Cassazione n. 19956/2026

nzia delle Entrate in persona del direttore pro tempore, rappresentata edifesa dall’Avvocatura Generale dello Stato.-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dallo [OSCURATO:PERSONA] e TributarioDi Tanno e Associati unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA], RosamariaNicastro, [OSCURATO:PERSONA] nei confronti diStudio [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], PanzarolaDonatellaNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026-intimati-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaLombardia n. 582/2018 depositata il 13/02/2018.Il ricorso iscritto al n. 26924/2018 R.G. proposto da:[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] principale-controAgenzia delle Entrate in persona direttore pro tempore, rappresentata edifesa dall’Avvocatura Generale dello Stato-ricorrente incidentale, controricorrente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Lombardian. 584/2018 depositata il 13/02/2018.Il ricorso iscritto al n. 26991/2018 R.G. proposto da:[OSCURATO:PERSONA] in persona del legalerappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA],rappresentati e difesi dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] principali-controAgenzia delle Entrate in persona del direttore pro tempore, rappresentata edifesa dall’Avvocatura Generale dello Stato-ricorrente incidentale, controricorrente-nonché contro[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dallo [OSCURATO:PERSONA] e TributarioDi Tanno e Associati unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA], RosamariaNicastro, Barbara NigroNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026-controricorrente al ricorso dell’Agenzia delleentrate-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Lombardian. 585/2018 depositata il 13/02/2018.Con riguardo al proc. n. 26831/2018 R.G., giova rilevare che il 15dicembre 2010 l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] II di Milanonotificava ad [OSCURATO:PERSONA], avvocato, l’avviso di accertamento n.T9D010402394/2010, relativo all’anno d’imposta 2005, con il qualerettificava, ai fini IRPEF, IRAP e IVA, i redditi da lavoro autonomo dichiarati,nonché – ai soli fini IRPEF – il maggior reddito di partecipazione nello studiolegale associato “Panzarola-Accica”, cui seguiva la notificazione dellasuccessiva cartella.Il maggior reddito da lavoro autonomo veniva determinato sulla base dellerisultanze delle indagini bancarie, imputando a compensi tutte lemovimentazioni non giustificate sui conti intestati o cointestati alcontribuente. In particolare, il maggior reddito di partecipazione si correlavaall’accertamento eseguito nei confronti dell’associazione professionale“Panzarola-Accica”, conclusosi con l’avviso n. T3N020604093/2010, nelquale era contestato un reddito extracontabile di rilevante entità. Secondola prospettazione erariale, [OSCURATO:PERSONA] era socio dello studio nell’anno 2005,con una quota pari al 10%.L’avv. [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’avviso, deducendo l’illegittimità della pretesasia in relazione ai maggiori redditi da lavoro autonomo, sia in relazione aquelli da partecipazione, contestando la riferibilità delle movimentazionibancarie e la mancata percezione di utili.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Milano accoglieva integralmente ilricorso. Avverso tale decisione proponeva appello l’Agenzia delle Entrate,Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026insistendo sulla legittimità dell’accertamento. Si costituiva il contribuente,resistendo e proponendo appello incidentale.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n.582/8/2018, confermava la pronuncia di primo grado, rilevando l’estraneitàdel [OSCURATO:PERSONA] alla gestione dei conti e alle vicende finanziarie dello studioassociato, nonché l’inapplicabilità, nel caso di specie, delle presunzioniinvocate dall’Ufficio. Avverso detta sentenza l’Agenzia delle Entrate proponericorso per cassazione, affidato a due motivi. Resiste con controricorso l’avv.[OSCURATO:PERSONA]. Sono rimasti intimati lo studio professionale “Panzarola-Accica”e gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA].Nel quadro del proc. n. 26924/2018 R.G., la controversia ha per oggettola rideterminazione del reddito relativo all’anno d’imposta 2005dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], socio dell’associazione professionale“Accica-Panzarola”. Il professionista, per tale anno, non aveva presentatodichiarazione ai fini IVA e IRAP, dichiarando soltanto i redditi derivanti dallapartecipazione allo studio associato anzidetto.In data 24 agosto 2010 veniva notificato al legale un invito a presentarsipresso la Direzione provinciale di Perugia dell’Agenzia delle Entrate perfornire dati, documenti e notizie rilevanti ai fini delle indagini finanziarie incorso per i periodi d’imposta 2005 e 2006. All’esito dei controlli relativi al2005 emergevano movimenti finanziari non giustificati, tali da fardesumere, nella prospettazione erariale e ai sensi dell’art. 39 del D.P.R. n.600 del 1973, lo svolgimento di un’attività di lavoro autonomo in proprio,senza apertura di apposita partita IVA.La sentenza n. 284/41/13, depositata il 10 giugno 2013 dalla Commissionetributaria provinciale di Milano, accoglieva parzialmente il ricorso control’avviso di accertamento n. T3N010604117/2010, emesso nei confrontidell’avvocato [OSCURATO:PERSONA]. Con tale avviso l’Ufficio aveva recuperato importidovuti a titolo di IRPEF, addizionali, IRAP e IVA, con riferimento all’anzidettoanno d’imposta 2005. La decisione di primo grado riduceva l’imponibile,Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026limitando il recupero ad imposizione soltanto ad una parte dei movimentibancari contenuti nell’avviso di accertamento impugnato.L’Agenzia delle Entrate proponeva appello avverso la sentenza di primogrado. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia, dopo averrilevato che i dati bancari erano stati acquisiti dopo l’ottenimento dellaprescritta autorizzazione, essendone ininfluente l’allegazione all’avviso diaccertamento, testualmente decideva: «in parziale riforma della sentenzaappellata, ferma la determinazione dell’imponibile Irpef in € 467.219,00 edin accoglimento dei motivi di appello n. 3 pag. 23 dell’appello medesimo,riqualifica il reddito prodotto, come reddito di lavoro autonomo con ilconseguente recupero dello stesso ad imposizione sia ai fini IVA che IRAP,conferma nel resto la sentenza impugnata, respinge l’appello incidentale delcontribuente».In sintesi, la sentenza d’appello confermava la quantificazione dei redditinon dichiarati nella stessa misura individuata dai giudici di prime cure,qualificandoli, peraltro, quali redditi professionali soggetti a IVA e IRAP;confermava, inoltre, che il reddito dello studio associato dovesse essereripartito tra gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] nella misuradel 50% ciascuno, essendo l’avvocato [OSCURATO:PERSONA] recedutodall’associazione professionale nell’anno d’imposta 2005.L’Agenzia propone ricorso per cassazione incentrato su tre motivi.[OSCURATO:PERSONA] propone successivo ricorso per cassazione articolato su tremotivi, il secondo dei quali articolato a sua volta su quattro sotto-censure.La Procura generale, in persona del sostituto procuratore [OSCURATO:PERSONA],deposita requisitoria scritta, con la quale chiede il rigetto di entrambi iricorsi. Il contribuente deposita altresì successiva memoria.Nel contesto del proc. n. 26991-2018 R.G., l’Agenzia delle Entrate avviavanei confronti dello studio legale associato “Panzarola-Accica” indaginifinanziarie ai sensi degli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026n. 633 del 1972, con riferimento al periodo 1° gennaio 2005 – 31 dicembre2006. Le verifiche riguardavano i conti correnti intestati agli associati.Il legale rappresentante dell’associazione, avv. [OSCURATO:PERSONA], veniva invitato aprodurre la documentazione contabile e a fornire giustificazioni in ordinealle movimentazioni registrate sui conti correnti. All’esito dell’indagine,l’Amministrazione riteneva che consistenti flussi finanziari, afferenti airapporti intestati allo studio associato e ai singoli professionisti, non fosserogiustificati.L’Agenzia emetteva, pertanto, avviso di accertamento nei confronti dellostudio legale associato (n. T3N010604093/2010), nonché avvisi diaccertamento per irpef, irap e iva n. T3N010604117/2010 nei riguardidell’avv. [OSCURATO:PERSONA] e n. T3N010604118/2010 nei confronti dell’avv.