Cassazione n. 08547/2026

ope legis dell’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. prof. [OSCURATO:PERSONA],dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 6992/15/16 depositata il 17 novembre 2016;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 marzo 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] I di Roma dell’Agenzia delle Entrateemetteva nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] un avviso di accertamentorelativo all’anno 2005 con il quale contestava l’omessa dichiarazione ai finidell’IRPEF di attività di natura finanziaria da lei asseritamente detenute inSvizzera, Stato a regime fiscale privilegiato, in violazione degli obblighi diNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026monitoraggio fiscale di cui all’art. 4, commi 1, 2 e 3, del d.l. n. 167 del1990, conv. dalla legge n. 227 del 1990; attività da presumersi costituitemediante redditi sottratti a tassazione in Italia, giusta il disposto dell’art.12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, conv. dalla legge n. 102 del 2009.1.1 I rilievi mossi dall’Ufficio si fondavano sui dati ricavabili da ”schedeclienti“ (fiches) estratte dalla cd. lista Falciani, che l’Amministrazionei canali di collaborazione informativa internazionale previsti dalla direttiva77/799/CEE del Consiglio del 19 dicembre 1977 e dalla Convenzionebilaterale fra Italia e Francia contro le doppie imposizioni del 5 ottobre1989, ratificata a sèguito della legge n. 20 del 1992.Dagli elementi a sua disposizione l’Agenzia aveva desunto che laBarzini fosse la beneficiaria di due distinti conti correnti aperti presso lafiliale di Ginevra della HSBC [OSCURATO:PERSONA], intestati uno a sé medesima,l’altro alla [OSCURATO:PERSONA].1.2 Venivano, conseguentemente, ripresi a tassazione:(a)redditi di fonte estera assoggettabili a IRPEF;(b)redditi di capitale, soggetti a imposta sostitutiva, costituiti dai frutticivili presuntivamente prodotti dalle attività finanziarie anzidette nellamisura stabilita dall’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990.1.3 Era, inoltre, irrogata la sanzione amministrativa pecuniariaconnessa alle violazioni tributarie contestate.2. La contribuente impugnava l’atto impositivo dinanzi allaCommissione Tributaria Provinciale (CTP) di Roma, che rigettava il suoricorso.3. La pronuncia di primo grado veniva, però, successivamenteriformata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) del Lazio, laquale, con sentenza n. 6992/15/16 del 17 novembre 2016, inaccoglimento dell’appello della parte privata, annullava l’avviso diaccertamento rilevando che l’Amministrazione era decaduta dall’esercizioNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026della potestà impositiva.A sostegno della decisione adottata i giudici di seconde cureosservavano che:- «l’obbligo di denuncia entro gli ordinari termini previsti per la notificadell’avviso di accertamento vale[va] anche per gli anni precedentiall’entrata in vigore del decreto legislativo 128/2015»;- alla nuova disciplina andava riconosciuta «[...] forza abrogativa dellenorme di cui a[gli] art[t]. 43 dpr 600/73 e 57 dpr 633/72 e di ogni altradisposizione relativa al così detto raddoppio dei termini»;- «nella vicenda in esame la Guardia di Finanza [avev]a trasmesso ilpvc alla Procura della Repubblica in data 3 febbraio 2011, oltre, perciò, iltermine del 31 dicembre 2010 stabilito per l’accertamento».4. Contro questa sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoper cassazione affidato a due motivi.5. [OSCURATO:PERSONA] ha resistito con controricorso.6. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..La controricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è denunciata, ai sensi dell’art. 360,primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 12, commi 2, 2-bis e2-ter, del d.l. n. 78 del 2009, conv. dalla legge n. 102 del 2009, e dell’art.15 disp. prel. c.c..1.1 Si rimprovera alla CTR di non aver ritenuto applicabile al caso dispecie la norma di cui all’art. 12, comma 2-bis, del d.l. n. 78 del 2009, laquale, in caso di attività finanziarie detenute in Stati o territori a regimefiscale privilegiato in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscaleimposti dall’art. 4, commi 1, 2 e 3, del d.l. n. 167 del 1990, conv. dallalegge n. 227 del 1990, prevede il raddoppio dei termini per l’accertamentoNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026a prescindere dall’eventuale rilevanza penale della condotta evasiva delcontribuente e dalla sussistenza in capo all’Ufficio di un obbligo didenuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p..1.2 Il motivo è fondato.1.3 Come si ricava dalla sintesi della motivazione riportata nellasuperiore narrativa, la CTR ha affermato che, a sèguito dell’entrata invigore del d.lgs. n. 128 del 2015, sono da considerare tacitamenteabrogate «le norme di cui a[gli] art[t]. 43 dpr 600/73 e 57 dpr 633/72 e[...] ogni altra disposizione relativa al così detto raddoppio dei termini»per l’accertamento.1.4 Argomentando in tal modo, essa ha completamente tralasciato diconsiderare che nel caso di specie si discuteva della ripresa a tassazione diSvizzera), in violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale di cui all’art.4, commi 1, 2 e 3, del d.l. n. 78 del 2009, da presumersi costituitemediante redditi sottratti a tassazione in Italia.La disciplina normativa di riferimento andava, perciò, individuatanell’art. 12, comma 2-bis, del d.l. n. 78 del 2009.1.5 Giova, al riguardo, rammentare che in subiecta materia questaCorte ha ripetutamente enunciato i seguenti princìpi di diritto, ormaiconsolidati:- la presunzione di evasione stabilita dall’art. 12, comma 2, del d.l. n.78 del 2009, in vigore dal 1° luglio 2009, non ha natura procedimentale,bensì sostanziale -sia perché le norme in tema di presunzioni sonocollocate, nel codice