Cassazione n. 14600/2026

1/A;– ricorrenti –Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026ControAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap-presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilioeletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12;– controricorrente –nonchéDONNARUMMA ANTONIO;– intimato–avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Cam-pania n. 5829/20/18 depositata in data 15 giugno 2018 e che non ri-sulta notificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 10 marzo 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza della Commissione tributaria regionale della Campanian. 9271/16/18 veniva parzialmente accolto l’appello propostodall’Agenzia delle entrate avverso la sentenza della Commissione tri-butaria provinciale di Napoli n. 806/13/2017 con la quale era stato ri-gettato il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], quali ex soci dellaG.D. [OSCURATO:PERSONA], società di cui [OSCURATO:PERSONA] era stato anche liquidatore,avverso l’avviso di accertamento n. TF506AA01923 per IVA e altro re-lativamente al periodo di imposta 2012 in relazione ad operazioni con-testate come soggettivamente inesistenti e connesse sanzioni sullabase di p.v.c..2. Il giudice di prime cure, ritenuta adeguata la motivazione dell’avviso,confermava le riprese. La decisione veniva sostanzialmente condivisaNumero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026dal giudice d’appello che, tuttavia, annullava le sanzioni, ritenute nontrasmissibili ai soci.3. Avverso la sentenza d’appello la G.D. [OSCURATO:PERSONA], cessata in data[OSCURATO:DATA_NASCITA], e [OSCURATO:PERSONA], quale ex liquidatore ed ex socioe successore, hanno proposto ricorso per Cassazione, affidato a duemotivi, cui replica l’Agenzia con controricorso, mentre [OSCURATO:PERSONA] è rimasto intimato.4. Parte ricorrente deposita memoria ex art.380-bis.1. cod. proc. civ.in cui il difensore si dichiara antistatario e propone istanza di tratta-zione del ricorso in pubblica udienza.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Anteriormente alla disamina delle singole censure, va esaminata laquestione sollevata nella memoria illustrativa, in cui parte ricorrentededuce che la società [OSCURATO:SOCIETA]. è cessata in data 31.12.2012ed è stata cancellata dal Registro delle imprese in data 17.06.2013,con conseguente estinzione ai sensi dell'art. 2495 cod. civ. L'avviso diaccertamento alla base del presente processo è stato notificato in data18 giugno 2015, due anni dopo l'estinzione dell'ente e la notifica, indi-rizzata alla società ormai estinta, è stata ricevuta da [OSCURATO:PERSONA] quale liquidatore.La disciplina della "ultrattività quinquennale" della società ai fini fiscali,di cui all'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175/2014, non sarebbe appli-cabile al caso di specie perché la norma non ha efficacia retroattiva esi applica solo alle estinzioni societarie avvenute dopo la sua entrata invigore.Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026Troverebbe, piuttosto, applicazione l'art. 7-sexies della Legge n.212/2000 (Statuto dei Diritti del Contribuente), secondo il quale è ine-sistente la notificazione degli atti impositivi o della riscossione priva deisuoi elementi essenziali ovvero effettuata nei confronti di soggetti giu-ridicamente inesistenti, totalmente privi di collegamento con il desti-natario o estinti.La notifica inesistente è un vizio insanabile, continua parte ricorrente,e non produce alcun effetto giuridico (quod nullum est, nullum produciteffectum) né può essere sanato dalla costituzione in giudizio del desti-natario. Non può soccorrere, nel caso di specie, il fenomeno successo-rio che si instaura tra la società estinta e i soci. Sebbene tale fenomenoconsenta all'Amministrazione di agire nei confronti dei soci per i debitisociali, la giurisprudenza ha chiarito che la notifica dell'atto impositivo,seppur intestato alla società, deve essere validamente indirizzata aisoci in quanto successori (v. Cass. n. 23209 del 2024).2. Va pregiudizialmente rigettata la richiesta di trattazione della causain pubblica udienza formulata in memoria. In adesione all’indirizzo giàespresso dalle Sezioni Unite di questa Corte, il collegio giudicante benpuò escludere, nell’esercizio di una valutazione discrezionale, la ricor-renza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza, qualora iprincipi applicabili siano consolidati (Cass. Sez. U. n. 14437 del05/06/2018) e non si verta in ipotesi di decisioni aventi particolare ri-levanza nomofilattica (Cass. Sez. U. n. 8093 del 23/04/2020) e, nelcaso di specie, sia pure con i necessari adattamenti, vi sono delle indi-cazioni che provengono anche dalla giurisprudenza della