Cassazione n. 07048/2024

nciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11215/2016R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363391001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA](C.F. GHRGNN61P09D96E), in proprio e quale legale rappresentante dello Studio legale Ghersina –Peirano e Associati (C.F. 01288190992), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) in virtù di procura speciale allegata al controricorso, elettivamente domiciliato presso lo studio Oggetto: tributi– studio associato –litisconsorzio necessario N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA], 5 e con domicilio PEC - c ontroricorrente – avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale del la Liguria, n. 1114/03/2015, depositata in data 2 novembre 2015. e sul ricorso iscritto al n. 14129/2016 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363391001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, elettivamente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA](C.F.) -intimato – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del la Liguria, n. 1345/04/2015, depositata in data 30 novembre 2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 febbraio 2014 dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino. [OSCURATO:PERSONA] 1. Come emerge dagli atti della causa n. 11215/2016, i l contribuente [OSCURATO:PERSONA] ha separatamente impugnato tre avvisi di accertamento, relativi ai periodi di imposta 2005, 2006 e 2007 con i qualiveniva accertato maggior reddito in capo allo Studio legale Ghersina –Peirano e associati, con recupero di maggiore IRAP e IVA, nonché ulteriori tre avvisi di accertamento con cui veniva recuperato il maggior reddito in capo al Ghersina per IRPEF, oltre sanzioni e interessi sulla base di indagini bancarie. Il contribuente ha dedotto l’inesistenza dello studio legale associato, in quanto sciolto sin dal 2004, osservando, inoltre,come l’accertamento non fosse stato notificato a tutti gli associati. Il ricorrente ha dedotto , inoltre, difetto del N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino contraddittorio, difetto di motivazione e infondatezza della pretesa nel merito. 2. La CTP diGenova ha accolto i ricorsi. 3. LaCTR del la Liguria , con sentenza qui impugnata , ha rigettato gli appelli riuniti dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello che l’avviso di accertamento fosse stato emesso nei confronti di un soggetto non più esistente e non fosse stato notificato a tutti gli associati, con conseguente venir meno dell’unitarietà dell’accertamento. Nel merito, il ricorrente ha rilevatoche i conti correnti bancari sui quali era stato condotto l’accertamento risultavano intestatianche a soggetti terzi. 4. Propone ricorso per cassazione l’Ufficio affidato a sei motivi, cui resiste il contribuente con controricorso. 5. Come emerge dagli atti della causa n. 14129/2016, il contribuente [OSCURATO:PERSONA], socio al 30% dello [OSCURATO:PERSONA], Peirano e Associati (la cui restante quota del 70% erain capo all’altro contribuente [OSCURATO:PERSONA]) ha impugnato altri due avvisi di accertamento, relativi ai periodi di imposta 2005 e 2007, con cui venivano recuperati i maggiori redditi di partecipazione in capo al contribuente quale effetto del maggior reddito imputato allo studio legale associato. 6. La CTP di Genova ha, anche in questo caso,accolto i ricorsi del contribuente e la CTR della Liguria, con sentenza qui impugnata, ha rigettato gli appelliriuniti dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello – nel prendere atto della separata avvenuta decisione in appello della causa relativa al Ghersina - violato il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente, in quanto l’avviso è stato emesso senza il rispetto del termine di sessanta giorni previsto dall’art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212, in assenza di ragioni di urgenza. Nel merito, poi, il giudice di appello ha rilevato che alcuni dei conti correntisui quali era stato condotto l’accertamento erano intestati a N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino terzie che alcuni importi recuperati dall’Ufficio, come rilevato da una consulenza tecnica di parte, erano stati imputati a soggetti privati. 7. Propone ricorso per cassazione l’Ufficio, affidato a due motivi; il contribuente intimato non si è costituito in giudizio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo del ricorso n. 11215/2016 R.G. si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 36 d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ritenendo il ricorrente che la sentenza sia priva oltre che dello svolgimento del processo, anche di una motivazione comprensibile, nonché priva di ogni riferimento alle questioni agitate in giudizio. 2. Con il secondo motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 36, comma 1, n. 4, d. lgs. n. 546/1992 dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ.e dell’art.118 disp. att. cod. proc. civ., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto il difetto di legittimazione passiva per essere stato l’avviso emesso nei confronti di soggetto non più esistente, osservando il ricorrente come la motivazione sia meramente apparente. 3. Con il terzo motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. , violazione dell’art. 5 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) e falsa applicazione dell’art. 14 d. lgs. n. 546/1992, nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto che l’avviso fosse inesistente per non essere stato effettuato, né notificato congiuntamente a tutti i professionisti associati, facendo così venir meno l’unitarietà dell’accertamento. Osserva parte ricorrente che l’unitarietà dell’accertamento che coinvolge la rettifica reddituale nei confronti di società di persone e associazioni, tra le quali sono ricompresi anche gli studi associati, comporta in sede giudiziale un N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino litisconsorzio tra tutti i partecipanti, ma non impone che si proceda nei confronti di tutti gli associati con un unico avviso di accertamento. 4. Con il quarto motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., nullità della sentenza per violazione degli artt. 61 e 36, comma 1, comma 4, d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto inefficaci gli avvisi in quanto non notificati a tutti gli associati. Osserva parte ricorrente che non è stato indicato dalla sentenzaimpugnata quali sarebbero gli atti non ritualmente notificati, né sarebbe comprensibile l’iter argomentativo seguito dal giudice di appello. 