civile, fra quelle sostanziali sia perché una diversainterpretazione potrebbe pregiudicare, in contrasto con gli artt. 3 e 24Cost., l’effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta inordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione-, con laconseguenza che ad essa non è attribuibile efficacia retroattiva;- viceversa, hanno natura procedimentale, e non sostanziale, eNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026soggiacciono, quindi, al principio tempus regit actum, le previsioni di cui aicommi 2-bis e 2-ter del medesimo art. 12, le quali raddoppiano,rispettivamente, i termini stabiliti a pena di decadenza per la notificazionedegli avvisi di accertamento basati sulla suddetta presunzione e quelli didecadenza e prescrizione fissati per la notifica degli atti di contestazione odi irrogazione delle sanzioni comminate per l’ipotesi di omessa denuncia didisponibilità finanziarie detenute all’estero;- queste ultime, pertanto, si applicano anche in relazione ai periodid’imposta precedenti alla loro entrata in vigore, indipendentementedall’operatività della presunzione legale di cui al comma 2, allorchè vengain rilievo la sottrazione a tassazione di redditi esportati in Stati o territori aregime fiscale privilegiato (cfr. Cass. n. 2662/2018, Cass. n. 29632/2019,Cass. n. 7957/2021, Cass. n. 8653/2022, Cass. n. 33965/2023, Cass. n.5964/2024).È stato, inoltre, precisato che il comma 2-bis deve essere letto nelsenso che il raddoppio dei termini opera sia nel caso in cui l’accertamentosi fondi sulla presunzione legale posta dal comma 2 sia in quello in cui,senza ricorrere ad essa, siccome non applicabile retroattivamente, l’Ufficiocontesti la sottrazione a tassazione di redditi esportati in Paesi o territori afiscalità privilegiata avvalendosi, secondo le regole probatorie ordinarie, dipresunzioni semplici ex art. 2729, primo comma, c.c. qualificate dallagravità, precisione e concordanza.Giustifica tale equiparazione la ratio della disciplina, palesata dalcomma 1 del menzionato art. 12, il quale chiarisce che le norme contenutein detto articolo sono volte a dare attuazione alle intese raggiunte fra gliStati aderenti all’Organizzazione per la Cooperazione e lo SviluppoEconomico (OCSE) in materia di emersione di attività economiche efinanziarie detenute in Paesi aventi regimi fiscali privilegiati, fornendo agliuffici finanziari strumenti più efficaci (fra i quali il raddoppio dei terminiper l’accertamento) per contrastare, con o senza l’ausilio dellaNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026presunzione legale di cui al comma 2, il fenomeno dell’allocazione nei cd.”paradisi fiscali“ delle disponibilità formate con redditi sottratti allatassazione nazionale (cfr. Cass. n. 29632/2019, Cass. n. 35840/2022,Cass. n. 5964/2024).Con specifico riferimento al comma 2-ter non si è poi mancato disottolineare che il maggior lasso di tempo concesso al Fisco perl’irrogazione delle sanzioni non si pone in contrasto con la previsione di cuiall’art. 3, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997, atteso che l’applicazione ”aritroso“ delle sanzioni per tutto l’arco temporale consentito dal raddoppiodei termini sconta comunque il limite della previa esistenza della normasanzionatoria (art. 5 del d.l. n. 167 del 1990), la quale è di gran lungaantecedente alle annualità pregresse passibili di accertamento (cfr. Cass.n. 29632/2019, Cass. n. 35840/2022, Cass. n. 27103/2025).1.6 Per completezza, va soggiunto che appaiono prive di consistenzale doglianze della ricorrente incentrate sulla pretesa violazione delprincipio di irretroattività delle norme tributarie e sulla temuta lesionedell’affidamento del cittadino nella certezza del diritto, in quanto i citaticommi 2-bis e 2-ter non incidono sull’obbligazione tributaria e sui suoipresupposti, che rimangono immutati, ma assumono una valenzameramente procedimentale, concernendo la fase dell’accertamento deitributi e delle sanzioni (si vedano sull’argomento Cass. n. 11274/2001,Cass. n. 8415/2002, Cass. n. 6263/2021).1.7 Dalle surriferite regulae iuris si è discostata la CTR, sicchè apparesussistente il prospettato error in iudicando.2. Con il secondo mezzo è dedotta, ai sensi dell’art. 360, primocomma, num. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 43, terzo comma, del d.P.R.n. 600 del 1973 e dell’art. 2, comma 3, del d.lgs. n. 128 del 2015, nonchéla falsa applicazione dell’art. 1, commi 130, 131 e 132, della legge n. 208del 2015.2.1 Si sostiene che avrebbe errato la Commissione regionaleNumero registro generale 12094/2017Numero sezionale 2571/2026Numero di raccolta generale 8547/2026Data pubblicazione 06/04/2026nell’affermare che anche con riferimento agli anni d’imposta anterioriall’entrata in vigore del d.lgs. n. 128 del 2015 l’operatività della disciplinasul raddoppio dei termini per l’accertamento era da ritenere subordinataall’adempimento dell’obbligo di denuncia penale entro i termini fissatidall’art. 43, primo e secondo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973.2.2 Il motivo rimane assorbito dall’accoglimento di quello precedente,essendo stato chiarito sopra che la norma applicabile al caso di specie èquella recata dall’art. 12, comma 2-bis, del d.l. n. 78 del 2009.3. Per quanto precede, va disposta la cassazione dell’impugnatasentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria (già CTR) del Lazio, indiversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame dellacontroversia uniformandosi ai princìpi di diritto suenunciati.3.1 Al giudice del rinvio viene demandata anche la liquidazione dellespese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo, cassala sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per laliquidazione delle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 19 marzo 2026.La PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]