[OSCURATO:PERSONA]. Ulteriore avviso veniva notificato all’avv. [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:PERSONA].Con l’avviso notificato allo studio associato, l’Ufficio accertava, per l’annod’imposta 2005, maggiori componenti positivi di reddito ai fini delle II.DD.e un incremento del volume d’affari ai fini IVA, procedendo ai relativirecuperi fiscali. L’accertamento con adesione non sortiva esito positivo.Gli avvisi, rispettivamente ricevuti, venivano separatamente impugnatidall’associazione professionale e dai singoli (ex) soci, che impugnavanoaltresì le cartelle di pagamento successive.Con sentenza n. 281/41/13 del 15 maggio 2013, la Commissione tributariaprovinciale accoglieva parzialmente il ricorso avverso l’avviso notificato allostudio associato, riducendo il maggior reddito ai fini delle II.DD. eannullando la ripresa IVA.L’Agenzia proponeva appello. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale dellaLombardia, con sentenza n. 585/8/2018, depositata il 13 febbraio 2018,anche in questo caso ribadendo che i dati bancari erano stati acquisiti dopoaver ottenuto la prescritta autorizzazione, essendone ininfluentel’allegazione all’avviso di accertamento, così statuiva: «In parziale riformaNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026della sentenza appellata, ferma la determinazione dell’imponibile IRPEF in€ 503.654 ed in accoglimento dei motivi di appello n. 3 (pag. 23), riqualificail reddito prodotto come reddito di lavoro autonomo, con il conseguenterecupero dello stesso ad imposizione sia ai fini IVA che IRAP; conferma nelresto la sentenza impugnata; respinge l’appello incidentale delcontribuente».In sintesi, la sentenza d’appello confermava la quantificazione dei redditinon dichiarati nella misura individuata dai giudici di primo grado,qualificandoli tuttavia come redditi di lavoro autonomo soggetti a IVA eIRAP; disponeva inoltre che il reddito dello studio associato fosse ripartitotra gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] nella misura del 50%ciascuno, essendo l’avv. [OSCURATO:PERSONA] receduto dall’associazionenell’anno d’imposta 2005.Lo studio associato nonché gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e Panzarola propongonoricorso per cassazione articolato su quattro motivi, il secondo dei qualisuddiviso in quattro sotto-censure, cui l’Agenzia replica con controricorso.L’Agenzia propone successivo ricorso per cassazione affidato a quattromotivi, cui l’avv. [OSCURATO:PERSONA] replica con controricorso, illustrato conmemoria.RAGIONI DELLA DECISIONEDeve essere preliminarmente disposta, ai sensi dell'art. 274 cod. proc. civ.,la riunione al procedimento n. 26831/2018 R.G. dei procedimenti n.26924/2018 e n. 26991/2018 R.G., ricorrendo, nella specie, un'ipotesidi riunione obbligatoria, giacché si discute di redditi di partecipazione e larelazione tra le cause impone il simultaneus processus, ove i giudizipendano dinanzi al medesimo giudice (Cass., Sez. U., n. 14815/2008; Cass.n. 7789/2016; Cass. n. 16730/2018; Cass. n. 28060/2024; con riguardo astudio legale associato, Cass. n. 7048/2024).Su queste premesse, necessita rilevare quanto segue.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026Nel contesto del proc. n. 26831/2018 R.G., con il primo motivo delricorso, l’Agenzia deduce la violazione o falsa applicazione dell’art. 5 deld.P.R. n. 917/1986, dell’art. 115 c.p.c., degli artt. 2727, 2729 e 2697 c.c.,in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., per avere la CTRerroneamente ritenuto che il recesso dell’avv. [OSCURATO:PERSONA] dallo studioassociato fosse avvenuto il 15 febbraio 2005, mentre risultadocumentalmente intervenuto il 9 febbraio 2006.Il primo motivo è inammissibile.Nel contesto della censura, nella sostanza l’Agenzia delle Entrate, là dovedenuncia che la Commissione tributaria regionale della Lombardia avrebbeerroneamente collocato alla data del 15 febbraio 2005 il recesso dell’avv.[OSCURATO:PERSONA] dallo studio associato, anziché al 9 febbraio 2006, comeemergerebbe dagli atti, lamenta nella sostanza il travisamento del fattoprobatorio.Va dunque applicato il principio affermato da questa Corte, secondo cui iltravisamento del contenuto oggettivo della prova - che ricorre in caso disvista concernente il fatto probatorio in sé e non di verifica logica dellariconducibilità dell'informazione probatoria al fatto probatorio - trova il suoistituzionale rimedio nell'impugnazione per revocazione per errore di fatto,laddove ricorrano i presupposti richiesti dall'art. 395, n. 4, c.p.c., mentre -se il fatto probatorio ha costituito un punto controverso sul quale lasentenza ebbe a pronunciare e, cioè, se il travisamento rifletta la lettura delfatto probatorio prospettata da una delle parti - il vizio va fatto valere aisensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, o n. 5, c.p.c., a seconda che si tratti difatto processuale o sostanziale (Cass., sez. un., n. 5792 del 2024).Con il secondo motivo del ricorso n. 26831/2018 si deduce la violazione ofalsa applicazione dell’art. 5 del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. La ricorrente lamenta che la CTR, purriconoscendo la regola dell’imputazione automatica del redditodell’associazione ai soci, abbia escluso la tassazione nei confronti dell’avv.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026Montanaro valorizzando la mancata percezione dei maggiori redditi,circostanza che non rileva ai fini dell’applicazione dell’art. 5 TUIR.Il secondo motivo è infondato.Indubbiamente la CTR, pur richiamando la regola dell’automaticaimputazione («…l’art. 5 del DPR 917/1986 prevede la regoladell’imputazione del reddito ai soci di società di persone ed enti assimilatiindipendentemente dalla sua percezione», pag. 9), ha poi disatteso ilprincipio, là dove ha valorizzato la circostanza che l’avv. [OSCURATO:PERSONA] avrebbe«…dimostrato – nei fatti – che detta attribuzione non si è mai(materialmente) concretizzata» (pag. 9), ritenendo decisivo l’averpresentato esposti e denunce: «…la cui prova regina consiste nell’averprovveduto a depositare esposti/denunce sia presso la competente Procuradella Repubblica, sia presso il consiglio dell’Ordine degli avvocati, chedimostra non solo di non aver voluto evadere le imposte, ma di essere essostesso parte lesa» (pag. 10). Tali argomentazioni si pongono in evidentecontrasto con il disposto dell’art. 5 TUIR, che impone l’imputazione delreddito per trasparenza a prescindere dalla percezione effettiva degli utili edall’estraneità del socio alla gestione. La CTR ha dunque introdotto unrequisito non previsto dalla legge, subordinando l’imputazione alla provadella percezione, e ha fondato la decisione su elementi indiziari (esposti edenunce) del tutto irrilevanti ai fini della disciplina normativa.Invero, trova applicazione il principio affermato dalle Sezioni Unite di questaCorte (Cass., Sez. Un., n. 14815/2008; cfr. anche Cass. n. 30588/2024),secondo cui l’imputazione del reddito ai soci è automatica e prescinde dalladistribuzione degli utili: il principio è stato ribadito dalla Corte costituzionalecon l’ordinanza n. 50 del 2025, la quale, nel richiamare la precedentesentenza n. 201 del 2020, ha significativamente sottolineato che «il minorelivello di formalizzazione delle società di persone e quindi l’assenza dei piùrigorosi obblighi di natura contabile e procedimentale previsti per le societàdi capitali, anche quanto all’individuazione degli utili non distribuiti» haNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026determinato la scelta del legislatore di applicare il principio di trasparenzaper le società di persone, sussistendo «esigenze di cautela fiscale inpresenza di una possibilità di elusione d’imposta nel contesto delle societàconsiderate dall’art. 5 del TUIR».Il punto è, tuttavia, che, per effetto della declaratoria d’inammissibilità delprimo motivo, è ormai irretrattabile la circostanza di fatto che il recesso diMontanaro è avvenuto il 15 febbraio 2005; al riguardo, osserva la CTR, «perquanto concerne la suddivisione delle somme imponibili(indipendentemente dalla loro percezione) per le società di persone ed entiassimilati, occorre fare riferimento alla formazione della compaginesocietaria alla data di chiusura dell’esercizio (31 dicembre di ogni anno)».Trova difatti applicazione il consolidato orientamento di questa Corte, inbase al quale, in tema di redditi prodotti in forma associata, qualora nelcorso di un esercizio sociale di una società di persone si sia verificatoil mutamento della composizione della compagine sociale, con il subentro diun socio nella posizione giuridica di un altro, i redditi della società devonoessere imputati, ai sensi e per gli effetti dell'art. 5 del d.P.R. n. 917 del1986, esclusivamente al contribuente che sia socio al momento dellaapprovazione del rendiconto (e, quindi, al socio subentrante) in proporzionealla sua quota di partecipazione agli utili, e non già al socio uscente ed aquello subentrante attraverso una ripartizione in funzione della rispettivadurata del periodo di partecipazione alla società nel corso dell'esercizio: talesemplicistica ripartizione che considera il periodo di partecipazione noncorrisponde necessariamente alla produzione del reddito da parte dellasocietà nei vari periodi (produzione non continua né uniforme nel tempo, equindi insuscettibile di essere in tale misura frazionata), mentre secondo iprincipi civilistici in tema di ripartizione degli utili nelle società di persone –cui la disciplina tributaria coerentemente si uniforma – il diritto agli utilimatura solo con l'approvazione del rendiconto (Cass. n. 20126/2018; Cass.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026n. 27830/2018), anche ove si tratti di utili extra-bilancio (Cass. n.29775/2023).Sulla medesima falsariga si colloca anche la Corte costituzionale, la qualeha rimarcato che «le società di persone residenti e gli enti ad esse assimilatinon costituiscono un autonomo soggetto passivo d’imposta, ma sonoassunti alla stregua di centri di riferimento per la determinazione delreddito, che viene attribuito ai soci al termine dell’esercizio e in base allerispettive quote di partecipazione agli utili» (Corte cost. n. 201/2020, cit.).Il motivo va quindi rigettato; ne deriva l’assorbimento delle ulterioriquestioni poste in controricorso e in memoria.Il ricorso è per conseguenza complessivamente respinto, ma le spese vannocompensate, in considerazione del consolidamento dell’indirizzo di questaCorte in epoca successiva alla proposizione del ricorso.Nell’ambito del proc. n. 26924/2018, con il primo motivo di ricorso,l’Agenzia lamenta la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132,comma 2, n. 4, c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.,assumendosi che la decisione si riduca ad un mero richiamo acritico alcontenuto della sentenza di primo grado, senza alcuna disamina dellespecifiche censure mosse dall’Ufficio alla pronuncia della Commissionetributaria provinciale di Milano in ordine alla rideterminazionedell’imponibile.Il primo motivo è fondato.Invero, il giudice d’appello si è limitato ad affermare un assioma: «LaCommissione ritiene corretta la qualificazione dei redditi dichiarati, nellastessa misura quantificata dai Giudici di prime cure, ma li qualifica comeredditi professionali soggetti, oltre che ad IRPEF, anche ad IVA e IRAP».È nulla la sentenza che, dietro la parvenza di una giustificazione delladecisione assunta, contenga una motivazione che non consente di«comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logicoseguito per pervenire da esse al risultato enunciato», non assolvendo in talNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026modo alla finalità di esternare un «ragionamento che, partendo dadeterminate premesse, pervenga con un certo procedimento enunciativo»,logico e consequenziale, «a spiegare il risultato cui si perviene sulla resdecidendi» (Cass. Sez. U. n. 22232/2016).In tale evenienza, la mancanza di un effettivo percorso argomentativo sitraduce non in un mero difetto di completezza, ma in un vero e propriovuoto logico-giuridico che impedisce di verificare la coerenza interna deldecisum, privando la pronuncia della capacità stessa di rendere intellegibilile ragioni sottese alla scelta interpretativa adottata.La formula utilizzata dal giudice territoriale, nel caso di specie, riproducendoun semplice enunciato conclusivo privo di qualsiasi raccordo con le censuredevolute e con il materiale istruttorio richiamato, evidenzia un modusdecidendi meramente assertivo, del tutto inidoneo a soddisfare l’obbligo dimotivazione, che esige invece la ricostruzione dell’itinerario logicoconcretamente seguito. Ne deriva che l’apparente adesione alla decisione diprimo grado non può colmare l’assenza di un autonomo vaglio critico,risolvendosi in una motivazione solo nominale.Con il secondo motivo di ricorso, l’Agenzia censura, in via subordinata, laviolazione e falsa applicazione degli artt. 32, commi 4 e 5, del D.P.R. n. 600del 1973 e 51, ultimo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art.360, n. 3, comma 1, c.p.c., per avere la Commissione tributaria regionaledella Lombardia preso in esame documentazione tardivamente prodotta dalcontribuente, nonostante fosse precluso dalle disposizioni normativerichiamate.Con il terzo motivo di ricorso, l’Agenzia censura, in ulteriore subordine, laviolazione dell’art. 32, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 51del D.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.,per avere la Commissione tributaria regionale della Lombardia invertito ilregime dell’onere della prova, trascurando che il contribuente dovesseNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026giustificare i versamenti a fronte della presunzione contemplata dalle normeanzidette.Il secondo motivo e il terzo motivo del ricorso dell’Agenzia, avanzati invia gradatamente subordinata, rimangono assorbiti.Nell’ambito del medesimo procedimento, con successivo ricorso l’Avv.Accica, con un primo motivo deduce, con riferimento all’art. 360, comma1, nn. 3 e 5, c.p.c., l’illegittimità dell’avviso di accertamento per violazionedell’art. 32, comma 1, n. 7), d.P.R. n. 600 del 1973, assumendo il difetto ola palese inidoneità dell’allegazione della preventiva autorizzazione motivatadell’organo sovraordinato. Evidenzia in particolare che l’autorizzazione èstata ottenuta dall’Agenzia delle entrate soltanto due anni dopo lanotificazione dell’avviso di accertamento impugnato.Il primo motivo è fondato.La censura investe la legittimità dell’avviso di accertamento fondato suindagini finanziarie, deducendo l’insussistenza della «preventivaautorizzazione motivata» dell’organo sovraordinato, prescritta dall’art. 32,comma 1, n. 7), d.P.R. n. 600 del 1973 e, per l’IVA, dall’art. 51, comma 2,n. 7), d.P.R. n. 633 del 1972.In fatto, peraltro, preme rilevare che la stessa Agenzia riconosce incontroricorso (v. pag. 18) che «La sentenza potrebbe essere frutto di unerrore materiale. Non si rinvengono in atti infatti autorizzazioni della D.R.E.depositate dall’Agenzia delle Entrate…».Ad ogni buon conto, prima di vagliare il fondamento della censura, ènecessario demarcare con precisione il terreno della questione.La disciplina di riferimento evocata nella rubrica del motivo in esame hasuperato il vaglio della giurisprudenza costituzionale, la quale (si veda, inparticolare, Corte cost. n. 260 del 2000) ha considerato che:anzitutto essa non trova ostacolo nella protezione del segreto bancario,poiché il legislatore è tenuto a un non irragionevole apprezzamento dei finidi utilità sociale e di giustizia sociale presidiati dagli articoli 41, secondoNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026comma, e 42, secondo comma, della Costituzione, e non potrebbe spingersifino a fare di tale segreto un ostacolo all’adempimento di doveri inderogabilidi solidarietà, primo fra tutti quello di concorrere alle spese pubbliche inragione della propria capacità