Cassazione n. 08553/2026

controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dell’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 3246/20 depositata il 28 ottobre 2020;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 marzo 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] I di Roma dell’Agenzia delle Entrateemetteva nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] sei distinti avvisi diaccertamento relativi agli anni d’imposta 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 e2013, mediante i quali:(a)riprendeva a tassazione redditi di capitale, soggetti a impostaNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026sostitutiva, costituiti dai frutti civili presuntivamente prodotti, nella misurastabilita dall’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990, conv. dalla legge n. 227 del1990, dalle attività di natura finanziaria asseritamente detenute dallacontribuente in Svizzera, in violazione degli obblighi di monitoraggiofiscale di cui all’art. 4, commi 1, 2 e 3, del citato decreto-legge;(b)irrogava le sanzioni amministrative pecuniarie connesse alleviolazioni tributarie contestate.1.1 Il medesimo Ufficio notificava, inoltre, alla Barzini due atti dicontestazione della violazione dei suddetti obblighi di monitoraggio, peravere ella omesso di compilare il quadro RW, sezione II, delle dichiarazioniconcernenti:(i)gli anni d’imposta 2005, 2006, 2007, 2008 e 2009;(ii)gli anni d’imposta 2010, 2011, 2012 e 2013.1.2 I rilievi dell’[OSCURATO:PERSONA] traevano la loroscaturigine da una segnalazione della [OSCURATO:PERSONA] di Alessandria,la quale aveva comunicato che nel corso della procedura di collaborazionevolontaria (cd. voluntary disclosure) attivata da [OSCURATO:PERSONA] sensi della legge n. 186 del 2014 era emerso il coinvolgimento dellaBarzini nella veste di ”soggetto collegato“.Detto ”collegamento“ si sarebbe realizzato attraverso l’interposizionefittizia della [OSCURATO:PERSONA], con sede nel Principato del Liechtenstein,di cui entrambi erano soci.Secondo la tesi sostenuta dall’Ufficio, proprio in ragione della funzionedi mero schermo svolta dalla prefata Fondazione, le attività finanziarie dicui questa appariva intestataria nelle Bahamas e in Svizzera dovevanoessere imputate alla Barzini, nella qualità di beneficiaria effettiva, inmisura corrispondente alla sua quota di partecipazione del 50 per cento.2. La contribuente reagiva proponendo due autonomi ricorsi dinanzialla [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Roma, la quale, riuniti iprocedimenti e riconosciuta la fondatezza dell’eccepita decadenzaNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026dell’Amministrazione dall’esercizio della potestà impositiva esanzionatoria, annullava gli atti impugnati.3. La decisione di primo grado veniva, però, successivamenteriformata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) del Lazio, che consentenza n. 3246/20 del 28 ottobre 2020 accoglieva l’appello erariale,rigettando gli originari ricorsi della parte privata.4. Contro questa sentenza [OSCURATO:PERSONA] ha spiegatoricorso per cassazione sulla base di tre motivi.5. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.6. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso sono prospettate, ai sensi dell’art.360, primo comma, num. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazionedell’art. 7 della legge n. 212 del 2000 e dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del1973.1.1 Si rimprovera alla CTR di aver erroneamente escluso che lamancata allegazione della documentazione attinente alla procedura dicollaborazione volontaria (cd. voluntary disclosure) attivata dal coeredeCarlo [OSCURATO:PERSONA] fosse idonea a determinare la nullità degli attiimpugnati, nei quali quella documentazione era stata espressamenterichiamata.1.2 Il motivo è inammissibile.1.3 Dopo aver posto in rilievo che «l’Ufficio è obbligato ad allegare gliintegrativa delle ragioni che sorreggono l’atto accertativo, con laconseguenza che detto obbligo deve intendersi delimitato agli atti diriferimento che siano necessari per sostenere quelle ragioni [...], e nonanche esteso agli atti che costituiscano mero innesco dell’azione diNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026accertamento stessa», la CTR ha accertato in fatto che era stato«riprodotto nell’Accertamento il contenuto essenziale del documentorichiamato, come risulta[va] dall’esame del testo della segnalazione dellaDP di Alessandria, prodotta in allegato».1.4 La sentenza in esame si fonda, quindi, su due distinte e autonomerationes, ciascuna delle quali di per sé sola sufficiente a sorreggere ildecisum:(a)non era necessario che agli atti impugnati fosse allegata ladocumentazione inerente alla procedura di voluntary disclosure attivata daCarlo [OSCURATO:PERSONA], ai quali essi facevano espresso