Cassazione n. 21098/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.30923/2018 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA] -intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della SICILIA - PALERMO n. 2685/2018depositata il 28/06/2018 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 21/03/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con sentenza n. 2426 del 10 dicembre 2003, il Tribunale di Palermo condannava il Comune di Palermo a corrispondere a [OSCURATO:SOCIETA]. la somma di euro 5.485.982,53, oltre interessi, a titolo di risarcimento del danno per l'illegittima occupazione e l'irreversibile trasformazione di un terreno della medesima. Detta sentenza veniva confermata dalla Corte d'appello di Palermo con la sentenza n. 1561 del 2008, la quale, rigettato l'appello del Comune, quanto alla somma liquidata, distingueva tra una quota inerente ad “occupazione illegittima” ed altra inerente a “danno valore dell'area”. A seguito dei pagamenti effettuati dal Comune, Bing emetteva nei suoi confronti le fatture di pagamento nn. 1/2004, 2/2004 e 1/2009, nelle quali assoggettava ad Iva la quota della somma liquidata inerente a “danno valore dell’area” (considerando invece la quota inerente ad “occupazione illegittima” esente ex art. 15 DPR n. 633 del 1972). Alla stregua di quanto affermato nel ricorso introduttivo del giudizio, il versamento dell'imposta, per il totale di euro 544.788,29 veniva effettuato tra il 2004 ed il 2009, con le rispettive liquidazioni periodiche. Stante il rifiuto del Comune di corrispondere l'Iva sulla quota inerente a “danno valore dell'area”, in data 7 settembre 2012, Bing presentava istanza di interpello alla Direzione centrale normativa- Settore delle imposte dirette, chiedendo se detta quota fosse da assoggettare o meno all'Iva. In data 27 dicembre 2012, l'Ufficio riscontrava positivamente l'istanza, ritenendo condivisibile la soluzione di Bing di assoggettare all'Iva la (sola) quota di cui si tratta. In data 31 maggio 2013, il Comune presentava a sua volta istanza di interpello alla Direzione regionale della Sicilia. In data 18 ottobre 2013, l'Ufficio condivideva la prospettazione del Comune circa il non assoggettamento all’Iva neppure della quota inerente a “danno valore dell'area”, siccome da ritenersi esibire natura meramente risarcitoria. In data 27 gennaio 2014, il Comune trasmetteva a Bing l'esito dell'interpello dal medesimo sollecitato. In data 9 aprile 2014, Bing presentava istanza di “rimborso Iva anomalo” per il “periodo d’imposta 2006” (cfr. in tal senso la sentenza in epigrafe), chiedendo il rimborso di euro 554.788,29 per Iva addebitata in rivalsa nelle fatture di cui innanzi, siccome emesse nei confronti del Comune, che aveva omesso di versarle alcunché. 2. Si formava silenzio-rifiuto, che Bing impugnava. L’Ufficio resisteva, eccependo in primo luogo la decadenza biennale dal diritto alla ripetizione delle somme ex art. 21 D.Lgs. n. 546 del 1992 ed in secondo luogo “la mancanza di alcun elemento documentale a sostegno del vantato rimborso, in violazione dell'onere della prova ex art. 2697 del c.c.)” (cfr. nuovamente la sentenza in epigrafe). Con la sentenza n. 2397/2016 del 16 aprile 2016, notificata il 18 maggio 2016, la CTP di Palermo accoglieva il ricorso. 3. Proponeva appello l’Ufficio, rigettato dalla CTR (con la sentenza in epigrafe) alla stregua della seguente motivazione: La questione sulla quale il Collegio è chiamato a decidere è [l’]eventuale tardività della richiesta di rimborso anomalo Iva[,] la cui istanza, ai sensi dell’art. 21 c. 2 D.Lgs. 546/92, doveva essere presentata entro due anni dal pagamento dell'imposta. [OSCURATO:PERSONA] di prim[a] cur[a] correttamente ha motivato l'accoglimento facendo decorrere il termine iniziale dalla data di notifica dell'interpello che[,] contraddicendo un precedente interpello[,] ha sancito la non imponibilità [ai fini dell’Iva] delle fatture emesse nei confronti del Comune di Palermo e quindi [dal]la data del 27/01/2014[,] in cui è stat[a] notificat[a] copia dell[a risposta all]'interpello […]. Per quanto attiene la violazione e falsa applicazione [degli artt. 36 D.Lgs. n. 546 del 1992 e 132 cod. proc. civ. in relazione all’art.2697 cod. civ.,] anche tale doglianza merita il rigetto[:] infatti non si comprende quale prova il contribuente avrebbe dovuto fornire[,] atteso che la prova veniva fornita dalle fatture emesse nei confronti del Comune di Palermo già in possesso della stessa Agenzia. 4. Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione l'Agenzia con due motivi, mentre Bing resta intimata. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360 comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992. 1.1. L’individuazione, da parte della CTR, del “dies a quo” del termine biennale previsto dall'art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992 per la presentazione dell'istanza di rimborso nella data del 27 gennaio 2014 è errata. Infatti, la giurisprudenza di legittimità esclude che, a seguito della risposta ad un'istanza di interpello del contribuente, possa determinarsi un presupposto della restituzione, con la conseguenza che il termine biennale, quand'anche riferito, non al “pagamento”, ma al “giorno in cui si è verificato il presupposto della restituzione”, non può mai decorrere dalla data di una tal risposta. 2. Con il secondo motivo si denuncia, “in via subordinata”, ai sensi dell'art. 360 comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 2697 cod. civ. 2.1. L'affermazione della CTR secondo cui non si comprende quale prova del credito la contribuente avrebbe dovuto mai fornire al di là delle fatture emesse nei confronti del Comune è errata. L'Ufficio, sia nell'atto di costituzione in primo grado sia nel ricorso in appello, aveva rilevato come Bing non avesse fornito alcun documento comprovante la spettanza del credito, essendosi limitata ad esporre che l'Iva delle fatture era “stata regolarmente liquidata e pagata nelle liquidazioni di competenza”, senza però depositare alcunché al riguardo. 3. Fondato è il primo motivo. 3.1. La giurisprudenza di legittimità è costante nell’affermare quanto segue: - “In tema di rimborso di I.V.A indebitamente corrisposta, il termine decadenziale di due anni, generalmente previsto dall'art. 21, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, decorre dal relativo pagamento o se, posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la invocata restituzione, restando irrilevante la data di emanazione di risoluzioni interpretative della normativa, da parte dell'amministrazione finanziaria, inidonee a costituire un diritto insussistente se non nei casi in cui la legge stessa ne attribuisca il potere ad una specifica autorità amministrativa, e vincolanti solo per l'operato interno degli uffici” (Sez. 5, Sentenza n. 1577 del 27/01/2014, Rv. 629482-01, in un caso in cui, in applicazione di tale principio, la S.C. ha ritenuto tardiva un'istanza di rimborso I.V.A. formulata dalla ricorrente ex art. 3, comma 7, del d.l. 24 settembre 1996, n. 497, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 novembre 1996, n. 588, escludendo che il riconoscimento dell'agevolazione fiscale ivi disciplinata fosse sospensivamente condizionato ad una determinazione dell'autorità amministrativa che ne certificasse la ricorrenza del presupposto previo accertamento delle finalità del contratto dalla prima posto in essere); -“In tema di restituzione di somme pagate a titolo di IVA sugli aggi spettanti per la riscossione dei servizi di bonifica, il termine decadenziale stabilito in via generale dall'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 decorre dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione, restando irrilevante l'eventuale momento successivo in cui una circolare dell'amministrazione riconosca il diritto, non essendo la circolare fonte del diritto ma semplice presupposto chiarificatore della posizione espressa dall'amministrazione su un dato oggetto” (Sez. 5, Ordinanza n. 23042 del 14/12/2012, Rv. 624628-01); - “In tema di rimborso di IVA, nei casi in cui si faccia applicazione della disciplina generale prevista dall'art. 21, comma secondo, del d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, il termine di due anni per la presentazione della domanda di restituzione dell'imposta versata in eccedenza (nella specie, in base ad un'aliquota più alta) decorre "dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione", e quindi non dalla data di emanazione di risoluzioni dell'amministrazione finanziaria interpretative della normativa, inidonee a costituire un diritto prima insussistente - se non nei casi in cui la legge stessa ne attribuisca il potere ad una specifica autorità amministrativa - , e atte soltanto a vi ncolare l'operato interno degli uffici” (Sez. 5, Sentenza n. 813 del 17/01/2005, Rv. 581598-01). L’orientamento di cui si tratta è stato recentemente ribadito anche in tema di imposta di registro, con riferimento alla quale, infatti, s’è affermato che “il termine decadenziale di tre anni previsto dall'art. 77 del d.P.R. n. 131 del 1986 decorre dal pagamento o, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per l'invocata restituzione, restando irrilevante la data di emanazione di risoluzioni interpretative della normativa da parte dell'Amministrazione finanziaria, attesa l'inidoneità delle stesse a costituire un diritto insussistente, se non nei casi in cui la legge attribuisca il relativo potere ad una specifica autorità amministrativa, e la loro vincolatività soltanto per l'operato interno degli uffici (Sez. 5, Sentenza n. 6855 del 11/03/2020, Rv. 657394- 02). Per completezza mette conto di rilevare che in contrario non può invocarsi un’isolata pronuncia (Sez. 5, Sentenza n. 19623 del 11/09/2009, Rv. 609534-01), secondo cui, “ai fini del rimborso dell'IVA indebitamente versata sugli aggi corrisposti agl'istituti di credito concessionari del servizio di riscossione dei contributi di bonifica, trova applicazione, in mancanza di una disciplina specifica, il termine biennale di decadenza previsto dall'art. 21, secondo comma, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, il quale decorre non già dalla data del versamento dell'imposta, ma dall'emanazione della circolare n. 52/E del 1999, con cui l'Amministrazione finanziaria, prendendo atto dell'orientamento consolidatosi in giurisprudenza, ha riconosciuto la natura tributaria dei contributi consortili, con la conseguente applicabilità agli aggi dell'esenzione prevista dall'art. 10 n. 5 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633”: invero detta pronuncia, ben lungi dal discostarsi dall’insegnamento tradizionale, lo conferma, precisandolo nel senso che “il valore meramente ricognitorio di diritti ed obblighi, normalmente ricollegabile all'interpretazione ministeriale, non esclude infatti la possibilità di attribuire, nella specie, valore determinante alla circolare, tenuto conto della posizione di soggezione del concessionario, che, in quanto vincolato al rispetto delle direttive ed istruzioni impartite dall'Amministrazione, non poteva discostarsi dalle circolari amministrative che fino a quel momento avevano negato il diritto al rimborso”. 3.2. La CTR ha fatto evidente mal governo dei superiori principi, a misura che ha riconnesso rilevanza, ai fini della decorrenza del termine biennale di decadenza stabilito dall’art. 21, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992 per la proposizione dell’istanza di rimborso, alla notifica, da parte del Comune di Palermo alla contribuente, della risposta dell’Amministrazione all’interpello dal primo proposto, essendo detta risposta priva di alcuna efficacia costitutiva del diritto al rimborso in capo alla seconda. 3.3. L’accoglimento del primo motivo, che comporta l’assorbimento del secondo, vota la sentenza impugnata all’annullamento e conseguente cassazione. 3.4. Ciò detto, è pacifico che, a fronte di fatture emesse nel 2004 (nn. 1 e 2) e nel 2009 (n. 1), per versamenti che la contribuente afferma effettuati tra il 2004 ed il 2009 con le rispettive liquidazioni periodiche, l’istanza di rimborso è stata presentata, tardivamente, solo il 7 settembre 2012., con conseguente inammissibilità della stessa. Pertanto, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, sussistono i presupposti affinché questa Suprema Corte decida la causa nel merito, rigettando il ricorso introduttivo del giudizio. 3.5. Dall’esito del giudizio consegue, in punto di spese, che, compensate quelle dei gradi di merito, la contribuente sia condannata a rifondere all’Agenzia quelle del grado di legittimità, liquidate, secondo tariffa, come in dispositivo. P.Q.M. Accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo. In relazione al motivo accolto, annulla e cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del giudizio. Compensa integralme