Cassazione n. 33965/2023

seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] elettivam ente domiciliata in Roma, via XXIV Maggio n.43 presso [OSCURATO:PERSONA] studio de gli Avv. ti [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] che l a rappresenta no e difend ono , per procura in calce al ricorso. –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi 12 è elettivamente domiciliata. -controricorrente – avverso la sentenza n. 1527 / 13 / 20 1 5 della Co mmissione tributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA], depositata il 15aprile 2015; Tributi-[OSCURATO:PERSONA] udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15 novembre 2023dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: a seguito di verifica, effettuata dalla Guardia di Finanza , finalizzata a verificare le fonti di reddito ed eventuali fonti di investimenti esteri e svolta anche tramite scambio di informazioni, effettuato ai sensi della Direttiva del Consiglio dell’Unione Europea relativa alla reciproca assistenza tra le autorità competenti negli Stati membri nel settore della imposte dirette e indirette (nn.77/799/CEE del 19 dicembre 1977), emerse l’esistenza di attività finanziarie e di investimenti all’estero riconducibili a [OSCURATO:PERSONA] ma dalla stessa non dichiarati, in violazione alla disciplina relativa al cd. monitoraggio fiscale di cui al d.l n.167 del 1990. In particolare,[OSCURATO:PERSONA] risultava titolare. unitamente alla figlia [OSCURATO:PERSONA] di un conto denominato LUBI 93 acceso presso l’istituto di credito elvetico HSBC. L’Ufficio provvide, pertanto, a notificare avvisi di accertamento, relativi a IRPEF per gli anni di imposta 2005 e 2006, nonché atto di irrogazione sanzioni per l’omessa dichiarazione anche per il 2007. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Milano, innanzi alla quale gli atti vennero impugnati, accolse, previa riunione, i ricorsi proposti da [OSCURATO:PERSONA]. La decisione, appellata dall’Agenzia delle entrate, è stata integramente riformata dalla Commissione tributaria regionale della [OSCURATO:PERSONA] la quale, con la sentenza indicata in epigrafe, confermava la legittimità degli atti impugnati. Avverso la sentenza [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso, su tre motivi, cui resiste, con controricorso, l’Agenzia delle entrate. Il ricorso è stato avviato alla trattazione, ai sensi dell’art.380 bis .1 cod.proc. civ. , in camera di consiglio .Considerato che: 1.Con il primo motivo la ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.12, secondo comma, del d.l. n.78 del 2009 laddove la C.T.R. aveva interpretato tale norma operando un’illegittima inversione dell’onere della prova anche su un elemento costitutivo della fattispecie, ovvero la disponibilità di attività estere detenute in paesi a regime fiscale privilegiato. 2. Con il secondo motivo di ricorso si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.2729 c.c. per non avere la C.T.R. svolto alcuna valutazione sulla portata probatoria della “fiche” malgrado le specifiche eccezioni formulate dalla ricorrente. 3. Con il terzo motivo la ricorrente denuncia l’omessa pronuncia sull’eccezione, già avanzata sin dal ricorso in primo grado, per cui, con riferimento agli avvisi di accertamento notificati per i periodi di imposta 2005 e 2006, l’Ufficio aveva preteso di applicare la presunzione di evasione di cui all’art.12, comma 2, del d.l. n.78 del 2009 a periodi di imposta anteriori all’entrata in vigore della disposizione; mentre, con riferimento all’avviso di accertamento notificato per il periodo di imposta 2005 l’Ufficio aveva illegittimamente esteso gli ordinari termini di accertamento sulla base delle disposizioni contenute nell’art.12, comma 2 bis del d.l. n.78 del 2009. Su tali eccezioni, assorbite dalla C.T.P. per l’esito integralmente favorevole nel merito e malgrado fossero state integralmente riproposte nell’atto di controdeduzioni in appello, la C.T.R. aveva omesso di pronunciarsi non spendendo alcuna parola. 4. Per ragioni di ordine logico-giuridico tale ultima censura va esaminata da prima. In effetti, come specificamente dedotto in ricorso (attraverso il puntuale e dettagliato richiamo al contenuto delle controdeduzionisvolte in appello) la parte privata aveva, in quel grado di giudizio,riproposto le eccezioni che già aveva introdotto con il ricorso in primo grado e che non erano state esaminate dalla C.T.P. perché assorbite dall’integrale accoglimento del ricorso, con conseguente annullamento degli atti impositivi. Della riproposizione di tali specifiche eccezioni dà atto anche l’appellante Agenzia delle entrate la quale, come risulta dalla stessa sentenza impugnata, si difende nei propri scritti difensivi rilevando l’infondatezza dell’asserita decadenza dall’azione accertativa con riguardo all’anno di imposta 2005 (v. pag.4 della sentenza C.T . R . ). [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha afferma to l’infondatezza dell’eccezioni subordinate,riproposte dalla parte appellata , riferendosi però, specificamente, solo all’eccepito difetto di motivazione degli atti impositivi mentre nulla ha argomenta to sulle ulteriori (v. pag. 6 sentenza impugnata). 