Cassazione n. 03455/2025

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.15549/2022 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ed elettivamente domiciliata presso la sede della medesima in Roma alla via dei Portoghesi n. 12; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura in calce al controricorso ed elettivamente domiciliati in Roma alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 16 presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrenti- [OSCURATO:PERSONA]-[OSCURATO:PERSONA]- AUTOCERTIFICAZIONE- RILEVANZAper la cassazione della sentenza della Commissione tributariaregionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, n . 195/2022 , depositata in segreteria il 10/01/2022,non notificata ; udita la relazione tenuta nell’adunanza camerale del 16 gennaio 2025 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La C ommissione tributaria provinciale di Messina ri gettava il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] contro il silenzio rifiuto mantenuto dall'Agenzia delle E ntrate su ll'istanza di rimborso del 90% dei tributi versati per gli anni 1990,1991 e 1992 . 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, accoglieva l'appello dei contribuenti dichiarando la spettanza del rimborso richiesto. In particolare, chiamata a verificare la sussistenza del diritto del contribuente e la compatibilità dello stesso con la decisione della Commissione europea 14/08/2015 n.5549 e in specie la ricorrenza dei presupposti di fatto per l'applicabilità del regolamento de minimis, evidenziava che l'appellato aveva depositato in giudizio copia della dichiarazione sostitutiva di atto notorio presentata all'Agenzia delle entrate il 20 agosto 2021 sul modulo dalla stessa predisposto erecante l'espressaavvertenza che sulla dichiarazione l'Agenzia avrebbe operato gli opportuni controlli, concernenti la sussistenza dei presupposti per l'applicazione della regola de minimis, in tal modo adempiendo al suo onere probatorio per quanto consentito dalla natura della circostanza. Evidenziava dunque che l'appello andava accolto,fatto salvo l'esito dei predetti controlli nonché di quelli dell'Agenzia sugli eventuali rimborsi che fossero stati già effettuati ai dipendenti delricorrente. Evidenziava infine che il rimborso Iva, certamente non spettante, non era stato neanche richiesto.3. Contro tale decisione l’Agenzia delle Entrate propone ricorso affidato a tre motivi, cui i contribuenti resistonocon controricorso. Il giudizio è stato fissato per l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. Conil primo motivo di r i corso , la difesa erariale deduce l'assenza di procura ela violazione dell'articolo 12 del decreto legislativo n . 546 del 1992, evidenziando l’assenza in atti di regolare procura alle liti in favore dell’avv. [OSCURATO:PERSONA],tanto nel giudizio di primo grado che in quello di appello, come emerge dalla intestazione dei ricorsi, ove non vi è riferimento ad essa, dall’elenco indice degli atti depositati,ove non è indicata,e comunque dalla sua mancata presenza a margine o in calce ai ricorsi. 1.1.Si premette che la mancata indicazione di uno dei paradigmi di cui all'art. 360,primo comma, cod . proc . civ . nella rubrica del motivo non ne pregiudica l'ammissibilità alla luce della chiara indicazione della norma processualeviolata, data dall'articolo 12 del decreto legislativo n. 546 del 1992 1.2. Il motivo è infondato alla luce della documentazione richiamata dai controricorrenti( e precisamente la copia nella procura al le liti del giudizio di primo grado,sulla quale risulta apposta una marca da bollo recante data antecedente a quella del rilascio della procura,e la copia dell'atto di appello nella cui ultima pagina è contenuta la procura alle liti), documentazione di cui è consentito l'esame diretto da parte di questa Corte alla luce della natura processuale del vizio dedotto. 2. Con il secondo motivo del ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. , si deduce viol azione e falsa applicazione dell'articolo 9, comma 17 , della legge n . 289 del 2002 , dell'articolo 1, comma 665 , della legge n . 