Cassazione n. 03604/2026

onunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 1321/2024 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso la sede dell’avvocatura comunale, in Roma, Via del Tempio di Giove n. 21, rappresentata e difesa dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] 2001 [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., elettivamente domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 16, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende -controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] n. 3784/2023, pubblicata il 22/6/2023. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/1/2026 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Con sentenza n. 3784/2023, pubblicata il 22/6/2023, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in accoglimento dell’appello della [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., ha annullato l’avviso di accertamento in rettifica n. 3276 emesso da [OSCURATO:PERSONA] per omesso pagamento di IMU relativa all’anno d’imposta 2015, per euro 174.526,86, oltre sanzione ed interessi, per un importo complessivo di euro 228.257,31 Avverso la sentenza propone ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA], mentre la [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] si costituisce mediante controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con un unico motivo di ricorso si denuncia il vizio di violazione o falsa applicazione dell’art. 2, comma 5 bis, d. l. n. 102/2013, nonché dell’art. 1, comma 769, legge n. 160/2019, con riferimento all’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., per aver il giudice di appello escluso che l’omissione della dichiarazione prevista dall’art. 2, comma 5 bis, cit. d. l. costituisca uno dei presupposti necessari per beneficiare dell’esenzione prevista dall’articolo 2. 1.1. La censura è fondata. 1.2. Ai sensi dell’art. 2, comma 2, d.l. 31 agosto 2013, n. 102 (Disposizioni urgenti in materia di IMU, di altra fiscalità immobiliare, di sostegno alle politiche abitative e di finanza locale, nonché di cassa integrazione guadagni e di trattamenti pensionistici), «a decorrere dal 1° gennaio 2014 sono esenti dall'imposta municipale propria i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati», mentre secondo l'art. 5 bis del medesimo articolo, «ai fini dell'applicazione dei benefici di cui al presente articolo, il soggetto passivo presenta, a pena di decadenza entro il termine ordinario per la presentazione delle dichiarazioni di variazione relative all'imposta municipale propria, apposita dichiarazione, utilizzando il modello ministeriale predisposto per la presentazione delle suddette dichiarazioni, con la quale attesta il possesso dei requisiti e indica gli identificativi catastali degli immobili ai quali il beneficio si applica». 1.3. Dalla lettura della disposizione normativa sopra indicata, quale costantemente interpretata da questa Corte, emerge che tale dichiarazione costituisce un requisito imprescindibile per godere dell'esenzione da IMU per i c.d. “immobili merce”. 1.4. Si tratta, cioè, di un preciso e specifico onere formale, espressamente previsto a pena di decadenza, che non può sostituito da altre forme di denunce o superato dalla circostanza che il Comune fosse a conoscenza aliunde dei fatti che comportano l'esenzione dal pagamento dell'imposta (in termini, Cass. 28806/2023, citato da più recente Cass.33849/2025; 5190/2022; 21465/2020). 1.5. D’altronde, il principio della decadenza da un beneficio fiscale in assenza del compimento di un onere di comunicazione espressamente previsto dalla legge è un principio generale del diritto tributario, come lo è quello secondo cui le norme che stabiliscono esenzioni o agevolazioni sono di stretta interpretazione ai sensi dell'art. 14 preleggi, sicché non vi è spazio per ricorrere al criterio analogico o all'interpretazione estensiva della norma oltre i casi e le condizioni dalle stesse espressamente considerati (Cass. 15407/2017; 4333/2016; 2925/2013; 5933/2013). 1.6. Quanto, poi, agli effetti della nuova disciplina prevista - con decorrenza dall’anno 2020 - per la dichiarazione (con particolare riguardo all’eliminazione della espressa comminatoria della decadenza dall’esenzione) dall’art. 1, comma 769, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, questa non può ritenersi applicabile per l'anno di imposta oggetto del giudizio (2015), neppure invocando il principio cd. del favor rei previsto dall’art. 3, comma, 3, d.lgs. n. 472 del 1997 (secondo cui "se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo"), il quale si applica solo alle sanzioni e non comporta una generale retroattività delle norme tributarie più favorevoli al reo, anche tenuto conto che si tratta di disposizione di carattere innovativo e non interpretativo (cfr. Cass.28806/2023; 12226/2023). 1.7. Pertanto, poiché l’art. 2, comma 5 bis, d.l. 31 agosto 2013, n. 102 non introduce una sanzione amministrativa a carico del contribuente, ma si limita a richiedere, tra i presupposti dell’esenzione, anche la presentazione della suddetta dichiarazione, deve escludersi l’applicabilità retroattiva della norma sopravvenuta, ai sensi dell’art. 3, comma, 3, d.lgs. n. 472 del 1997. 1.8. Ad ogni modo, è decisiva la considerazione che l’ art. 1, comma 769, della legge n. 160 del 2019 (c.d. legge di Bilancio 2020) non ha abrogato il summenzionato comma 5-bis dell’art. 2 del d.l. n. 102 del 2013, limitandosi a stabilire che "i soggetti passivi, ad eccezione di quelli di cui al comma 759, lett. g), devono presentare la dichiarazione o, in alternativa, trasmetterla in via telematica secondo le modalità approvate con apposito decreto del Ministero dell'economia e delle finanze, sentita l'Associazione nazionale dei comuni italiani (ANCI), entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell'imposta. La dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi, sempre che non si verifichino modificazioni dei dati ed elementi dichiarati cui consegua un diverso ammontare dell'imposta dovuta. Con il predetto decreto sono altresì disciplinati i casi in cui deve essere presentata la dichiarazione. Restano ferme le dichiarazioni presentate ai fini dell'IMU e del tributo per i servizi indivisibili, in quanto compatibili. Nelle more dell'entrata in vigore del decreto di cui al primo periodo, i contribuenti continuano ad utilizzare il modello di dichiarazione di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 30 ottobre 2012, pubblicato nella G.U. n. 258 del 5 novembre 2012. In ogni caso, ai fini dell'applicazione dei benefici di cui al comma 741, lett. c), nn. 3) e 5), e al comma 751, terzo periodo, il soggetto passivo attesta nel modello di dichiarazione il possesso dei requisiti prescritti dalle norme". 1.9. Alla stregua della disciplina applicabile al caso di specie, dunque, l'esenzione da IMU per i fabbricati-merce presuppone la necessaria presentazione della dichiarazione (Cass. 33849/2025, cit.; 5190/2022, cit.). 1.10. Ebbene, a tali norme ed ai richiamati principi non si è conformata la sentenza impugnata, laddove ha ritenuto che alla contribuente spettasse l’esenzione dall’imposta nonostante l’omessa presentazione della dichiarazione prevista dall’art. 2, comma 5 bis, d.l. 31 agosto 2013, n. 102. 1.11. Il ricorso va, quindi, accolto e sentenza impugnata cassata. 1.12. Non occorrendo ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell'art. 384, secondo comma, ultima parte, cod. proc. civ., con il rigetto del ricorso originario della contribuente. 2. La regolazione delle spese giudiziali, da liquidarsi in dispositivo, segue la soccombenza. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l'originario ricorso della contribuente; condanna la controricorrente alla rifusione, in favore della ricorrente, delle spese giudiziali, liquidate per il primo grado in euro 7.000,00, per l’appello in euro 7.500,00 e per il presente giudizio di legittimità in euro 6.000,00, oltre rimborso spese generali, iva e cpa come pe