità dellasentenza per la violazione dell’art.112 cod. proc. civ., in relazione all’art.360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato; secondo la ricorrente, il giudice di appello, nell’affermare che l’ufficio sarebbe incorso nel divieto di doppia presunzione, avrebbe pronunciato su di un’eccezione mai sollevata dal contribuente; 1.3. con il terzo motivo, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, l'Agenzia delle entrate lamenta violazione e falsa applicazione dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 con riferimento all'art. 1 del d.l. n. 441 del 1997, all'art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972 e agli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. per avere la sentenza impugnata fatto erronea applicazione dei principi in tema di distribuzione degli oneri della prova e in particolare per non avere valutato unitariamente gli elementi probatori offerti dall'Ufficio; 2.1. preliminarmente, deve rilevarsi che per l’annualità 2006, relativa ad avviso di accertamento per fattispecie del tutto analoga nei confronti dello stesso contribuente, questa Corte ha accolto il ricorso dell’amministrazione, sotto il profilo della violazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973(vedi Cass. n. 37881/2022) ; nella specie, tuttavia, il primo motivo di ricorso , logicamente prioritario, è fondato e va accolto, con conseguente assorbimento dei rimanenti; invero, come questa Corte ha più volte ribadito, la motivazione è apparente, in quanto carente del giudizio di fatto, lamotivazione basata su una affermazione generale e astratta (Cass. n.4166/2024); in particolare in tema di presunzioni, si è detto che il libero convincimento del giudice di merito in tema di presunzioni è sindacabile (in Cassazione) nei ristretti limiti di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c., e cioè r.g. n.170/2022 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] per mancato esame di fatti storici, anche quando veicolati da elementi indiziari non esaminati e dunque non considerati dal giudice sebbene decisivi, con l'effetto di invalidare l'efficacia probatoria delle altre circostanze sulle quali il convincimento è fondato, nonché quando lamotivazione non sia rispettosa del minimo costituzionale (Cass.n.10253/2021); dunque, secondo il consolidato orientamento di questa Corte, ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, denunciabile in sede di legittimità ai sensi dell'art. 360 , primo comma, n. 5, cod. proc. civ., quando il giudice di merito omette di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indica tali elementi senza alcuna approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità d el suo ragionamento (cfr., tra le tante, Cass. n. 11473/2011, richiamata in Cass. n. 8706/2020); nel caso in esame , l’Ufficio aveva evidenziato la presenza di contabilità mai scritturata, la presenza una partita Iva riaperta apparentemente senza alcuna ragione, l’esistenza ed il contenuto delle fatture emesse dal fornitore sammarinese nei confronti del contribuente, il fatto che dagli atti del procedimento penale, chiuso con il proscioglimento, fosse emerso che il contribuente aveva istituito le scritture contabili obbligatorie omettendone la compilazione, nonché le modalità, alquanto anomale, del primo contatto tra ilcontribuente e la società di [OSCURATO:PERSONA]; la C.t.r., a fronte di tale complesso quadro indiziario, si è limitata a sostenereapoditticamente che l'Ufficio finanziario aveva posto a base dell’accertamento presunzioni “atomisticamente o complessivamente valutate” prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza e, comunque, costituenti presunzioni di secondo grado, fondate a loro r.g. n.170/2022 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] volta sulla presunzione di cessione di merce, senza minimamente spiegare l’iter logico argomentativo adottato; con ciò senza considerare che, come più volte ribadito da questa Corte, in tema di accertamento induttivo dei redditi d'impresa, consentito dall'art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 sulla base del controllo delle scritture e delle registrazioni contabili, l'atto di rettifica, qualora l'ufficio abbia sufficientemente motivato, specificando gli indici di inattendibilitàdei dati relativi ad alcune poste di bilancio e dimostrando la loro astratta idoneitàa rappresentare una capacità cont ributiva non dichiarata, ̀ assistito da presunzione di legittimità circa l'operato degli accertatori, nel senso che null'altro l'ufficio ̀ tenuto a provare, se non quanto emerge dal procedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, mentre grava sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità delle operazioni effettuate, anche in relazione alla contestata antieconomicità delle stesse, senza che sia sufficiente invocare l'apparente regolarità delle annotazioni contabili, perch́ proprio una tale condotta ̀ di regola alla base di documenti emessi per operazioni inesistenti o di valore di gran lunga eccedente quello effettivo ( Cass. n. 27804 del 2018; Cass.n. 29140 del 2021; citate in Cass. n.37881/2022); pertanto, nella specie, in assenza di un esame del quadro indiziario posto dall’amministrazione a base dell’accertamento, la motivazione adottata dalla C.t.r. risulta omissiva e meramente apparente; inoltre, neanche può condividersi l’affermazione della C.t.r. in ordine alla violazione del divieto di doppia presunzione, dovendosi ritenere che non è configurabile nel sistema processuale undivieto di presunzioni di secondo grado, non essendo lo stesso riconducibile agli artt. 2729 e 2697 c.c., né ad altre norme; pertanto, è ben possibile che il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituisca r.g. n.170/2022 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la premessa di un'ulteriorepresunzione, ferma restando la necessità di valutare in concreto l'attendibilità del risultato, in termini di gravità, precisione e concordanza idonee a fondare l'accertamento del fatto ignoto (Cass. n. 23860/2020); in conclusione, il primo motivo di ricorso va accolto , con assorbimento dei successivi,e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio; P.Q.M. la Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, sezione staccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,