riferimento;(b)in ogni caso, il contenuto essenziale di tale documentazione erastato riprodotto negli atti medesimi.1.5 La ratio sub (b) -che sul piano giuridico trova fondamento nellaprevisione di cui all’art. 7, comma 1, secondo periodo, della legge n. 212del 2000- non è stata specificamente censurata dalla ricorrente.Ella, infatti, si è limitata ad asserire apoditticamente (pag. 15 delricorso, secondo periodo) che il contenuto essenziale dei documentirichiamati non sarebbe stato riprodotto dall’Ufficio negli atti oggetto dicausa.1.6 Ciò posto, va tenuto presente che, per consolidato orientamento diquesta Corte, qualora la sentenza sia sorretta da una pluralità di ragioni,distinte e autonome, ciascuna delle quali giuridicamente e logicamentesufficiente a giustificare la decisione adottata, l’omessa impugnazione diuna di esse rende inammissibile, per difetto di interesse, la censurarelativa alle altre, la quale non potrebbe produrre in alcun casol’annullamento della sentenza, essendo divenuta definitiva l’autonomamotivazione non investita da gravame (cfr. Cass. n. 18641/2017, Cass. n.17265/2022, Cass. n. 18403/2023).1.7 Peraltro, nel contestare genericamente le surriportate affermazionidella Commissione regionale, l’impugnante tenta di rimettere inNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026discussione l’apprezzamento delle risultanze processuali compiuto daigiudici di merito, insindacabile in sede di legittimità, sicchè la doglianza inscrutinio si espone a un ulteriore profilo di inammissibilità.2. Con il secondo motivo sono lamentate, a norma dell’art. 360, primocomma, num. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 12,comma 2-ter, del d.l. n. 78 del 2009, conv. dalla legge n. 102 del 2009, edei «princìpi elaborati dalla giurisprudenza della Suprema Corte inrelazione alla natura sostanziale della disciplina introdotta in materia diraddoppio dei termini».2.1 Si censura l’impugnata decisione per aver ritenuto operante,relativamente agli anni d’imposta dal 2005 al 2009, la disposizione recatadall’art. 12, comma 2-ter, del d.l. n. 78 del 2009, la quale, in caso diprivilegiato, prevede il raddoppio dei termini per la notifica degli atti dicontestazione della violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale di cuiall’art. 4, commi 1, 2 e 3, del d.l. n. 167 del 1990, conv. dalla legge n.227 del 1990.Avrebbe errato la CTR nell’attribuire efficacia retroattiva alla citatadisposizione, fornendo di essa un’esegesi che, oltre a contrastare con ilgenerale principio di irretroattività delle norme tributarie fissato dall’art. 3della legge n. 212 del 2000, si porrebbe come lesiva dell’affidamento delcittadino nella certezza del diritto.2.2 Il motivo è infondato.2.3 In subiecta materia questa Corte ha ripetutamente enunciato iseguenti princìpi di diritto, ormai consolidati:- la presunzione di evasione fiscale stabilita dall’art. 12, comma 2, deld.l. n. 78 del 2009 non ha natura procedimentale, bensì sostanziale -siaperché le norme in tema di presunzioni sono collocate, nel codice civile,fra quelle sostanziali sia perché una diversa interpretazione potrebbepregiudicare, in contrasto con gli artt. 3 e 24 Cost., l’effettività del dirittoNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026di difesa del contribuente rispetto alla scelta in ordine alla conservazionedi un certo tipo di documentazione-, con la conseguenza che ad essa nonè attribuibile efficacia retroattiva;- viceversa, hanno natura procedimentale, e non sostanziale, esoggiacciono, dunque, al principio tempus regit actum, le previsioni di cuiai commi 2-bis e 2-ter del medesimo art. 12, le quali raddoppiano,rispettivamente, i termini stabiliti a pena di decadenza per la notificazionedegli avvisi di accertamento basati sulla suddetta presunzione e quelli didecadenza e prescrizione fissati per la notifica degli atti di contestazione odi irrogazione delle sanzioni comminate per l’omessa dichiarazione delledisponibilità finanziarie detenute all’estero;- queste ultime, pertanto, si applicano anche in relazione ai periodid’imposta anteriori alla loro entrata in vigore, indipendentementedall’operatività della presunzione legale di cui al comma 2, allorchè sidiscuta della sottrazione a tassazione di redditi esportati in Stati o territoria regime fiscale privilegiato (cfr. Cass. n. 2662/2018, Cass. n.29632/2019, Cass. n. 7957/2021, Cass. n. 8653/2022, Cass. n.33965/2023, Cass. n. 5964/2024).Con specifico riguardo al comma 2-ter non si è poi mancato diprecisare che il maggior lasso di tempo concesso al Fisco per l’irrogazionedelle sanzioni non si pone in contrasto con la previsione di cui all’art. 3,comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997, atteso che l’applicazione ”a ritroso“delle sanzioni per tutto l’arco temporale consentito dal raddoppio deitermini sconta comunque il limite della previa