190 del 2014 e successive modifiche e integrazioni , de i principi stabiliti dalla C ommissione europea con decisione 2016/195, 5549 final, e, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., censurando la decisione laddove rinvia alla fase esecutiva e quindi al giudizio di ottemperanza la valutazione circa l’applicabilità del regolamento de minimis,spettante invece al giudice della cognizione. 2.1. Il motivo è infondato, basandosi su una non condivisibile interpretazione di un’affermazione contenuta all’interno della sentenza. Se è certamente vero che al giudice del merito compete la valutazione del rispetto delle condizioni del regolamento de minimis, i giudici dell’appello non hanno affatto inteso derogare a tale compito, rimettendolo, come sostenuto dalla difesa erariale, ad una successiva fase di ottemperanza; essi infatti hanno ritenuto che la parte avesse soddisfatto il proprio onere probatorio dichiarando peraltro espressamente, nel dispositivo, il diritto al rimborso richiesto; il rinvio ai controlli sulla dichiarazione sostitutiva fa riferimento alle conseguenze proprie della dichiarazione mendace. 3. Con il terzo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., la difesa erariale deduceviolazione e falsa applicazione del d.P.R.n. 445 del 2000 nonché degli articoli 115 cod. proc. civ . e 2697 cod . civ . , censurando la decisione laddove ha dato rilievo all’autocertificazione da parte del contribuente, peraltro nel caso di specie priva di sottoscrizione e di copia del documento di identità. 3.1. Il motivo non è fondatoin punto di diritto, alla luce del principio recentemente affermato da questa Corte (Cass. n. 34530/2024) secondo cui in tema di rimborso di imposta previsto dalla disciplina speciale connessa al [OSCURATO:PERSONA] 1990, con riguardo al limite degli aiuti di Stato, fino alla piena funzionalità del registro centrale degli aiuti di Stato di cui all’art. 6.§2 del regolamento UE/1407/13 e dell’art. 52 l. n 234/2012, da individuarsi al 31 maggio 2017, momento di entrata in vigore del regolamento sul funzionamento del prefato registro, (d.m. 31/05/2017, n. 115), in deroga alle disposizioni processuali nazionali, è ammessa la prova del rispetto della disciplina de minimis mediante autodichiarazione del contribuente. In detto arresto si è infatti precisato che, in linea di massima, l'efficacia probatoria dell'autodichiarazione del contribuente è esclusa dal principio secondo cui l'autocertificazione ha attitudine certificativa e probatoria esclusivamente in alcune procedure amministrative, essendo invece priva di efficacia in sede giurisdizionale, e ciò tanto più nel contenzioso tributario, nel quale l'efficacia dell'autodichiarazione del contribuente trova uno specifico ed insuperabile ostacolo nell'art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto finirebbe per introdurre in esso - eludendo il divieto di giuramento - un mezzo di prova non solo equipollente a quello vietato, ma anche costituito al di fuori del processo (Cass. n. 18374/2019; Cass. n. 32568/2019; Cass.n. 33052/2019; Cass. n. 26314/2023) e che tale linea argomentativa non può essere superata facendo riferimento a pur comprensibili esigenze equitative in ragione di chi ha visto mutare il quadro normativo di riferimento nel corso del giudizio e non abbia altro mezzo per provare il fatto negativo, peraltro risalente oltre il dovere di conservazione delle scritture contabili. Non di meno, si è però osservato che la prova per autocertificazione in materia di aiuti di Stato èespressamente prevista dall’art. 6 del §2 del regolamento UE/1407/13, seppure come rimedio temporaneo in attesa dell’istituzione del registro nazionale per gli aiuti di Stato, operativo dal maggio 2017, donde può essere ammessa l’autodichiarazione di parte contribuente, in deroga al regime istruttorio generale nel processo tributario. Più precisamente, l’art. 10 del d.m. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 115, recante la disciplina di funzionamento del Registro nazionale aiuti di Stato, istituito presso il Ministero dello [OSCURATO:PERSONA] ai sensi dell’art. 52 della l. 234/2012, prevede che la particolare procedura di registrazione degli aiuti di Stato «si applica a tutti gli aiuti individuali di cui al comma 1 i cui presupposti per la fruizione si verificano a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente regolamento e, relativamente agli aiuti fiscali, a quelli i cui presupposti per la fruizione si verificano dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017». Ne consegue che nel periodo precedente all’entrata in funzione del Registro nazionale per gli aiuti di Stato, l’autodichiarazione è forma probatoria consentita per dimostrare un fatto negativo, cioè non aver superato i limiti quantitativi e temporali degli aiuti di Stato purché siano indifferenti alla concorrenza, cioè restino appunto de minimis . In assenza di specifiche formalità indicate dal prefato regolamento comunitario, tale dichiarazione -impegnando il regime fiscale del contribuente- può essere r esa anche in momento successivo alla domanda di rimborso con le forme del d.P.R. n. 445/2000, sotto la propria responsabilità penale per dichiarazioni mendaci rese alla Pubblica amministrazione e può trovare ingresso nel processo tributario. Ed infatti, nel caso di specie, questa deroga al regime probatorio avviene in forza di norma speciale di derivazione comunitaria, successiva alla norma generale (d.lgs. n. 546/1992) che vieta l’ingresso dell’autocertificazione nel processo tributario, come peraltro avvenuto già in altri casi, proprio in attuazione di disposizioni puntuali e specifiche: si pensi alla convenzione Italia –Giappone sulle doppie imposizioni (resa esecutiva con l. n. 855/1972), laddove la norma speciale precedente non è stata scalfita dalla generale successiva, secondo la disposizione di cui all’art. 14 delle disp. prel. cod. civ.; più precisamente, infatti, si è stabilito che in tema di autocertificazione, l'art. 3, comma 3, del d.P.R. n. 445 del 2000 consente l'utilizzazione delle dichiarazioni sostitutive di cui agli art. 46 e 47 anche a soggetti estranei a Paesi dell'Unione nei casi in cui la produzione avvenga in applicazione di convenzioni fra l'Italia e il Paese di provenienza del dichiarante, sicché tali autocertificazioni, allegate a domande di rimborso in applicazione di Convenzioni con il nostro Paese (nella specie, Convenzione contro le doppie imposizioni Italia - Giappone del 20 marzo 1969, ratificata e resaesecutiva con l. n. 855 del 1972), hanno attitudine certificativa e probatoria (cfr. Cass. n. 3244/2016, conforme Cass. n. 24287/2019). Altresì, giova ricordare che a presidio di indebiti vantaggi mediante dichiarazioni false o mendaci si erge il disposto dell’art. 316-ter del codice penale, laddove integra e completa la disciplina di cui all’art. 640-bisdello stesso codice, dedicato alla truffa ai danni dello Stato o dell’Unione Europea, estendendo la copertura penale ben oltre la falsa dichiarazione, punendo il conseguimento di indebiti vantaggi da erogazioni pubbliche. Tutto questo distingue sufficientemente l’autocertificazione di cui qui si tratta dalla prova scritta di provenienza del contribuente (assimilabile al giuramento) vietata dal più volte citato articolo 7, comma quarto, del d.lgs. n. 546/1992 e dimostra la sua coerenza con il sistema eurounitario. Infine, deve considerarsi che l’autocertificazione con assunzione di responsabilità penale èmodalità e disposizione di chiusura del sistema, poiché diversamente opinando non vi sarebbe altra possibilità per provare il fatto negativo di non aver superato - nel triennio di competenza-il limite de minimis degli aiuti di Stato, specie quando sia richiesto in un momento successivo al termine di conservazione delle scritture contabili. In ultimo, va evidenziato che la questione della presenza della sottoscrizione sull’autocertificazione, appena abbozzata al termine del motivo, è evidentemente questione che attiene al merito dell’apprezzamento delle risultanze probatorie, non deducibile sotto il profilo della violazione di legge, e posta in violazione del principio di specificità di cui all’art. 366, n. 6 cod. proc. civ., non avendo la ricorrente né descritto né trascritto né localizzato il documento in questione. 4. Concludendo, il ricorso va rigettato, con condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate come in dispositivo. La soccombenza di una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, determina che non si applichi l’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002 (Cass. n. 1778/2016). P.Q.M. rigetta il ricorso; condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento in favore dei controricorrenti delle