contributiva (Corte cost. n. 51 del 1992);non risulta poi violato il principio di uguaglianza, posto che normesostanzialmente analoghe sono previste ai fini dell’accertamento, neiconfronti di tutti i contribuenti, delle imposte sui redditi e dell’iva;neanche è violato l’art. 24 della Costituzione, essendo il contribuentetempestivamente informato delle richieste di acquisizione delle copie deiconti, e potendo egli esercitare pienamente, già in sede amministrativa, equindi in sede giurisdizionale, il proprio diritto a fornire documenti, dati,notizie e chiarimenti idonei a dimostrare che le risultanze dei conti non sonoin contrasto con le dichiarazioni presentate o che esse non riguardanooperazioni imponibili (art. 51, secondo comma, numero 2, del d.P.R. n. 633del 1972).La questione non è, dunque, se l’Amministrazione possa, in astratto,legittimo – sia corredato di garanzie sufficienti a renderlo conforme ai canonidi legalità, delimitazione e controllabilità dell’ingerenza.Le informazioni che le autorità fiscali ottengono da documenti bancaricostituiscono difatti indubbiamente dati personali, anche se riguardanogiurisprudenza della CEDU ha chiarito che i dettagli del reddito imponibileda lavoro e da capitale, nonché del patrimonio netto imponibile, riguardanola “vita privata” degli individui in questione (si veda Samoylova c. Russia,n. 49108/11, § 62, 14 dicembre 2021, e le cause ivi citate), e che dati qualiil nome e il domicilio di un contribuente, elaborati e pubblicati dall’Autoritàfiscale in relazione al fatto che egli non ha adempiuto i propri obblighi dipagamento delle imposte, riguardino chiaramente informazioni relative alla“vita privata”, nonostante il fatto che, ai sensi del diritto interno, i dati sianoNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026stati classificati come informazioni di interesse pubblico (si veda L.B. c.Ungheria [GC], n. 36345/16, § 104, 9 marzo 2023).In definitiva, ha stabilito quella Corte, la consultazione del conto bancariodi un individuo costituisce un’ingerenza nel suo diritto al rispetto della vitaprivata (si vedano, nel contesto della consultazione dei dati bancari di unavvocato, [OSCURATO:PERSONA]Nova, § 44, e Sommer c. Germania,n. 73607/13, § 48, 27 aprile 2017).Questi principi si specchiano nella normativa e nella giurisprudenza unionali.Gli artt. 7 e 8 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europeapresidiano, rispettivamente, il diritto al rispetto della vita privata e il dirittoalla protezione dei dati personali, mentre l’art. 52, par. 1, della medesimaCarta esige che ogni limitazione all’esercizio dei diritti e delle libertà da essariconosciute sia prevista dalla legge, ne rispetti il contenuto essenziale e sianecessaria e proporzionata rispetto a finalità di interesse generalericonosciute dall’Unione o alla protezione dei diritti e delle libertà altrui.Ne consegue che tali diritti, pur non avendo carattere assoluto, possonoessere compressi solo entro un quadro normativo idoneo ad assicurare ungiusto equilibrio tra i diversi diritti e interessi coinvolti (CGUE, GrandeSezione, Alassini, cause riunite C-317/08, C-318/08, C-319/08 e C-320/08;CGUE, Promusicae, C-275/06; CGUE, UPC [OSCURATO:PERSONA], C-314/12;CGUE, Grande Sezione, [OSCURATO:PERSONA] e Schrems, C-311/18). Inparticolare, la lotta contro la frode e l’evasione fiscale rappresenta unafinalità di interesse generale riconosciuta dall’Unione, ai sensi dell’articolo52, paragrafo 1, della Carta (v., in tal senso, CGUE, Sabou, C-276/12, punto32; WebMindLicenses, C-419/14, punto 76, X (Società intermedie stabilitein paesi terzi), C-135/17, punti 74 e 75), tale da consentire che siaapportata una limitazione all’esercizio dei diritti garantiti dagli articoli 7, 8e 47 di quest’ultima, considerati individualmente o congiuntamente.Su questo sfondo si colloca il principio generale del diritto dell’Unione chetutela le persone, fisiche e giuridiche, contro gli interventi dei pubblici poteriNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026nella loro sfera privata che siano arbitrari o sproporzionati, principiovalorizzato dalla Corte di giustizia dapprima in tema di poteri diaccertamento e poi ribadito in contesti ulteriori, nei quali si è dato rilievo alnesso tra legalità del potere, delimitazione del suo oggetto e sindacatoeffettivo (CGUE, Hoechst, cause riunite 46/87 e 227/88; CGUE, UBS Europee a., C-358/16; CGUE, Grande Sezione, État luxembourgeois, cause riuniteC-245/19 e C-246/19).È proprio alla luce di tale convergenza di parametri che la sentenza dellaCorte EDU, Prima Sezione, dell’8 gennaio 2026, Ferrieri e Bonassisa c. Italia,assume rilievo dirimente, poiché ha ravvisato una violazione dell’art. 8CEDU proprio in relazione all’accesso e all’esame dei dati bancari dispostoai sensi delle norme qui rilevanti, evidenziando la carenza di qualità dellalegge e di garanzie contro l’arbitrarietà, anche in ragione della letturainterna che esclude l’obbligo di motivazione dell’autorizzazione e nonassicura un controllo giurisdizionale o indipendente effettivo, neppure expost. In particolare, la Corte di Strasburgo ha ritenuto che il quadronormativo nazionale, pur integrato da circolari amministrative, lasci alleautorità una discrezionalità eccessivamente ampia quanto alle condizioni ealla portata della misura, proprio perché tali criteri non sono resi verificabilirimedio effettivo e tempestivo.La stessa Corte ha, inoltre, qualificato il problema in termini sistemici,indicando la necessità di norme interne specifiche che definiscano lecircostanze e le condizioni dell’accesso ai dati bancari, impongano lamotivazione della misura e assicurino un controllo effettivo, giudiziario oindipendente, del rispetto dei criteri e dei limiti dell’ingerenza (Corte EDU,Coerentemente con tali rilievi, nel fare applicazione delle descrittecoordinate al quadro interno, la Corte EDU ha osservato che le disposizioninazionali italiane (art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 51 d.P.R. n. 633 delNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/20261972) – «considerate isolatamente» – «non sono sufficienti a delimitare laportata del potere discrezionale conferito alle autorità nazionali», poiché ilriferimento alla verifica dell’adempimento degli obblighi fiscali «conferiscealle autorità fiscali un potere discrezionale illimitato» (ivi, §§ 77-78).Del resto, la crescente centralità, anche sovranazionale, della protezione deidati personali e dei meccanismi di cooperazione amministrativa in materiafiscale rende ancor più imprescindibile che l’accesso alle informazionifinanziarie sia circondato da regole che ne limitino l’acquisizione ai soli datinecessari e pertinenti, così da evitare richieste indiscriminate e daassicurare che la raccolta e la circolazione dei dati avvengano entro confinicontrollabili e proporzionati.Sotto il profilo delle garanzie procedurali, la ridetta decisione della CorteEDU, Ferrieri e Bonassisa c. Italia, dell’8 gennaio 2026, ha escluso chel’assetto dei rimedi interni, per come concretamente configurato, assicuriun controllo effettivo a posteriori. In particolare: (i) l’autorizzazione è un«mero atto preparatorio», non impugnabile autonomamente davanti aigiudici tributari (ivi, § 88), e la possibilità di contestarla solo unitamenteall’avviso di accertamento non integra un rimedio effettivo, poiché, tral’altro, la giurisprudenza interna (espressa, tra le altre, da Cass. n.8849/2015; Cass. n. 14026/2012; Cass. n. 19564/2018; Cass. n.3242/2021; Cass. n. 10576/2022) ha chiarito che l’atto autorizzatorio «nondeve necessariamente contenere una motivazione» e che la validitàdell’accertamento non può essere compromessa «…o addirittura dallamancanza di autorizzazione», sicché la Corte EDU «non ritiene chel’autorizzazione possa incidere sulla legittimità» dell’avviso (ivi, § 91), oltrea essere un rimedio incerto e tardivo (ivi, §§ 92-93); (ii) quanto al pretesorimedio davanti al giudice civile, il Governo non ne ha dimostrato la realepraticabilità, omettendo di indicare esempi giurisprudenziali o altri riscontriidonei a provarne l’esistenza e l’accessibilità nella prassi (ivi, §§ 95-97); e,comunque, in mancanza di