esistenza della normasanzionatoria (art. 5 del d.l. n. 167 del 1990), la quale è di gran lungaantecedente alle annualità pregresse passibili di accertamento (cfr. Cass.n. 29632/2019, Cass. n. 35840/2022, Cass. n. 27103/2025).2.4 Alle surriferite regulae iuris si è correttamente uniformata la CTR,la quale ha statuito che «[…] l’art. 12, comma [2]-ter, del D.L. 78/09 deveritenersi norma procedurale, poiché la stessa è diretta ad incidereNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026unicamente sull’esercizio dei poteri istruttori dell’A.F. e, come tale, nonsubisce il divieto della retroattività sancito dall’art. 3 dello Statuto delContribuente, il quale invece è limitato alle norme sostanziali, ossia aquelle norme che riguardano la determinazione del tributo […]».Oltretutto, nel caso in esame, nemmeno può parlarsi di applicazioneretroattiva dell’art. 12, comma 2-ter rispetto alla contestazione dellesanzioni inerenti al periodo d’imposta 2009, essendo la norma entrata invigore nel corso di quell’anno.2.5 Per completezza, giova soggiungere che appaiono prive diconsistenza le doglianze della ricorrente incentrate sulla pretesa violazionedel principio di irretroattività delle norme tributarie e sulla temuta lesionedell’affidamento del cittadino nella certezza del diritto, in quanto ilmenzionato comma 2-ter non incide sull’obbligazione tributaria e sui suoipresupposti, che restano immutati, ma riveste una valenza meramenteprocedimentale, concernendo la fase dell’accertamento delle violazionitributarie (si vedano sull’argomento Cass. n. 11274/2001, Cass. n.8415/2002, Cass. n. 6263/2021).3. Con il terzo mezzo sono denunciate, a sensi dell’art. 360, primocomma, num. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 12,comma 2-bis, del d.l. n. 78 del 2009 «con riferimento alla non operativitàdel regime del ”raddoppio dei termini“ per la presunzione di redditività deicapitali».3.1 Si imputa alla CTR di aver a torto ritenuto applicabile il comma 2-bis dell’art. 12 del d.l. n. 78 del 2009, sebbene gli accertamenti oggetto dicausa non si fondassero sulla presunzione legale di evasione fiscalesancita dal precedente comma 2, bensì su quella di fruttuosità postadall’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990, conv. dalla legge n. 227 del 1990.3.2 Il motivo è infondato.3.3 Ai sensi dell’art. 6 del d.l. n. 167 del 1990, «[p]er i soggetti di cuiall’articolo 4, comma 1, gli investimenti esteri e le attività estere di naturaNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026finanziaria, trasferiti o costituiti all’estero, senza che ne risultino dichiaratii redditi effettivi, si presumono, salvo prova contraria, fruttiferi in misurapari al tasso ufficiale di riferimento vigente in Italia nel relativo periodod’imposta, a meno che, in sede di dichiarazione dei redditi, vengaspecificato che si tratta di redditi la cui percezione avviene in unsuccessivo periodo d’imposta, o sia indicato che determinate attività nonpossono essere produttive di redditi».3.4 La presunzione iuris tantum di fruttuosità sancita dalla normascatta a sèguito dell’accertamento di redditi di fonte estera non palesati alCome è stato chiarito sopra, ove tali redditi siano costituiti da attivitàdi natura finanziaria detenute in Paesi inseriti nella cd. black list, divieneoperante la speciale disciplina sul raddoppio dei termini contenuta neicommi 2-bis e 2-ter dell’art. 12 del d.l. n. 78 del 2009, anche quandol’Ufficio non possa avvalersi ratione temporis della presunzione legale dievasione stabilita dal comma 2 dello stesso articolo.Ne discende che detta disciplina deve ritenersi applicabile anche allaripresa a tassazione dei frutti pecuniari di cui all’art. 6 del d.l. n. 167 del1990, che presuppone l’accertamento delle attività finanziarie dalle qualiessi si presumono prodotti (cfr. Cass. n. 11987/2025).4. Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto.5. Le spese processuali seguono la soccombenza e si liquidano come indispositivo.6. Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti dellaricorrente l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, deld.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia). P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a rifondereall’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate inNumero registro generale 10768/2021Numero sezionale 2576/2026Numero di raccolta generale 8553/2026Data pubblicazione 06/04/2026complessivi 5.600 euro, oltre ad eventuali oneri prenotati a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002(Testo unico in materia di spese di giustizia), dà atto della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di unulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto perla proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 19 marzo 2026.La PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]