5. Con il quinto motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione degli artt.156 e 160 cod. proc. civ. e dell’art. 60 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nella parte in cui il giudice di appello ha fatto discendere dalla mancata incardinazione del contraddittorio nei confronti di tutti gli associati l’inefficacia degli accertamenti. Osserva parte ricorrente che l’atto impositivo non può considerarsi inefficace se viene a conoscenza del destinatario prima che sia maturato il termine di decadenza. 6. Con il sesto motivodel medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 51, secondo comma, n. 7, d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 2697 cod. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto infondato nel merito l’avviso per il fatto che i conti correnti sui quali si era incentrato l’accertamento fossero intestati anche a terzi e non risultava che l’accertamento riguardasse solo la parte dei conti di cui ilricorrente fosse cointestatario. Deduce l’Ufficio ricorrente che gli accertamenti bancari pongono a beneficio dell’Erario una presunzione legale, che N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino inverte sul contribuente la prova che delle operazioni si è tenuto conto nella contabilità o che le stese siano non imponibili. Deduce, ulteriormente, il ricorrente, che la presunzione si riferisca anche alla imputabilità all’associazione delle risultanze risultanti da conti correnti formalmente intestati a terzi che siano, tuttavia, collegati al contribuente. 7. Con il primo motivo del ricorso n. 14129/2016 R.G. si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 12 l. n. 212/2000, nella parte in cui ha ritenuto violato il contraddittorio endoprocedimentale con il contribuente per assenza delle ragioni di urgenza ai fini della sua emissione ante tempus. Parte ricorrente osserva come il soggetto verificato non fosse il contribuente Bonacchi, bensì lo studio legale associato, nei cui confronti era stato emesso il PVC e al cui legale rappresentante il suddetto PVC era stato consegnato. Deduce, in proposito, il ricorrente che la notifica dell’avviso di accertamento al contribuente, in quanto associato, non dovesse essere preceduta dalla notifica del PVC e dall’attesa del termine dilatorio, non essendo il contribuente il soggetto verificato. 8. Con il secondo motivo del medesimo ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dell’art. 51, secondo comma, n. 7 d.P.R. 26 ottobre 1972 e dell’art. 2697 cod. civ., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto infondata nel merito la pretesa per essere le indagini bancarie condotte anche su conti correnti di terzi e relativa a operazioni (importi) di competenza di soggetti privati. Il ricorrente, in termini analoghi a quanto dedotto in relazione al sesto motivo del superiore ricorso, osserva che l’esistenza di movimentazioni bancarie, ancorché relative a terzi che siano collegati al soggetto verificato, comportano N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino una presunzione semplice di imputabilità di ricavi che comporta l’inversione dell’onere della prova in capo al contribuente. 9. Preliminarmente va disposta la riunione dei due ricorsi per connessione soggettiva e oggettiva ex art. 274 cod. proc. civ. (Cass., Sez. VI, 8 febbraio 2018, n. 3053; Cass., Sez. V, 31 agosto 2010, n. 18949). 10. Sempre in via preliminare va osservato che, come emerge dalle due sentenze impugnate, i giudizi relativi ai contribuenti Bonacchi e Ghersina si siano svolti separatamente in primo gradoe in appello. Non risulta agli atti del giudizio che i giudizi relativi ai due contribuenti siano stati trattati in primo grado dal medesimo giudice, nella medesima composizione collegiale e congiuntamente. Ciò in quanto il ricorrente, nel giudizio n. 14129/2016 R.G. non produce, né trascrive integralmente la sentenza di primo grado(ma solo la parte motiva), in modo da verificare tali circostanze in relazione alle decisioni che hanno riguardato il controricorrente [OSCURATO:PERSONA], di cui risultano prodotte in allegato le relative sentenze di primo grado da parte del controricorrente. 11. Fatta tale premessa, deve osservarsi che nelle controversie che riguardano uno studio professionale associato, essendo le imposte imputate per trasparenza agli associati, sussiste il litisconsorzio necessario tra l'associazione e i propri associati; ove, peraltro, al giudizio abbiano partecipato tutti gli associati, il contraddittorio non deve essere integrato nei confronti dell'associazione, non avendo la stessa distinta personalità giuridica(Cass., Sez. V, 13 novembre 2018, n. 29128; Cass., Sez. VI, 11 ottobre 2019, n. 25643). La questione relativa alla valida costituzione del rapporto processuale va esaminata prima di ogni altra questione, compresa quella relativa alla giurisdizione (Cass., Sez. U., 4 febbraio 2016, n . 2201 ) e, quindi, a N.11215/16 + 14129 /16 R.G. Est. F. D’Aquino maggior ragione, prima delle questioni dedotte con il ricorso (Cass., Sez. Lav., 16 agosto 2019, n. 21443). 12. La violazione del litisconsorzio si è verificata certamente in grado di appello, essendo le cause state decise da due collegi diversi. Tuttavia, come osservatosi supra, non è possibile verificare che in primo grado vi sia stata trattazione contestuale delle posizioni dei due contribuenti, per cui non vi sono elementi per fare applicazione – quanto al primo giudice – di quella giurisprudenza che consente la ricomposizione successiva del contraddittorio a partire dal solo grado di appello (Cass., Sez. V, 24 febbraio 2022, n. 6073). 13. Deve,pertanto, dichiararsi la nullità delle sentenze impugnate e dell’intero giudizio per omessa trattazione unitaria delle cause riguardanti i due contribuenti. Pronunciando, pertanto, sui ricorsi, va dichiarata la nullità dell’intero giudizio, al fine di procedere alla trattazione unitaria delle cause, rimettendosi le cause davanti al giudice di primo grado. Al giudice del rinvio è demandata anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte dispone la riunione del ricorso n. 14129/2016 R.G. al ricorso n. 11215/2016 R.G.; pronunciando sui ricorsi, dichiara la nullità degli interi giudizi per violazione del contraddittorio necessario e rinvia la causa alla Corte di Giustizia Tribu