Cassazione n. 05672/2026

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.7085/2023 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difes a dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e ChiaraSozzi; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3524/2022 , depositata i l 15 settembre 2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28 novembre 2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. – In relazione al periodo d’imposta 2018, [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. maturavaun credito IVA di euro 8.206.516,00, che ha chiesto a rimborso nella misura di euro 7.506.516,00 mediante la presentazione, in data 5 aprile 2019, della dichiarazione annuale.Con atto stipulato in data 27 maggio 2019 e notificato all’Ufficio in data 31 maggio 2019 ai sensi degli artt. 69 e 70 del r.d. 2440/1923, la società ced eva pro - soluto a [OSCURATO:SOCIETA]. il credito chiesto a rimborso, oltre relativi interessi. Con pagamento disposto in data 6 dicembre 2019 e accreditato sul conto di [OSCURATO:SOCIETA] in data 11 dicembre 2019, l’Agenzia delle entrate riconosce va il diritto al rimborso della sola quota capitale, escludendo il rimborso a titolo di interessi. [OSCURATO:SOCIETA]. impugnavail diniego opposto. L’Agenzia delle entrate si costituivain giudizio. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Milano, con sentenza n. 733, depositata il 18 febbraio 2021, respingeva il ricorso. 2. – Avverso tale sentenza proponeva appello la società . Con sentenza n. 3524/2022, depositata il 15 settembre 2022 , la Commissione tributaria regionale della Lombardia ha respinto l’appello. 3. – La società ha proposto ricorso alla Corte di cassazione affidato a cinque motivi. L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso. 4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1. – Con il primo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 38-bis e 25 del d.P.R. 633/1972, nonché degli artt. 6 e 10 della l. 212/2000, per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto legittimo il primo periodo di sospensione degli interessi nonostante lo stesso sia stato disposto dall’Ufficio in forza di una richiesta documentale non specifica avanzata nei confronti della cedente, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Secondo quanto prospettato, il primo periodo di sospensione degli interessi (dal 30 aprile 2019 al 28 luglio 2019) è intervenuto a seguito di fatti non contestati: il 30 aprile 2019 l’Ufficio ha notificato a [OSCURATO:PERSONA] una richiesta di documenti, elencando quelli necessari per dimostrare la natura del credito, tra cui i registri IVA acquisti e vendite degli anni in cui si è formato il credito per il rimborso. Il 15 maggio 2019 la società ha fornito i registri relativi al 2017 e al 2018, essendo il credito maturato in tali anni. [OSCURATO:PERSONA], il 16 luglio 2019, l’Ufficio ha chiesto via e-mail anche i registri dei primi tre mesi del 2019, che [OSCURATO:PERSONA] ha prodotto il 29 luglio 2019. Secondo l’Agenzia delle entrate, la richiesta dei registri 2019 non rappresenterebbe una nuova domanda, ma sarebbe inclusa nella precedente richiesta, poiché alcune operazioni del 2018 potrebbero essere state registrate nel 2019. Tuttavia, il credito si riferiva chiaramente agli anni 2017 e 2018. Secondo quanto prospettato, la Commissione tributaria regionale avrebbe errato nell’applicare le norme richiamate, in quanto gli Uffici non sono obbligati a verificare tutta la documentazione prima dell’erogazione del rimborso. L’art. 38-bis del d.P.R. 633/1972 stabilisce che i rimborsi devono essere effettuati entro tre mesi dalla dichiarazione annuale, e gli interessi maturano dal novantesimo giorno dalla presentazione. L’istruttoria completa è demandata alla fase di accertamento successiva, come previsto dal comma 9 dello stesso articolo. Tale interpretazione è confermata dalla prassi dell’Agenzia delle entrate (circolare n. 17/E del 2011). Parte ricorrente, inoltre, evidenzia che a fronte di una richiesta non specifica, le conseguenze pregiudizievoli non possono ricadere sul contribuente. Le previsioni dello Statuto dei diritti del contribuente evidenziano come sia compito dell’Amministrazione finanziaria fornire chiare indicazioni ai contribuenti (artt. 6 e 10). Infine, si deduce che se il ritardo è almeno in parte imputabile all’Ufficio, non si può negare del tutto il diritto agli interessi moratori, che hanno funzione compensativa per il contribuente. 1.1. –Il motivo è inammissibile. In tema d'IVA, la cessione del credito di imposta comporta il subingresso del terzo cessionario nella posizione del contribuente cedente lasciando inalterati i termini del rapporto sostanziale da cui il credito origina, sicché l'efficacia derivativa determina l'acquisto da parte del cessionario dei diritti volti alla realizzazione del credito ceduto, tra i quali rientra l'azione di rimborso in quanto diretta all'adempimento della prestazione (Cass. n. 25491/2019). L’art. 38 bis, comma 1, d.P.R. n. 633/72 dispone che: « I rimborsi previsti nell'articolo 30 sono eseguiti, su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale, entro tre mesi dalla presentazione della dichiarazione. Sulle somme rimborsate si applicano gli interessi in ragione del 2 per cento annuo, con decorrenza dal novantesimo giorno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, non computando il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti e la data della loro consegna, quando superi quindici giorni». Ai sensi dell'art. 38-bis, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972, ai fini della decorrenza degli interessi di mora non si computa il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell'amministrazione finanziaria e quella della loro consegna da parte del contribuente, quando sia superiore a quindici giorni, senza che assuma rilievo, in senso contrario, la circostanza che la richiesta integrativa sia fatta nei novanta giorni dall'istanza di rimborso con la dichiarazione annuale o successivamente (Cass. n. 9111/2025). La richiesta di documentazione, inviata al contribuente da parte dell'amministrazione finanziaria, non è peraltro sindacabile dal giudice di merito, salvo che, alla luce di una valutazione complessiva del quadro fattuale e giuridico, non si riveli manifestamente pretestuosa o meramente dilatoria e contraria al principio di ragionevolezza (Cass.n. 9111/2025). Pertanto, la maturazione degli interessi a credito del contribuente rimane sospesa durante il tempo in cui quest'ultimo non fornisce la documentazione richiestagli, inclusa quella relativa alla prestazione di garanzia fideiussoria (Cass. n. 25164/2022). Nel caso di specie, riguardo al periodo oggetto del primo motivo di ricorso, vi è stato un periodo di sospensione di 90 giorni dalla data della prima richiesta a quella dell'integrazione delladocumentazione. In merito al profilo dell'incompletezza della documentazione consegnata in data 15 maggio 2019, i giudici tributari, alla luce della documentazione prodotta dalle parti, hanno accertano - con valutazione non sindacabile in questa sede di legittimità - che essa risultava incompleta, essendo stata registrata nel 2019 una parte rilevante del rimborso richiesto, riguardante un importo pari a euro 618.509,99. Era d'altronde onere della parte contribuente mettere a disposizione dell’Amministrazione la documentazione richiesta e avendo quest'ultima l’obbligo di controllare tutta la documentazione sulla quale si fondava il credito richiesto. 2. – Con il secondo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 38-bis del d.p.r. 633/1972, 1263 del c.c., 5, comma 4-ter, del d.l. 70/1988 e 69 del r.d. 2440/1923, per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto legittimo il secondo periodo di sospensione degli interessi sul presupposto che, essendo [OSCURATO:SOCIETA] subentrata nella posizione di [OSCURATO:PERSONA], dovrebbe considerarsi destinataria delle richieste documentali notificate in via esclusiva a quest’ultima, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Al riguardo, parte ricorrente evidenzia che il subentro del cessionario nella posizione del cedente non implica che le richieste notificate a quest’ultimo producano effetti anche nei confronti del primo in quanto alla data della notifica della richiesta di “definire o garantire con polizza fideiussoria a tempo indeterminato eventuali accertamenti, PVC, contenzioso ancora aperti; definire eventuali irregolarità da controllo automatizzato 36 bis d.P.R. 600/73” [OSCURATO:SOCIETA] neppure aveva acquistato il credito in questione. Ciò nonostante, la Commissione tributaria regionale ha ritenuto che il provvedimento notificato alla cedente [OSCURATO:PERSONA] fosse idoneo a produrre effetti anche nei confronti della cessionaria. 2.1. –Il motivo è infondato. In tema d'IVA, come si è evidenziato, la cessione del credito di imposta comporta il subingresso del terzo cessionario nella posizione del contribuente cedente lasciando inalterati i termini del rapporto sostanziale da cui il credito origina (Cass. n. 25491/2019). Fermo restando il subingresso del cessionario nella posizione del cedente, l'Amministrazione finanziaria è legittimata a opporre al cessionario tutte le eccezioni che poteva far valere nei confronti del cedente. Peraltro, come accertato in sede di merito, l'Ufficio era in contatto con i consulenti del [OSCURATO:SOCIETA] per la produzione della polizza fideiussoria sine die, emessa da [OSCURATO:PERSONA] in favore di [OSCURATO:SOCIETA]. e consegnata in data 22 novembre 2019. 3. – Con il terzo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 38-bis d.P.R. 633/1972, in combinato disposto con l’art. 23 d.lgs. 472/1997, per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto legittimo il secondo periodo di sospensione degli interessi, nonostante l’Ufficio avesse chiesto ed ottenuto da [OSCURATO:PERSONA] la fideiussione di cui al medesimo art. 38-bis del d.p.r. 633/1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Come rilevato, il 29 agosto 2019 l'Agenzia delle entrate ha notificato alla [OSCURATO:PERSONA] una richiesta di fideiussione ai sensi dell’art. 38-bis, c. 4, del d.p.r. 633/1972. Il 10 settembre 2019 [OSCURATO:PERSONA] ha prodotto la fideiussione richiesta. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:SOCIETA] è stata contattata informalmente dal medesimo ufficio, il quale le ha comunicato che, in difetto della presentazione di una garanzia a copertura dei carichi pendenti della Banca stessa, non avrebbe provveduto all’erogazione del rimborso. Nel corso del giudizio, [OSCURATO:SOCIETA] ha evidenziato come questa richiesta sia stata illegittimamente operata e come, pertanto, la stessa non sia idonea a determinare la sospensione della maturazione degli interessi. Si deduce, al riguardo, che sentenza n. 2320 del 2020, le Sezioni Unite di questa Corte hanno affermato che, tutte le volte in cui l’Amministrazione finanziaria ha già acquisito la fideiussione di cui all’art. 38-bis del d.p.r. 633/1972, non abbia titolo per azionare, in aggiunta, anche la misura cautelare del fermo amministrativo di cui all’art. 23 del d.lgs. 472/1997. Poiché la possibilità di produrre una fideiussione sine die a copertura dei carichi pendenti costituisce un’alternativa al fermo amministrativo di cui all’art. 23 del d.lgs. 472/1997, quando l’istituto del fermo amministrativo non può operare, la fideiussione sine die a copertura dei carichi pendenti non avrebbe ragione di essere pretesa dall’Ufficio. 3.1. –Il motivo è infondato. L'onere della prova di fornire i dati necessari incombe al soggetto che è titolare del diritto di credito e a favore del quale il rimborso è stato liquidato. Rientra in tale ambito anche la richiesta di fideiussione, essendo la comunicazione della garanzia requisito necessario per la liquidazione del credito da rimborso. D'altronde, all’Ufficio spetta il controllo degli adempimenti, ma non l’obbligo di sostituirsi alla negligenza o all’incapacità dell’istante a reperire le informazioni da questi non comunicate. Al di là dei principi sanciti dalle Sezioni Unite nella sentenza n. 2320/2020, nessun provvedimento di fermo è stato adottato. La richiesta di fideiussione è stata avanzata nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA] che l’ha prodotta in data 22 novembre 2019. 4. – Con il quarto motivo si deduce la violazione dell’art. 112 c.p.c., per non avere la Commissione tributaria regionale esaminato, ritenendola “non rilevante ai fini della decisione” e comunque “inidonea a condurre a una conclusione di segno diverso”, la doglianza di [OSCURATO:SOCIETA] relativa al dies a quo di decorrenza degli interessi, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. L’Ufficio, nel costituirsi in giudizio, ha segnalato due periodi di sospensione degli interessi: il primo dovuto al ritardo della cedente [OSCURATO:PERSONA] nel fornire i registri dei primi tre mesi del 2019 (dal 30 aprile al 29 luglio 2019), il secondo per la tardiva presentazione da parte di [OSCURATO:SOCIETA] della polizza fideiussoria (dal 29 agosto al 22 novembre 2019). Secondo l’Ufficio, tali sospensioni avrebbero posticipato il termine iniziale per il calcolo degli interessi, facendo sì che il rimborso avvenisse entro novanta giorni dalla dichiarazione. Di conseguenza, anche nei periodi tra il 29 luglio e il 28 agosto 2019 e tra il 22 novembre e il 6 dicembre 2019 non sarebbero maturati interessi. [OSCURATO:SOCIETA] ha contestato questa interpretazione, sostenendo che la Commissione tributaria regionale si sia limitata a esaminare i due periodi di sospensione senza valutare correttamente il diritto agli interessi nei periodi residui, in violazione dell’art. 112 c.p.c. sul principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato. 4.1. –Il motivo è inammissibile. L'interpretazione data dal giudice di merito alla domanda o alla sua estensione non è sindacabile in sede di legittimità con la deduzione, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., della violazione dell'art. 112 c.p.c., ma unicamente sotto il profilo del vizio della motivazione e nei ristretti limiti del vigente art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (Cass. n. 34762/2024). Peraltro, nel caso di specie, in conformità alle deduzioni delle parti, la Commissione tributaria regionale ha confermato la prospettazione dell'Ufficio, individuando due periodi di ritardo: il primo riconducibile alla tardiva produzione registri IVA acquisti e vendite relativi al primo trimestre 2019, il secondo riguardo la tardiva produzione della polizza fideiussoria. Invero, la ricorrente finisce per prospettare una diversa ricostruzione dei fatti, non deducibile in sede di legittimità. In tema di ricorso per cassazione, deve ritenersi inammissibile il motivo di impugnazione con cui la parte ricorrente sostenga un'alternativa ricostruzione della vicenda fattuale, pur ove risultino allegati al ricorso gli atti processuali sui quali fonda la propria diversa interpretazione, essendo precluso nel giudizio di legittimità un vaglio che riporti a un nuovo apprezzamento del complesso istruttorio nel suo insieme (Cass. n. 10927/2024). 5. – Con il quinto motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 38-bis del d.P.R. 633/1972, per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto “non rilevante ai fini della decisione” e comunque “inidonea a condurre a una conclusione di segno diverso” la doglianza di [OSCURATO:SOCIETA] relativa al dies a quo di decorrenza degli interessi, in relazione all’art. 360, comma. 1, n. 3, c.p.c. Relativamente al mancato riconoscimento degli interessi nel periodo tra il 29 luglio 2019 ed il 28 agosto 2019 e tra il 22 novembre 2019 e il 6 dicembre 2019, la Commissione tributaria regionale ha ritenuto che gli argomenti spesi da [OSCURATO:SOCIETA] per opporsi alla ricostruzione operata dalla Direzione provinciale fossero “non rilevanti ai fini della decisione e comunque inidonei a condurre ad una conclusione di segno diverso”. Si evidenzia, al riguardo, che il dies a quo della decorrenza degli interessi è da individuare nel novantesimo giorno successivo alla presentazione della dichiarazione e a subire la sospensione in caso di ritardo nel deposito della documentazione da parte del contribuente non è il dies a quodella decorrenza degli interessi, ma la maturazione degli stessi. La precisazione contenuta nell’art. 38-bis d.P.R. 633/1972 della “decorrenza dal novantesimo giorno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione”, rimane un inciso, separato dalla previsione principale attraverso l’interpunzione di due virgole, volto a definire il momento a partire da quale gli interessi incominciano a maturare e conseguentemente, in caso di ritardo del contribuente, possono subire sospensioni. 5.1. –Il motivo è infondato. Come già evidenziato nell'esame dei precedenti motivi, ai sensi dell'art. 38-bis, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972, ai fini della decorrenza degli interessi di mora non si computa il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell'amministrazione finanziaria e quella della loro consegna da parte del contribuente, quando sia superiore a quindici giorni, senza che assuma rilievo, in senso contrario, la circostanza che la richiesta integrativa sia fatta nei novanta giorni dall'istanza di rimborso con la dichiarazione annuale o successivamente (Cass. n. 9111/2025). Ne consegue che la maturazione degli interessi rimane sospesa durante il tempo in cui il contribuente non fornisce la documentazione richiestagli (Cass. n. 25164/2022). 6. –Il ricorso va dunque rigettato. Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d .P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dell'art. 13, comma 1-bis, del d.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto. P.Q.M La Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.900,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d .P.R. n. 115 del 2002, sussistono i presu