un’autorizzazione motivata che esplicitiNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026presupposti e perimetro della richiesta, il giudice non sarebbe posto nellecondizioni di svolgere un «esame approfondito» sulla necessità eproporzionalità dell’ingerenza (ivi, §§ 98-99); (iii) il Garante delcontribuente – organo previsto dallo Statuto dei diritti del contribuente (l.n. 212 del 2000), istituito presso ciascuna direzione regionaledell’Amministrazione finanziaria e con funzioni di vigilanza eraccomandazione – non dispone di poteri decisori vincolanti e nonimpersona, pertanto, un rimedio efficace (ivi, §§ 100-102). La Corte haquindi concluso che le misure «non sono state sottoposte a un riesamegiudiziario o indipendente efficace a posteriori» (ivi, § 103) e che «non sipuò affermare che le interferenze … fossero “conformi alla legge”» (ivi, §105).In tale contesto, la giurisprudenza di questa Corte di legittimità vainterpretata in chiave evolutiva alla luce del sopravvenuto quadroconvenzionale ed eurounitario. Deve, invero, restare fermo il già affermatoprincipio a tenore del quale l’autorizzazione prevista dall’art. 32, comma 1,n. 7, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dall’art. 51, comma 2, n. 7, del d.P.R. n.633 del 1972 si configura, sul piano del diritto interno, come atto a funzioneorganizzativa e preparatoria, non assimilabile a un provvedimentoimpositivo e, pertanto, non soggetto, in via generale, a un autonomoobbligo di motivazione secondo i moduli della l. n. 241 del 1990 o dell’art.7 della l. n. 212 del 2000 (Cass. n. 14026/2012; Cass. n. 19564/2018;Cass. n. 4853/2024). D’altronde, lo scopo della fase iniziale dell’indagine –nella quale, appunto, si colloca l’esame dei conti bancari – «è di raccogliereinformazioni di cui si suppone che l’autorità ricorrente non abbia unaconoscenza precisa e completa» (Corte di giustizia UE, Grande Sezione, 6ottobre 2020, cause riunite C-245/19 e C-246/19, État luxembourgeois, cit.,punto 121). Quel che occorre, dunque, ha chiarito la CGUE, sia pure conriguardo alla cooperazione e all’assistenza reciproca nel settore fiscale, èche (punto 115) la motivazione «sia sufficiente a dimostrare che leNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026informazioni richieste non sono prive di qualsiasi prevedibile pertinenza, allaluce dell’identità del contribuente oggetto dell’indagine da cui trae originetale richiesta, delle esigenze di una siffatta indagine e, nell’ipotesi in cui sianecessario ottenere le informazioni di cui trattasi presso una persona che ledetiene, dell’identità di quest’ultima (v., in tal senso, sentenza 16 maggio2017, [OSCURATO:PERSONA], C-682/15, EU:C:2017:373, punti 76, 78,80 e 82)». Ne consegue che l’originaria incompletezza del quadroinformativo non vale a emancipare la richiesta da un apprezzabileancoraggio giustificativo quanto alla sua direttrice specifica, alla sualatitudine, al suo perimetro.Di converso, indubbiamente l’inesistenza della preventiva autorizzazione èautomaticamente sulla struttura formale dell’atto impositivo (Cass. n.16874/2009; Cass. n. 20420/2014; Cass. n. 3628/2017; Cass. n.3242/2021; Cass. n. 4853/2024); la mancata allegazione può, tuttavia,incidere sul dispiegamento delle attività difensive (vedi Cass. n.11368/2026).Questa Corte, peraltro, pur affermando che la mera assenzadell’autorizzazione o la sua irregolarità non comportano, secondol’orientamento consolidato, l’automatica inutilizzabilità dei dati acquisiti, ha,tuttavia, costantemente avvertito che a diverse conclusioni si devepervenire qualora ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuenteovvero venga in rilievo la lesione di diritti fondamentali di rangocostituzionale (Cass. n. 13353/2018; Cass. n. 9480/2018; Cass. n.3242/2021; Cass. n. 10576/2022; Cass. n. 4853/2024; Cass. n.27128/2025).Nondimeno, proprio le coordinate ermeneutiche ormai ricavabili dall’art. 8CEDU, come interpretato dalla Corte EDU nella sentenza Ferrieri e Bonassisac. Italia, e dagli artt. 7, 8 e 52 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unioneeuropea, letti alla luce della giurisprudenza della Corte di giustizia, nonNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026consentono più di intendere tali approdi nel senso che l’atto autorizzativosia, per ciò solo, confinato nell’ambito dell’irrilevanza e comunqueintegralmente sottratto a qualsiasi verifica contenutistica, allorché essorappresenti il titolo dell’ingerenza nei dati bancari del contribuente.La Corte di giustizia ha difatti ammonito, con riguardo alla cooperazioneamministrativa nel sistema fiscale, che «Pertanto, una decisione cheingiunga la comunicazione di informazioni, con la quale l’autoritàinterpellata dia seguito a una richiesta di scambio di informazionidell’autorità richiedente mirante a far svolgere una ricerca «generica» diinformazioni, come quella di cui al considerando 9 della direttiva 2011/16,sarebbe assimilabile a un intervento arbitrario o sproporzionato dei pubblicipoteri» (CGUE, cause C-245/19, C-246/19, cit., punto 113).L’interpretazione evolutiva convenzionalmente e unionalmente orientataimpone, dunque, di mantenere ferma la natura interna e preparatoriadell’autorizzazione, ma di esigere, anzitutto, che essa preesista allarichiesta di consultazione del conto bancario, essendo il titolo dell’ingerenzae, al contempo, che essa rechi un contenuto minimo idoneo a rendereverificabili, anche ex post, i presupposti, l’oggetto e i limiti dell’accesso, cosìda assicurare che l’ingerenza risulti delimitata, controllabile eproporzionata. In questo senso, il diritto vivente di questa Corte non vienedismesso, ma armonizzato con il sopravvenuto quadro sovranazionale.Va, anzi, valorizzata e recepita nell’ambito in discussione la giurisprudenzadi questa Corte in base alla quale gli effetti dell’illegittimità delprovvedimento autorizzatorio all’accesso domiciliare (e, a maggior ragione,quelli della mancanza di esso) refluiscono sulla legittimità dell’attoimpositivo scaturito dall’accesso che sia fondato sulla documentazioneacquisita in quella sede, «non rilevando che tale sanzione non sia previstaespressamente, in quanto essa deriva dalla regola generale secondo cuil'assenza di un presupposto di un procedimento amministrativo inficia tuttiNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026gli atti nei quali esso si articola» (Cass. n. 32101/2018; Cass. nn. 25049 e25050/2025).Si tratta di un rimedio utile a presidiare il rischio d’ingerenza sproporzionatae a sanzionarla, qualora si verifichi. Si consideri che, ancora in base allagiurisprudenza unionale, la facoltà, per un determinato soggetto, di agire ingiudizio al fine di far constatare la violazione dei diritti conferitigli dal dirittodell’Unione garantisce a quest’ultimo una tutela giurisdizionale effettiva,purché il giudice investito della controversia disponga della possibilità diesercitare il proprio controllo sull’atto o sulla misura da cui trae origine dettaviolazione (v., in tal senso, sentenza 13 marzo 2007, Unibet, C-432/05,punto 58, principio ripreso al punto 101 dalla Grande Sezione nella sentenzaresa nelle cause riunite C-245/19 e C-246/19), il che esige che quell’atto oquella misura presentino un contenuto idoneo a renderne verificabili ipresupposti, l’oggetto e i limiti.Questa Corte ha coerentemente già ritenuto che un potere di indagineincontrollato, immotivato ed eccessivo può cagionare un pregiudizio allelibertà costituzionali che vengono volta per volta in rilievo e ha stabilito chel’esigenza di evitare un tale pregiudizio viene realizzata giustappunto5.4).La Corte EDU, dal canto suo, non ha competenza sulla ammissibilità diparticolari tipi di prove, per esempio, delle prove ottenute illegalmente aisensi della legislazione interna.Quel che conta, anche ai fini dei parametri di diritto unionale, è verificarese la procedura, compresa la modalità di acquisizione degli elementi diprova, sia stata complessivamente equa, il che comporta l’esamedell’illegalità in questione e, nel caso in cui sussista la violazione di un altrodiritto tutelato dalla Convenzione, del carattere di tale violazione (si veda lasentenza CEDU [OSCURATO:PERSONA] e altri c. Spagna [GC], 2019,§§ 150, in cuiNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026tali principi, elaborati in un contesto penale, sono stati applicati a una causacivile).Su questa falsariga anche da ultimo questa Corte (Cass. n. 13696/2026) hamostrato chiaramente di propendere, giustappunto nell’ottica di unainterpretazione unionalmente, convenzionalmente e costituzionalmenteorientata (ponendosi l’art. 8 della CEDU come norma interposta ex art. 117Cost.), per l’opzione in base alla quale la mancanza di autorizzazione (o dimotivazione di essa) all’accesso presso la sede della società o dei locali incui si esercita l’attività imprenditoriale comporta l’inutilizzabilità dei dati edocumenti acquisiti in esito all’accesso non autorizzato (o eseguito in virtùdi una autorizzazione non adeguatamente motivata).Non occorre, tuttavia, attendere gli esiti della pronuncia delle Sezioni Unitesollecitata con l’ordinanza da ultimo citata, giacché il presente giudizio sicolloca su un piano più specifico e concretamente applicativo.In questa prospettiva, non assume rilievo il più ampio problema dellaconfigurabilità, in termini generali, di una categoria dell’inutilizzabilità degliQui viene piuttosto in considerazione l’applicazione, a una specifica ipotesidi acquisizione di dati bancari, dei parametri ricavabili dall’art. 8 CEDU,come interpretato dalla Corte EDU, e dagli artt. 7, 8 e 52 della Carta deidiritti fondamentali dell’Unione europea, secondo una verificanecessariamente ancorata alle concrete modalità dell’ingerenza e allegaranzie che la devono presidiare.Per altro verso, il preteso contrasto interno ravvisato rispetto a Cass.16988/2025 in realtà non è ravvisabile, posto che il cuore della decisione diquest’ultima pronuncia sta nell’affermazione che «nel presente caso, sulpunto, non si evince né dalla sentenza impugnata, né dal ricorso percassazione, che dal trattenimento oltre al termine dei 60 giorni gli operantiprima o l’Ufficio poi abbiano tratto elementi di prova sui quali fondare lapretesa per maggiori tributi azionata con l’avviso di accertamentoNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026impugnato; tale considerazione tronca quindi logicamente e giuridicamenteogni possibile relazione di dipendenza tra l’atto illegittimo (il trattenimentooltre termine) e l’atto successivo (l’avviso di accertamento); risulta quidifettoso, allora, non solo il concreto pregiudizio al diritto alla difesa (nonrisultando ex actis che sia stata impedita o resa più ardua la difesa ingiudizio del contribuente in forza di tale illegittimo spossessamento) ma deltutto assente anche l’antecedente di fatto e il conseguente nesso didipendenza tra l’atto illegittimo e l’avere l’Ufficio utilizzato nei propri attielementi di prova ottenuti in violazione della disposizione di leggeinvocata».Tale conclusione trova solido fondamento nella natura e nella specificità delvizio dedotto, il quale non attiene a una mera irregolarità procedimentale,ma incide direttamente sul titolo legittimante l'ingerenza nei dati bancari,ossia sull'atto che costituisce il presupposto stesso di legalitàdell'acquisizione. È l'autorizzazione, infatti, a svolgere la funzione – oggiimprescindibile alla luce dei parametri convenzionali e unionali – didelimitare l'ambito oggettivo e soggettivo dell'accesso, di renderneverificabili le condizioni di esercizio e di consentire un controllo effettivo,anche ex post, sulla necessità e proporzionalità dell'ingerenza.Da ciò discende che, mentre nel caso deciso da Cass. n. 16988/2025difettava in radice qualsiasi collegamento eziologico tra l'irritualitàprocedimentale riscontrata e il materiale probatorio posto a fondamentodella pretesa impositiva – risultando del tutto assente sia l'utilizzazione dielementi acquisiti in violazione di legge, sia un concreto pregiudiziodifensivo –, nel caso qui in esame viene direttamente in rilievo il momentogenetico dell'acquisizione dei dati bancari, sicché il nesso di dipendenza trail vizio denunciato e l'utilizzazione delle risultanze si configura in terminiimmediati e necessari.L'illegittimità, in tale prospettiva, non si colloca a valle, sul piano degli effettimeramente procedimentali, bensì a monte, sul piano del fondamentoNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026giuridico dell'ingerenza: le risultanze acquisite in forza di un titoloautorizzativo mancante o inidoneo risultano pertanto ab origine prive dicopertura legale.La soluzione adottata si salda, da un lato, con le coordinate convenzionali eunionali chiaramente enucleate dalla sentenza Ferrieri e Bonassisa c. Italia,che esigono che ogni accesso ai dati bancari sia sorretto da un atto idoneoa prevenire arbitri e a consentire un controllo effettivo; dall'altro, con iprincipi già acquisiti nell'ordinamento interno in tema di invalidità derivatadell'atto impositivo scaturito da attività priva del necessario presuppostoautorizzatorio.Non si tratta, pertanto, di affermare un'indiscriminata propagazione diqualsivoglia irregolarità sull'atto impositivo, bensì di riconoscere che,nell’ambito in esame, la mancanza o l'inadeguatezza del necessario titoloautorizzativo mina ab imis la verifica, inserendosi nella fase preliminare delprocedimento di formazione dell’atto impositivo, per cui necessariamente siriverbera sull’atto che la conclude determinando, come conseguenza,l’inutilizzabilità delle risultanze acquisite, secondo una logica giàchiaramente affermata da questa Corte in materia di accessi domiciliari.È il difetto del presupposto legittimante, in tale evenienza, a inficiare l'interasequenza procedimentale: illegittimo è l'atto impositivo che la conclude.La mancanza o l’inidoneità dell’autorizzazione, perché priva di motivazioneo con motivazione reputata inadeguata secondo una valutazione dacompiere caso per caso, pertanto, si risolve in una invalidità dell’avviso diaccertamento, peraltro non necessariamente totale poiché limitata alla(parte della) pretesa impositiva che si fondi sulla documentazione acquisitain esito e in virtù dell’attività non previamente autorizzata.Si tratta, quindi, di una causa di invalidità derivata, totale o parziale,dell’avviso che, in quanto tale, è onere della parte introdurretempestivamente nel giudizio (in termini, Cass. n. 5971/2026, punto 5.3).Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026La deduzione di cause di invalidità, difatti, trova la sua cornice nel principiodispositivo, che ne perimetra la proposizione all’originaria domanda, inarmonia con la struttura impugnatoria del processo tributario, la quale nesegna (anche) i limiti della cognizione incidentale (Cass., Sez. U, n.643/2015).In materia è intervenuto il d.lgs. n. 219 del 2023, che ha introdotto nellalegge n. 212 del 2000 gli artt. 7-bis, 7-ter e 7-quater disciplinanti,rispettivamente, l’annullabilità, la nullità e l’irregolarità degli attidell’amministrazione finanziaria.Orbene, come correttamente osservato già da Cass. n. 2385/2025, la nuovadisciplina è imperniata, quanto alle ipotesi di invalidità, sulla dicotomia tranulli, espressamente individuati in quelli viziati per difetto assoluto dida altri vizi di nullità qualificati espressamente come tali ma da disposizionientrate in vigore successivamente al predetto decreto, per i quali vale alcontrario la regola del rilievo d’ufficio. In particolare, la disposizione dettala regola per cui solo le ipotesi di atti esplicitamente qualificati come nullida una legge entrata in vigore successivamente al 18 gennaio 2024 sonosoggetti al rilievo d’ufficio della relativa invalidità, così ulteriormenteconfermando le conclusioni qui tratte circa la non rilevabilità d’ufficio delprofilo indicato d’invalidità (v., sulla medesima linea, Cass., n. 27053/2025,punto 4.5.; Cass. n. 5954/2026).Il motivo va quindi accolto e la sentenza cassata per il profilocorrispondente.Spetterà, dunque, al giudice di merito verificare in quale misura la ripresatrovi fondamento esclusivo o determinante nei dati inutilizzabili e in qualemisura, invece, possa residuare sulla base di ulteriori elementi ritualmenteacquisiti, nell’osservanza del seguente principio di diritto: «In tema diaccertamento tributario fondato su indagini bancarie, l’autorizzazioneNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026prevista dall’art. 32, primo comma, n. 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, inmateria di imposte dirette, e dall’art. 51, secondo comma, n. 7, del d.P.R.n. 633 del 1972, in materia di IVA, pur conservando, nel diritto interno,natura di atto preparatorio e organizzativo, deve essere preesistente alleindagini e recare, alla luce dell’art. 8 CEDU, come interpretato dalla Corteeuropea dei diritti dell’Uomo, nonché degli artt. 7, 8 e 52 della Carta deidiritti fondamentali dell’Unione europea, un contenuto minimo idoneo arendere verificabili, anche ex post, i presupposti, l’oggetto e i limitidell’ingerenza nei dati bancari del contribuente. Ne consegue che, ovel’autorizzazione, a seguito di specifica contestazione del contribuente, risultimancante o inidonea, la documentazione bancaria acquisita è inutilizzabile,in quanto l’avviso di accertamento è invalido per la parte in cui la pretesaimpositiva si fondi su di essa».Con il secondo motivo di ricorso l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] lamenta, sempre conriferimento all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c., la nullità dell’avviso diaccertamento nei confronti dell’“ex socio” [OSCURATO:PERSONA], per violazionedegli artt. 12 della legge n. 212 del 2000, 56, comma 5, del D.P.R. n. 633del 1972, 33 e 42, commi 2 e 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art.21-septies della legge n. 241 del 1990. In particolare:• Sub a) si deduce il mancato rispetto del termine di 60 giorni perl’emanazione dell’avviso di accertamento, l’assenza del processoverbale di constatazione e l’omessa indicazione dei motivi di urgenzadell’atto notificato;• Sub b) si censura la notifica dell’avviso di accertamento a soggettoinesistente, ossia l’associazione professionale tra gli avvocatiDomenico Accica, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA];• Sub c) si deduce la notifica dell’avviso di accertamento a soggettoprivo di legale rappresentanza;Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026• Sub d) si lamenta la violazione dell’obbligo di contraddittorioendoprocedimentale nell’ambito delle verifiche cosiddette “atavolino”.Il secondo motivo di ricorso non coglie nel segno e va disatteso, avutoriguardo al complesso delle sotto-censure che lo articolano.La censura sub a) è infondata.Invero, giova rammentare che «In tema di accertamento tributario, laredazione del verbale di verifica e di quello conclusivo delle operazioni èrichiesta dall'art. 52, comma 6, del d.P.R. n. 633 del 1972 (applicabile nonsolo in materia di IVA ma anche di imposte dirette, in virtù del richiamooperato dall'art. 33, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973) esclusivamentenelle ipotesi di accesso finalizzato all'acquisizione di documentazione, e nonanche in quello di accertamenti documentali cd. a tavolino, espletatiautonomamente dall'Amministrazione finanziaria nei propri uffici» (Cass. n.8246/2018).La disposizione di cui all’art. 52, comma 6, d.P.R. n. 633 del 1972 –richiamata, per le imposte dirette, dall’art. 33, comma 1, d.P.R. n. 600 del1973 – presuppone, dunque, che l’Amministrazione abbia proceduto adaccessi, ispezioni o verifiche presso i locali del contribuente, imponendo intal caso la verbalizzazione delle operazioni compiute e, all’esito, la redazionedel processo verbale conclusivo. Quando, invece, l’attività istruttoria sisvolge senza alcun ingresso nei locali dell’interessato, ma medianteacquisizioni e riscontri documentali effettuati in ufficio (accertamento cd. “atavolino”), non viene in rilievo l’obbligo di redazione del PVC né la scansioneprocedimentale propria delle verifiche esterne (Cass. n. 8246/2018).Ne discende che, nella fattispecie, la mancata redazione del verbale diverifica e del processo verbale di constatazione non integra vizio dell’atto,Parimenti, non trova applicazione il termine dilatorio di sessanta giorni dicui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000 – con il correlato onereNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026di esplicitare le ragioni di urgenza in caso di emissione anticipata – poichétale garanzia è correlata alle sole ipotesi di accesso, ispezione o verifica neilocali del contribuente, e non alle verifiche documentali “a tavolino”, svoltepresso l’Ufficio (in termini, Cass. n. 8246/2018 cit., che richiama Cass. n.28390/2013 e Cass., Sez. Un., n. 18184/2013).I profili sub b) e c), tra l’altro intimamente connessi, non colgono a lorovolta nel segno.L’inammissibilità li attinge in quanto, come osservato dalla Procuragenerale, l’avviso è stato portato a conoscenza di Accica, che l’ha impugnatoe, prima, ha partecipato al contraddittorio.Il nucleo di censura dedotto sub d) è infondato.Si legge difatti nella sentenza impugnata che il contraddittorioprocedimentale si è svolto e a più riprese (vi si legge di un primo e di unsecondo contraddittorio), come emerge anche dal controricorso.Con il terzo motivo di ricorso, il contribuente deduce l’illegittimità dellasentenza impugnata e la necessità della sua riforma sul piano delriconoscimento dei costi, denunciando la violazione dell’art. 109 del TUIR.Il terzo motivo è assorbito in ragione dell’accoglimento del primo, cheimpone la cassazione con rinvio per la verifica dell’incidenza delle risultanzebancarie e per il conseguente riesame del merito; in tale sede, il giudice delrinvio provvederà anche alla rideterminazione dell’imponibile attenendosi aiprincipi già fissati da questa Corte (Cass. n. 11347/2026).Nel quadro del proc. n. 26991/2018 R.G., deve dichiararsipreliminarmente inammissibile il ricorso limitatamente alla parte in cuirisulta proposto in nome dello studio associato “Panzarola-Accica”, ormaicessato. La sopravvenuta estinzione dell’ente comporta, infatti, il venirmeno della sua capacità processuale e della legittimazione a coltivarel’impugnazione in proprio; restano, per contro, scrutinabili i motivi propostidai singoli professionisti, nei limiti della loro legittimazione e dell’interessea ricorrere.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026Nel quadro di detto procedimento, con il primo motivo di ricorso, gliavvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] deducono, con riferimentoall’art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c., l’illegittimità dell’avviso diaccertamento per violazione dell’art. 32, comma 1, n. 7), d.P.R. n. 600 del1973, assumendo il difetto o la palese inidoneità dell’allegazione dellapreventiva autorizzazione motivata dell’organo sovraordinato.La censura è omologa a quella già scrutinata in relazione al primo motivodel ricorso proposto dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] nel proc. n. 26924/2018 e ne condivideil nucleo problematico, incentrato sulla dedotta omessa allegazione ovverosulla palese inidoneità della preventiva autorizzazione prescritta dall’art. 32,comma 1, n. 7), d.P.R. n. 600 del 1973 e, per l’IVA, dall’art. 51, comma 2,n. 7), d.P.R. n. 633 del 1972 (anche in questo caso l’Agenzia rappresenta lapossibile esistenza di un errore materiale, riferendo che non si rinvengonoin atti autorizzazioni della D.R.E.: v. pag. 22 del controricorso). A taleriguardo, il Collegio richiama le considerazioni già svolte in sede di esamedel corrispondente motivo, che qui devono intendersi integralmente ribaditee trasposte, per identità di questione, di quadro normativo e dei parametricostituzionali, convenzionali e unionali che la presidiano.Entro i confini tracciati, la sentenza impugnata va cassata con rinvio, ancheper le spese del giudizio di legittimità.Con il secondo motivo di ricorso, gli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e DonatellaPanzarola lamentano, sempre con riferimento all’art. 360, comma 1, nn. 3e 5, c.p.c., la nullità dell’avviso di accertamento, deducendo la violazionedegli artt. 12 l. n. 212 del 2000, 56, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972, 33 e42, commi 2 e 3, d.P.R. n. 600 del 1973, nonché dell’art. 21-septies l. n.241 del 1990. In particolare:• Sub a) si deduce il mancato rispetto del termine di 60 giorni perl’emanazione dell’avviso di accertamento, l’assenza del processoverbale di constatazione e l’omessa indicazione dei motivi di urgenzadell’atto notificato;Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026• Sub b) si censura la notifica dell’avviso di accertamento a soggettoinesistente, ossia l’associazione professionale tra gli avvocatiDomenico Accica, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA];• Sub c) si deduce la notifica dell’avviso di accertamento a soggettoprivo di legale rappresentanza;• Sub d) si lamenta la violazione dell’obbligo di contraddittorioendoprocedimentale nell’ambito delle verifiche cosiddette “atavolino”.Il secondo motivo è complessivamente infondato e deve essere respinto,non ravvisandosi, con riferimento ad alcuna delle articolazioni sub a)-d),vizi idonei a determinare la nullità dell’avviso, per le ragioni già indicate.In particolare, i profili sub b) e c), intimamente connessi, sono inammissibiliper carenza d’interesse. La proposizione dell’impugnazione da parte disoggetto non legittimato in quanto estinto (proprio in base allaprospettazione offerta in ricorso, peraltro, l’associazione si sarebbe estintagià prima della proposizione del giudizio di primo grado), sia che deduca ilvizio dell’atto impositivo, perché notificato al soggetto estinto, sia chededuca anche questioni di merito attinenti alla pretesa erariale, non puòcondurre all’annullamento dell’avviso di accertamento concernente ilsoggetto estinto, che si risolverebbe nell’attribuzione alla parte, rimastasoccombente, di un’utilità non spettante (Cass. n. 16523/2025, punto 10).Quanto alla dedotta violazione del contraddittorio, anche in questo caso incontroricorso si riferisce dei numerosi incontri fissati (anche se non tuttisvolti per richieste di rinvio formulate), emergenti anche dal testodell’avviso di accertamento ivi trascritto, che trovano riscontro in quantoriferisce il giudice d’appello, in termini analoghi a quelli già riportati.Irrilevante è, poi, la circostanza che gli incontri siano avvenuti col soloAccica, allorquando l’associazione era ormai estinta, posto che, quantoall’avv. [OSCURATO:PERSONA], va osservato che secondo la puntualizzazione delleSezioni Unite, la dedotta violazione del contraddittorio, rilevante soltanto inNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026relazione ai tributi armonizzati, comporta l’invalidità dell’atto solo se ilcontribuente assolve all’onere di allegare, in modo specifico e nonmeramente assertivo, le ragioni in fatto che avrebbe potuto utilmente farvalere nella fase procedimentale, così da superare la cd. prova di resistenzaed escludere che l’opposizione sia pretestuosa o strumentale (Cass., Sez.Un., n. 21271/2025); laddove, nel caso in esame, tale allegazione nonemerge (il motivo di ricorso è calibrato sul solo Accica e comunque non sideduce che le ragioni siano state evidenziate sin dal primo grado).Ad ogni modo, si ribadisce che l’obbligo di redazione del verbale delleoperazioni e del processo verbale conclusivo, previsto dall’art. 52, comma6, d.P.R. n. 633 del 1972 (richiamato, per le imposte dirette, dall’art. 33,comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973), opera esclusivamente quando l’attivitàistruttoria si svolga mediante accesso, ispezione o verifica nei locali delcontribuente; esso non è, invece, predicabile nelle ipotesi di acquisizionidocumentali e riscontri compiuti presso l’Ufficio (cd. accertamento “atavolino”), per le quali non è prevista la scansione procedimentaleculminante nel PVC (Cass. n. 8246/2018).Per la medesima ragione non trova applicazione il termine dilatorio disessanta giorni di cui all’art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000, né l’onere diesplicitare ragioni di urgenza in caso di emissione anticipata, trattandosi digaranzie correlate all’invasività degli accessi presso la sede del contribuentee, dunque, estranee agli accertamenti meramente documentali svolti inufficio (Cass. n. 8246/2018, in continuità con Cass. n. 28390/2013 e Cass.,Sez. Un., n. 18184/2013).Con il terzo motivo di ricorso, i medesimi soggetti deducono la violazionedell’art. 109 del TUIR, assumendo che la CTR avrebbe omesso di riconoscerei costi inerenti ai maggiori componenti positivi rideterminati, conconseguente illegittima sovrastima della base imponibile.Il terzo motivo resta assorbito dall’accoglimento del primo, per le ragionigià indicate.Numero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026Con il quarto motivo, infine, i ricorrenti denunciano, con riferimento allastatuizione di “esclusione del recupero ai fini IVA”, la nullità della sentenzaper difetto assoluto di motivazione o, comunque, per motivazionemeramente apparente, assumendo che il giudice d’appello avrebbe dispostol’esclusione senza esplicitare l’iter logico-giuridico seguito.Il quarto motivo è parimenti assorbito.La censura investe, infatti, un capo della decisione che dovrà esserenuovamente scrutinato dal giudice di rinvio all’esito della verifica sullatenuta complessiva della ripresa, attesa l’incidenza potenzialmentedirimente dell’accoglimento del primo motivo. Resta fermo che, ove laquestione IVA torni in esame, il giudice di merito dovrà rendere unamotivazione effettiva e non meramente enunciativa, idonea a superare lasoglia del “minimo costituzionale” (Cass., Sez. Un., n. 8053/2014; Cass.,Sez. Un., n. 22232/2016), esplicitando le ragioni – in fatto e in diritto –poste a fondamento dell’eventuale esclusione della ripresa ai finidell’imposta armonizzata.Col ricorso incidentale l’Agenzia propone quattro motivi in tuttocorrispondenti, quanto ai primi tre, a quelli esaminati in riferimento alricorso n.r.g. 26924/2018, nonché quanto al quarto, al primo e al secondomotivo esaminati in riferimento al ricorso n.r.g. 26831/2018, per cui varispettivamente accolto il primo motivo, assorbiti il secondo e il terzo erigettato il quarto, per le ragioni già indicate.Alla stregua delle considerazioni che precedono, la Corte dispone la riunioneal proc. n. 26831/2018 R.G. dei proc. nn. 26924/2018 e 26991/2018 R.G.;quanto al primo, lo rigetta, con compensazione delle spese; quanto al proc.n. 26924/2018, accoglie il primo motivo del ricorso erariale e dichiaraassorbiti il secondo e il terzo, nonché accoglie il primo motivo del ricorso delcontribuente, ne rigetta il secondo, assorbito il terzo, con cassazione erinvio; quanto, infine, al proc. n. 26991/2018, dichiara inammissibile ilricorso nella parte proposta in nome dello studio associatoNumero registro generale 26831/2018Numero sezionale 8849/2025Numero di raccolta generale 19956/2026Data pubblicazione 15/06/2026“Panzarola-Accica”, accoglie il primo motivo del ricorso dei contribuenti, nerigetta il secondo, assorbiti il terzo e il quarto; accoglie il primo motivo delricorso erariale, assorbiti il secondo e il terzo, rigetta il quarto, concassazione e rinvio, in tutti i casi, alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese delgiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte riunisce al proc. n. 26831/2018 R.G. i proc. nn. 26924/2018 e26991/2018 R.G.Nel proc. n. 26831/2018, rigetta il ricorso e compensa le spese.Nel proc. n. 26924/2018, accoglie il primo motivo del ricorso dell’Agenziadelle Entrate e dichiara assorbiti il secondo e il terzo; accoglie il primomotivo del ricorso del contribuente, ne rigetta il secondo, assorbito il terzo;cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Cortedi giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversacomposizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.Nel proc. n. 26991/2018, dichiara inammissibile il ricorso principale nellaparte proposta in nome dello studio associato “Panzarola-Accica”; accoglieil primo motivo del ricorso dei contribuenti, ne rigetta il secondo, assorbitiil terzo e il quarto; accoglie il primo motivo del ricorso erariale, assorbiti ilsecondo e il terzo, rigetta il quarto, cassa la sentenza impugnata in relazioneai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio dilegittimità.Così deciso all’esito della camera di consiglio del 16/12/2025 e, in sede diriconvocazione del 09/02/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]