Sezione sullaquestione.3. Premesso che l'invocato art. 7-sexies della Legge n. 212/2000 nonpuò trovare applicazione nella presente fattispecie poiché è entrato inNumero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026vigore il 18 gennaio 2024, il Collegio osserva che la sentenza impu-gnata accerta che l’avviso di accertamento è stato notificato, oltre chealla società in persona del liquidatore, ai due Donnarumma quali exsoci.Orbene, la giurisprudenza della Corte (v. Cass. n. 22820 del 2025) harecentemente ricordato che «la cancellazione, anche volontaria, dellasocietà dal registro delle imprese e la sua estinzione, è regolamentatadall’art. 2495 cod. civ., tale norma, ratione temporis vigente, preve-deva che “Approvato il bilancio finale di liquidazione, i liquidatori de-vono chiedere la cancellazione della società dal registro delle imprese.ditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei con-fronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse inbase al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, seil mancato pagamento è dipeso da colpa di questi. La domanda, seproposta entro un anno dalla cancellazione, può essere notificatapresso l'ultima sede della società”. Successivamente, l’art. 28, comma4, del d.lgs. 21 novembre 2014, n. 175, che della norma del codicecostituisce una integrazione nei limiti della sua area applicativa, haprescritto che “ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liqui-dazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contri-buti, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui a quest’articoloha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Re-gistro delle imprese”. In ordine all’applicazione temporale della disci-plina sul differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione della so-cietà (…) questa Corte ha chiarito che essa opera nei confronti dell'Am-ministrazione finanziaria, nonché degli altri enti creditori o di riscos-sione indicati, limitatamente a tributi o contributi. Ciò, tuttavia, afferi-sce esclusivamente alle ipotesi nelle quali la richiesta di cancellazioneNumero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026della società dal registro delle imprese, che costituisce presupposto ditale differimento, sia stata presentata nella vigenza della disposizione,e pertanto a partire dal 13 dicembre 2014. La norma infatti reca dispo-sizioni di natura sostanziale sulla capacità della società cancellata dalregistro delle imprese e non ha pertanto efficacia retroattiva (Cass., 2aprile 2015, n. 6743; 21 febbraio 2020, n. 4536; 27 dicembre 2024,n. 34549).».4. [OSCURATO:PERSONA] osserva che, sulla base della prospettazione di parte ri-corrente, al momento della notifica dell’avviso in data 18 giugno 2015nelle mani dell’ex liquidatore la società (cessata in data 31.12.2012,cfr. p.3 ricorso) era estinta da oltre due anni a decorrere dal17.06.2013, data di cancellazione dal registro delle imprese e, in rela-zione a tali circostanze di fatto, rileva che la richiesta di cancellazionedella società dal registro delle imprese, la quale costituisce il presup-posto di tale differimento, sia stata presentata nella vigenza della di-sposizione e, pertanto, a partire dal 13 dicembre 2014 (cfr. Cass. n.22820 del 2025 cit.).Inoltre, con riferimento a quanto sostenuto nella memoria, laddove siafferma che la notifica dell’avviso di accertamento è inesistente perchéfatta a “soggetto” non più esistente, è stato condivisibilmente stabilito,in tema di accertamento tributario, che la cancellazione di una societàdi capitali dal registro delle imprese anteriormente al 13/12/2014, datadi entrata in vigore dell'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014(norma che non ha valenza interpretativa, neppure implicita, e, quindi,priva di efficacia retroattiva), determina l'estinzione dell'ente e la ces-sazione della sua capacità processuale ad agire e a essere convenutain giudizio in persona del liquidatore e tale difetto è rilevabile d'ufficioanche in sede di legittimità (v. Cass. n. 13862 del 2025 che ha dispostoNumero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata). Dunque, il fattorilevante alla stregua del quale valutare l’applicazione non retroattivadella norma è l’estinzione, con conseguente difetto di legittimazionepassiva ab origine della estinta società in persona dell’ex liquidatore.5. I soci sono stati parti di primo e secondo grado e hanno legittima-zione quali successori, come loro stessi affermano, anche se l’avviso diaccertamento non era diretto nei loro confronti (ex art. 36 del d.P.R.n. 600 del 1973). Secondo l’insegnamento delle Sezioni Unite (Cass.Sez. U. 3625 del 2025), dopo l'estinzione di una società per cancella-zione, i soci rispondono dei debiti tributari della società estinta solo neilimiti di quanto percepito in base al bilancio finale di liquidazione (art.2495 cod. civ.), non essendovi responsabilità automatica, la situazionedecisa dalle Sezioni unite riguarda una successione per estinzione ma-turata nel corso del processo. I soci sono perciò successori e hannotempestivamente intrapreso l’iniziativa impugnando l’avviso, anche senon era diretto nei loro confronti (ex art. 36 del d.P.R. n. 600 del 1973).6. In conclusione, pronunciando sul ricorso proposto dalla società inpersona del suo ex liquidatore, la sentenza impugnata va cassata senzarinvio, perché la causa non poteva essere iniziata.Le spese di lite tra la società e le parti sono compensate.Sempre con riferimento alla posizione della società va applicato anchenella fattispecie il principio di diritto secondo il quale il raddoppio delcontributo unificato contemplato dall’art. 13, comma 1- quater, d.P.R.n. 115 del 2002, trova applicazione anche nel caso di cassazione senzarinvio ex art.382, comma 3, cod. proc. civ., in esito a ricorso propostodalla parte privata, perché la “causa non poteva essere proposta”, dalmomento che la sentenza impugnata viene meno, ma solo perché ilNumero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026ricorrente introduttivo ha avuto doppiamente torto e l’intero giudizio siè rivelato del tutto superfluo (cfr. Cass. n.32146 del 2025).7. Venendo, quindi, alla posizione di [OSCURATO:PERSONA], quale ri-corrente nella qualità di ex socio e successore della [OSCURATO:SOCIETA].,con il primo motivo di ricorso si deduce la violazione dell'obbligo dimotivazione ex artt. 42 d.P.R. 600/73, 56 d.P.R. 633/72, 7 L.212/2000). Il ricorso censura la sentenza della CTR per aver ritenutolegittimo un avviso di accertamento fondato per relationem su atti maiallegati, né riprodotti nel loro contenuto essenziale, quali il PVC redattonei confronti della terza società "[OSCURATO:PERSONA] S.r.l." e la "do-cumentazione pervenuta grazie all'assistenza degli Organi CollateraliEsteri".8. Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infon-datezza.8.1. Sotto il primo profilo, va considerato che nel caso di specie si vertenell’ipotesi di prospettazione da parte dei ricorrenti di un’inferenza pro-babilistica degli elementi presuntivi individuati dal giudice di merito traquelli emergenti dagli atti processuali, semplicemente diversa da quellaritenuta in sentenza e senza che neppure sia stata fornita dai ricorrentiuna qualche ragionevole spiegazione delle ragioni per le quali i giudicidi appello abbiano esorbitato dai paradigmi dell’art. 2729 cod. civ., es-sendosi gli stessi limitati a dedurre, peraltro in maniera generica, senzaalcun riferimento concreto ai fatti emergenti ex actis, che detti elementipresuntivi sono privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanzaai fini della inferenza da essi della conseguenza ignota.Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/2026Il motivo in esame, pertanto, si risolve in un’inammissibile richiesta dirivalutazione del giudizio di merito non consentito al Giudice di legitti-mità, alla stregua di Cass. n. 4657/2024, in motivazione (p. 11.2), cherichiama Cass. Sez. U. n. 1785/2018; nonché Cass. n. 22366/2021.8.2. In ogni caso, funditus, va data continuità anche in questa sede alprincipio di diritto (cfr. Cass. n. 36852 del 2022) secondo il quale, intema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali,il diritto di accesso alle informazioni sottostanti l'emissione dell'attoimpugnato può essere esercitato solo se e nella misura in cui sia stru-mentale all'esercizio del diritto di difesa.Questo può dirsi violato ove il contribuente illustri come e in che terminila tempestiva ostensione degli elementi di fatto a lui favorevoli, e noncontenuti negli atti impositivi impugnati, avrebbe potuto influenzarel'esito dell'accertamento nei propri confronti.Perciò, è vero che l'obbligo di motivazione non è finalizzato a consentireuna generica comprensione, ma a garantire il pieno ed effettivo eser-cizio del diritto di difesa (art. 24 Cost.), mettendo il contribuente incondizione di conoscere i presupposti di fatto e di diritto della pretesasu quanto necessario per esercitare pienamente il diritto di difesa, maparte ricorrente non ha spiegato in modo specifico in cosa si sarebbeconcretato la sua presunta compressione del diritto suddetto.9. Con il secondo motivo di ricorso si prospetta la violazione dellenorme sull'onere della prova e sulle presunzioni ex artt. 19 d.P.R.633/72, 2697, 2727, 2729 cod. civ., perché la CTR ha ritenuto assoltol'onere probatorio dell'Ufficio sulla base di "molteplici presunzioni graviprecise e concordanti", ma avrebbe errato nell'applicazione delle normeche disciplinano la prova presuntiva.Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/202610. Il motivo è infondato.Nel processo tributario il ricorso alle presunzioni semplici, ossia gravi,precise e concordanti, è la regola, salvo non valgano per legge regolespecifiche in relazione alla singola tipologia di accertamento, ed è pa-cifico il fatto che l’Amministrazione ha contestato alla contribuentel’indebita detrazione dell’IVA in relazione a determinate operazioni ri-tenute soggettivamente inesistenti.Ciò premesso, in punto di onere della prova in caso di riprese peroperazioni contestate come soggettivamente inesistenti, va rammen-tato che, in tema di IVA come pure di imposte dirette, l'Amministra-zione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frodecarosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del for-nitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazionesi inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in viapresuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contri-buente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinariadiligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostan-ziale inesistenza del contraente.Ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul con-tribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coin-volto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza mas-sima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevo-lezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso con-creto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabi-lità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita dellemerci o dei servizi (Cass. Sez. 5, sentenza n. 9851 del 20/04/2018;conforme Sez. 5, ordinanza n. 27555 del 30/10/2018).Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/202611. Orbene, è molto articolato l’accertamento da parte del giudicedella qualità di cartiere della dante causa [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.,desunta da elementi probatori di grande peso (capitale sociale ridotto,assenza di dipendenti, ecc.) idonei a fondare presunzioni gravi, pre-cise e concordanti, come pure della consapevolezza della frode daparte della [OSCURATO:SOCIETA]., desunto in primis dalla «insistita reitera-zione del meccanismo dell’operazion (ripetuto per 122 volte e per no-tevolissimi importi)», come si legge a pag.3 della sentenza.Erra la ricorrente a ritenere che la CTR ha omesso di valutare gli ele-menti probatori contrari offerti dalla contribuente quali la regolaritàcontabile, pagamenti tracciati, documentazione commerciale, perchétrattasi di elementi irrilevanti secondo i principi di diritto sopra richia-mati, perché facilmente falsificabili e retrovertibili, tipicamente posti inessere in caso di frode per mascherare l’evasione fiscale.Va rammentato il corretto procedimento logico che il giudice di meritodeve seguire nella valutazione degli indizi ai fini della disamina dellafondatezza delle riprese: la gravità, precisione e concordanza richiestidalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizionon atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficienteda solo), sebbene preceduto dalla considerazione di ognuno per indivi-duare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in uncontesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo traevigore dall'altro in vicendevole completamento (Cass. n. 12002 del2017; Cass. n. 5374 del 2017). Ciò che rileva è che dalla valutazionecomplessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presun-zione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto delcontribuente a fornire la prova contraria. Il giudice si è attenuto nellavalutazione della prova a tale principio di diritto, cui va data continuitàanche nella presente fattispecie.Numero registro generale 2711/2019Numero sezionale 2206/2026Numero di raccolta generale 14600/2026Data pubblicazione 17/05/202612. Il ricorso del socio dev’essere in ultima analisi rigettato e le spesedi lite liquidate in favore dell’Agenzia costituita nella misura indicata indispositivo. P.Q.MLa Corte:pronunciando sul ricorso, cassa la sentenza impugnata senza rinvio li-mitatamente alla posizione della società [OSCURATO:SOCIETA]. in personadell’ex liquidatore, perché la causa non poteva essere iniziata e com-pensa le spese tra le parti;rigetta il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] e lo condanna alla rifusionedelle spese di lite in favore dell’Agenzia delle entrate, liquidate in euro18.000 per compensi, oltre spese prenotate a debito.Dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore importoa titolo di contributo unificato pari a quello per il ricorso, a norma dellostesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 marzo 2026Il PresidenteLucio Luciotti