4.1. Dovendosi escludere che, nel caso in esame, sia ipotizzabileun rigetto implicito, deve, conseguentemente , affermarsi la fondatezza della censura avendo la C.T.R. omesso, con violazione dell’art.112 cod. proc. civ. di pronunciarsi sulle specifiche eccezioni ritualmente proposte dalla ricorrente,sin dal primo grado e, tempestivamente , riproposte in grado di appello. 4.2 La fondatezza della censura non esime, però, questa Corte di pronunciarsi sulle questioni il cui esame è stato pretermesso dal Giudice di appello alla luce del principio consolidato (v. ,tra le altre di recente, Cass. 16/06/2023 n. 17416 ) per cui Nel giudizio di legittimità, alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo di cui all'art. 111 Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell'attuale art. 384 c.p.c., una volta verificatal'omessa pronuncia su un motivo di appello, la Corte di cassazione può evitare la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa nel merito sempre che si tratti di questione di diritto chenon richiede ulteriori accertamenti di fatto .4.3 Nella specifica materia,si è, ormai , consolidato l’orientamento di questa Corte (cfr., tra le prime, Cass.n. 29632 del 14/11/2019) per il quale La presunzione di evasione stabilita, con riguardo agli investimenti e alle attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, dall'art. 12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, conv., con modif., dalla l. n. 102 del 2009, in vigore dal 1° luglio 2009, non ha natura procedimentale ma sostanziale - sia perché le norme in tema di presunzioni sono collocate, nel codice civile, tra quelle sostanziali, sia perché una diversa interpretazione potrebbe pregiudicare, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost., l'effettività del diritto di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazione di un certo tipo di documentazione -con la conseguenza che essa non ha efficacia retroattiva. Viceversa, hanno natura procedimentale e non sostanziale e soggiacciono perciò al principio "tempus regit actum", le previsioni di cui ai commi 2-bis e 2-ter del medesimo art. 12, che raddoppiano, rispettivamente, i termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento basati sulla suddetta presunzione e quelli di decadenza e di prescrizione stabiliti per la notificazione degli atti di contestazione o di irrogazione delle sanzioni per l'omessa denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all'estero, sicché esse si applicano anche per i periodi d'imposta precedenti alla loro entrata in vigore (il 1° luglio 2009),quando venga in rilievo la sottrazione alla tassazione di redditi esportati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, indipendentemente dalla applicabilità della presunzione legale di cui all'art. 12, comma 2. . La Corte ha,poi, avuto modo di specificare il principio in materia di presunzioni (Cass. n. 33893 del 19/12/2019; Cass. n. 31243 del 29/11/2019) statuendo che : In tema di accertamento tributario, sebbene la presunzione di evasione sancita dall'art. 12, comma 2, del d.l. n. 78 del 2009, conv., con modif., dalla l. n. 102 del 2009, con riferimento agli investimenti e alle attività di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato, non sia suscettibile di essere applicata retroattivamente agli anni di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore (prevista dal 1° luglio 2009), stante la natura sostanziale e non procedimentale delle presunzioni, l'Ufficio può ricorrere ai medesimi fatti oggetto della suddetta presunzione legale (redditi non dichiarati occultamente detenuti in Paesi a fiscalità privilegiata) "sub specie" di presunzione semplice. (Nella specie, la S.C. ha ritenuto corretta la decisione del giudice di merito che aveva ritenuto provata la pretesa tributaria sulla base del dato –emergente dalla c.d. "lista Falciani" – che il contribuente fosse intestat ario di un conto corrente in un Paese a fiscalità privilegiata). 5. Alla luce dei detti principi può affermarsi non solo l’infondatezza delle eccezioni sulle quali la C.T.R. avrebbe omesso di pronunciarsi, con conseguente rigetto del terzo motivo, ma anche delle censure sollevate con il primo e il secondo. [OSCURATO:PERSONA] di appello ha, invero, fatto buon governo dei principi sanciti da questa Corte rilevando la piena legittimità da parte dell’Ufficio dell’utilizzo dellafiche e l’idoneità di quest’ultima a provare la pretesa tributaria in ordine alle disponibilità di somme presso l’Istituto di credito HSBC di Ginevra mentre nessuna prova di segno contrario circa l’asseritaestraneità era stata offerta dalla sig.ra [OSCURATO:PERSONA]. 6. In conclusione, pertanto, il ricorso va rigettato. 7. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo. P.Q.M. Rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente alla refusione in favore dell’Agenzia delle entrate delle spese processuali liquidate in complessivi euro 5.600,00 percompensi, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art.13 comma 1 quaterdel d.P.R. n.115 del 2002 dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello d