Cassazione n. 04320/2026

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.25127/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura a margine del ricorso, elettivamente domiciliato in Roma alla via Guattani n. 14A; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale delLazio n. 1799 /20 22 pubblicata in data 19 /0 4 /20 22, non notificata ; udita la relazione tenuta nell’adunanza camerale del 21novembre 2025 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Irpef-Indagini bancarie [OSCURATO:PERSONA] 1.In controversia avente ad oggetto avviso di accertamento a fini Irpef per l’annodi imposta 2007, avente origine nelle indagini bancarie, la Commissione tributaria provinciale di Roma rigettava il ricorso del contribuente [OSCURATO:PERSONA], ritenendo infondata l’eccezione di decadenza e le contestazioni relative al merito, fondate sulla presenza di un favorevole giudicato penale. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio dichiarava la parziale cessazione della materia del contendere (avendo l’Agenzia riconosciuto l’illegittimità dell’accertamento nella parte relativa all’Irap non operando per essa il raddoppio dei termini) enel resto rigettava l’appello del contribuente, ritenendo che non avesse dato adeguata prova contraria rispetto alle presunzioni generate dai movimenti bancari; rigettava altresì la richiesta di applicazione del più favorevole regime sanzionatorio. 2. [OSCURATO:PERSONA] ha propostoricorso contro tale decisione, sulla base dicinque motivi. L’Agenzia delle Entrateha resistito con controricorso. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 21novembre 2025, per la quale il ricorrente ha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., il ricorrente deduce la nullità della sentenza per motivazione omessa in merito alla domanda di illegittimità del procedimento fiscale per la mancata allegazione dell’autorizzazione a eseguire l’indagine finanziaria. 1.1.Il motivo è fondato. Come indicato nel ricorso, in maniera adeguatamente specifica, nel ricorso di primo grado il contribuente si doleva della mancata allegazione dell’autorizzazione alle indagini finanziarie, questione su cui la CTP non si pronunciava; pertanto, nel ricorso in appello il contribuente si doleva dell’omessa pronuncia al riguardo. La sentenza impugnata, che pure dà atto della presenza di uno specifico motivo di appello, non esamina in alcun modo tale questione, in quanto ogni affermazione al riguardo di tale motivo è in realtà riferibile alla questione, evidentemente diversa e non sovrapponibile, della decadenza dai poteri di accertamento di cui all’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973,rivelandosi quindi fondata la censura in termini di nullità della sentenza sul punto per assenza di motivazione. 2. Col secondo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.,si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 43, comma 3, d.lgs. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972, in tema di presupposti per il raddoppio dei termini di accertamento. 2.1.Il motivo non è fondato. L’art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, nel testo vigente ratione temporis, prevede che «in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione». Come più volte chiarito da questa Corte, anche sulla scorta dei principi enunciati da Corte Cost. n. 247 del 2011, il raddoppio opera in presenza di tale presupposto astratto, la configurabilità del reato,che importa l’obbligo di denuncia, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denunzia, dall'inizio dell'azione penale e dall'accertamento del reato nel processo (Cass. n. 17586/2019; Cass.n. 22337/2018; Cass. n. 11171/2016), non rilevando «né l'esercizio dell'azione penale da parte del p.m., ai sensi dell'articolo 405 c.p.p., mediante la formulazione dell'imputazione, né la successiva emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, anche in considerazione del doppio binario tra giudizio penale e procedimento e processo tributario» (Cass. n. 9974/2015; Cass. n. 9322/2017). Ancora, «in tema di accertamento tributario, il cd. raddoppio dei termini previsto dall'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, attiene solo alla commisurazione del termine di accertamento ed i termini prolungati sono anch'essi fissati direttamente dalla legge, non integrando quindi ipotesi di "riapertura" o proroga di termini scaduti né di reviviscenza di poteri di accertamento ormai esauriti, in quanto i termini "brevi" e quelli raddoppiati si riferiscono a fattispecie ab origine diverse, che non interferiscono tra loro ed alle quali si connettono diversi, unitari e distinti termini di accertamento» (Cass. n. 23628/2017). Ciò naturalmente non rende di per sé legittimo qualunque accertamento compiuto dall'Amministrazione finanziaria oltre il termine-base fissato dalla legge, dovendo al contrario essere evitato, come chiarito dalla Corte costituzionale nella citata sentenza n. 247 del 2011, un uso pretestuoso e strumentale delle disposizioni in esame al fine di fruire ingiustificatamente di un più ampio termine di accertamento. Per verificare l'uso pretestuoso del raddoppio dei termini «il giudice tributario dovrà controllare, se richiesto con i motivi di impugnazione, la sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, compiendo riguardo, una valutazione ora per allora (cosiddetta "prognosi postuma") circa la loro ricorrenza ed accertando, quindi, se l'amministrazione finanziaria abbia agito con imparzialità», con la precisazione però che «il correlativo tema di prova -e, quindi, l'oggetto della valutazione da effettuarsi da parte del giudice tributario - è circoscritto al riscontro dei presupposti dell'obbligo di denuncia penale e non riguarda l'accertamento del reato» (p. 5.3. della sentenza della Corte costituzionale). La CTR si è attenuta a tali principida cui discende che la censura sollevata dal ricorrente è infondata laddove evidenzia l’esistenza del sopravvenuto giudicato assolutorio e d è inammissibile laddove evidenzia una serie di elementi in fatto che il giudice avrebbe dovuto verificare(e cioè che i maggiori redditi accertati fossero sotto soglia fin dall’inizio, tenendo conto di prelevamenti e IVA da scomputare), senza precisamente indicare ove tali questioni e i sottesi elementi fattuali siano statievidenziati nel corso del giudizio di merito (essendo peraltro contestati dall’Agenzia delle entrate nel controricorso) e di fatto sollecitando una diversa valutazione di natura meritale, preclusa in sede di legittimità. Giova appena evidenziare che la localizzazione indicata in memoria appare tardiva e, comunque, inidonea, posto che fa riferimento solo al ricorso di primo grado. Infine, e comunque, tale ragionamento non appare condivisibile posto che si fonda esplicitamente sulla premessa della rilevanza dell’intervento della Corte costituzionale sopravvenuto alla denuncia (il cui obbligo va evidentemente valutato in riferimento agli elementi sussistenti all’epoca). 3. Col terzo motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., si deduce omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio costituito dal fatto che il ricorrente aveva fornito nel corso dell’accertamento fiscale della Guardia di finanza la documentazione giustificativa delle movimentazioni contestate per l’importo di euro 806.483,77 e il CTU nominato nel procedimento penale aveva accertato la presenza delle giustificazioni. 3.1.Il motivo è inammissibile. La CTR ha premesso la natura di presunzione legale delle risultanze dei movimenti bancari, e ha ritenuto che il contribuente non avesse fornito adeguata prova contraria, cioè che gli elementi di reddito si riferissero a somme esenti o già tassate; ha poi espressamente evidenziato che «la lunghissima e complessa elencazione di movimenti per conto non costituiscono documentazione probatoria in quanto riportano una serie di addebiti del conto corrente per pagare imposte per nome e per conto della clientela». A fronte di tale motivazione, in primo luogo, la censura ex n. 5 dell’art. 360, primo comma, c.p.c. è preclusa dalla presenza di una doppia conforme ( con riferimento all’ art. 348 - ter , ultimo comma, c.p.c., applicabile ratione temporis e non all’art. 360, quarto comma, c.p.c. novellato dalla l. n. 149/2022 ) e dalla mancata indicazione da parte del ricorrente di elementi di diversità delle ragioni di rigetto del ricorso in primo grado e in appello (Cass. n. 26934/2023; Cass. n. 26860/2014; Cass. n. 26774/2016; Cass. n. 20994/2019; Cass. n. 5947/2023). In secondo luogo,l a deduzione del vizio motivazionale di cui al n. 5 dell’art. 360, primo comma, c.p.c. deve avere ad oggetto l’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, inteso nel senso di circostanza fattuale o un preciso accadimento in senso storico naturalistico (Cass. n. 22397/2019; Cass. n. 24035/2018; Cass. n. 17761/2016; Cass., Sez. U., n. 5745/2015; Cass. n. 21152/2014; Cass. n. 7983/2014; Cass. n. 5133/2014), la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo, vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia e postula la sua concreta e specifica indicazione, anche in relazione alla sede processuale ovesia stata dedotta. Nel caso di specie la parte fa costante riferimento ad un allegato al PVC e ai documenti depositati nel corso dell’accertamento ma senza precisare cosa sia stato dedottoe prodotto nel corso del giudizio; tale allegato, inoltre, come emerge dalla sua parte iniziale e confermato anche dalla difesa erariale, è composto da dichiarazioni rese dalla stessa parte contribuente, per cui appare del tutto non esplicitato il suo carattere decisivo. Più che altro la parte deduce che sia l’avviso di accertamento che il PVC della stessa Guardia di finanza non avrebbero tenuto conto che egli già in sede di verifica aveva giustificato movimentazioni bancarie per un importo superiore a quello che gli era stato riconosciuto in quella sede ma si tratta, evidentemente, di un assunto che rimane meramente affermato poichè non risulta indicato o riprodotto alcun passaggio dei predetti atti che consenta di valutare tale affermazione. Né il motivo appare ammissibile in relazione alla CTU svolta nel processo penale posto che essa è stata espressamente presa in considerazione dal giudice e disattesa «per l’autonomia delle due sedi giurisdizionali»(e in ciò conformemente al principio di cui a Cass. n. 10036/2011). 4. Col quarto motivo, proposto in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.,si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.115 c.p.c. , in ordine ai rapporti tra pro c edimento tributario e procedimento penale, avendo prodotto la sentenza penale di assoluzione, in quanto, ferma restando l’autonomia dei due procedimenti, il giudice tributario non può omettere del tutto l’esame delle risultanze del processo penale. 4.1. Il motivo è infondato. In primo luogo, infatti, per dedurre la violazione dell'art. 115 c.p.c., occorre denunciare che il giudice, in contraddizione espressa o implicita con la prescrizione della norma, abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosi riconosciutigli (salvo il dovere di considerare i fatti non contestati e la possibilità di ricorrere al notorio), mentre è inammissibile la diversa doglianza che egli, nel valutare le prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività valutativa consentita dall'art. 116 c.p.c. (Cass. Sez.U. n. 20867/2020). Tale principio rende infondato il motivo posto che il paradigma normativo esula dalla censura posta. In secondo luogo, come riportato dal ricorrente si tratta di una sentenza di assoluzione intervenuta in sede penale perché il fatto non è più previsto dalla legge come reato (pagina 31 del ricorso, con affermazione ribadita nell’ampia memoria, ove compare la formula «il fatto non costituisce reato»). In ragione di tale ultima circostanza, non può farsi applicazione del nuovo art. 21-bis d.lgs. n. 74 del 2000 il cui ambito oggettivo è chiaramente definito. La nuova norma, infatti, si riferisce alle sole sentenze di assoluzione perché «il fatto non sussiste» o « l’imputato non lo ha commesso»emesse a «seguito di dibattimento». Restano quindi escluse dall’ambito di applicazione dell’art. 21-bis: - le sentenze di condanna; - le sentenze di assoluzione e proscioglimento con una diversa formula (il fatto non costituisce reato, il fatto non è più previsto come reato, le formule di improcedibilità); - i provvedimenti di archiviazione; - le sentenze di applicazione della pena (444 cod. proc. pen.); - tutte le sentenze emesse a seguito di giudizio abbreviato. Pertanto, ove non operi la disposizione citata, per l’accertamento dell’imposta, il giudizio, i criteri di ripartizione dell’onere della prova e la valutazione da parte del giudice restano soggetti agli ordinari criteri e principi che disciplinano il giudizio civile e tributario: la sentenza penale di assoluzione conserva la sua rilevanza nell’alveo dei principi della circolazione della prova ai sensi dell’art. 654 c.p.p. e 20 d.lgs. n. 74 del 2000, dunque quale prova, soggetta all’autonoma valutazione del giudice, da apprezzare insieme alle altre prove acquisite nel giudizio. Ora la CTRcon succinta motivazione ( ma non censurata sotto tale profilo) ha escluso la rilevanza della perizia svolta in sede penale, ha dato rilievo alla operatività della presunzione legale non superata dal contribuente per insufficiente produzione documentale e lo stesso motivo non spiega quale sia la rilevanza di una pronuncia formulata nel senso che il fatto non costituisce più reato. 5. Col quinto motivo, si deduce violazione e falsa appl ic azione dell’art. 1,comma 2, d.lgs. n. 471 del 1998, dell’art. 3, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997, alla luce delle modifiche apportate dal d.lgs. n. 158 del2015 e del favor r ei tributario . 5.1.Il motivo è assorbito dall’accoglimento del primo motivo. 6. Concludendo, va accolt o i l primo motivo, assorbito l’ultimo e respinti gli altri; la sentenza va cassata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, cuisi demanda di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito i l quinto e rigettati gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motiv o accolt o