Cassazione n. 01539/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.280/2023 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA](c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] -controricorrente- AGENZIA DELLE ENTRATE- RISCOSSIONE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA] ) -intimata- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo gradodel Lazio, n. 2227/2022 , depositata il 17/5/2022 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9/1/2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.[OSCURATO:PERSONA] rivestiva la qualifica di Responsabile dell’assistenza fiscale (RAF) del [OSCURATO:PERSONA] srl di Roma. Esercitando tale funzione, aveva apposto il “visto di conformità” dei dati del Modello 730/2015, per l’anno di imposta 2014, di un contribuente che risiedeva in Provincia di Brescia. Eseguito il controllo formale della dichiarazione del contribuente ex art. 36 - ter d.lgs. n. 600 del 1973, l’Agenzia delle entrate, DP di Brescia , ravvisava un’infedeltà nell’apposizione del visto di conformità con riferimento a spese sanitarie eseguite all’esteroe, in forza dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997, formava il ruolo reso esecutivo nei confronti del RAF, chiamandolo a rispondere dei tributi, delle sanzioni e degli interessi riferibili al contribuente. L’Agen zia delle e ntrate - Riscossione, Agente della riscossione per la Provincia di Roma,competente per il domicilio fiscale del Romagnoli, residente in Roma, gli notificava una cartella di pagamento. Romagnoli proponeva ricorso avanti alla CTP di Roma nei confronti sia della dell’Agenzia delle entrate, DP di Brescia, chedell'Agenzia delle entrate - Riscossione . 2.Nel giudizio di primo grado si costituiva solo l’Agenzia delle entrate. Con la sentenza n. 7478/2020, la CTP di Roma accoglieva il ricorso. Respinta l’eccezione d’incompetenza per territorio dell’Agenzia in quanto era stata impugnata, per vizi propri, anche la cartella di pagamento dell’Agenzia delle entrate –Riscossione, la CTP riteneva che la cartella dovesse essere annullata perché la contestazione, l’irrogazione delle sanzionie la formazione del ruolo erano di competenzaex art. 39 d.lgs. n. 241 del 1 997 della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio per il domicilio fiscale del RAF e non della [OSCURATO:PERSONA]. 3.Con la sentenza n. 2227/2022 la CGT di secondo grado del Lazio rigettava l’appello. Evidenziava che la circolare n. 11 del 19/2/2018 sul quesito riguardante il controllo dell’attività svolta dagli intermediari che svolgano la propria attività in Regioni diverse dal loro domicilio fiscale, ha risposto che l’attività svolta dagli intermediari si configura come “propedeutica allesuccessive fasi di contestazione ed irrogazione, fasi che il novellatoarticolo 39, comma 2, del d.lgs. n. 241 del 1997 riserva alla Direzione regionale competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore”. Il trasgressore aveva la residenza fiscale in Roma. 4.L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. Il contribuente ha resistito con controricorso e formulato un motivo di ricorso incidentale condizionato. 5.Con il deposito dell’ atto d’integrazione del contraddittorio 10 marzo 2023l’Agenzia delle entrate ha documentato di aver notificato il ricorso all’Agenzia delle entrate – Riscossione il 13 marzo 2023 . L’Agenzia delle Entrate –Riscossione è rimasta intimata. 6.La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. 7. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articolo il controricorrente hadepositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Si esamina pregiudizialmente il motivo relativo alla competenza per territorio del giudice. Con il secondo motivo del ricorso principale l’Agenzia lamenta con riferimento all’art. 360, primo comma, num.4 c.p.c. l’erronea individuazione del giudice territorialmente competente perché in entrambi i gradi di merito l’Ufficio aveva eccepito che giudice competente fosse la CTP di Brescia. Il ruolo è stato formato dall’Ufficio della [OSCURATO:PERSONA] di Brescia e trovano applicazione i principi affermati dalla sentenza della Corte costituzionale n. 44 del 2016. 2.Il motivo deve essere rigettato. Il ruolo è stato formato dall’Agenzia delle entrate, DP di Brescia. La cartella di pagamento impugnata è stata emessa e notificata nei confronti di un contribuente con domicilio fiscale in Roma dall’Agenzia delle Entrate -Riscossione di Roma. 2.1 L’art. 4, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992 stabilisce: «Le corti di giustizia tributaria di primo grado) sono competenti per le controversie proposte nei confronti degli enti impositori, degli agenti della riscossione e dei soggetti iscritti all'albo di cui all'articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, che hanno sede nella loro circoscrizione […]». L’Agenzia delle entrate pone a fondamento della competenza della CGT di Brescia la sentenza della Corte costituzionale n. 44 del 2016.Pur pronunciandosi in un caso in cui veniva in rilievo l’art. 4 comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992 nel testo vigente anteriormente alla sua sostituzione operata dall'art. 9, comma 1, lettera b), del d.lgs. n. 156 del 2015, la Corte ha dichiarato l’illegittimità dell’art. 4, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992 anche n el testo vigentea seguito della sostituzione, nella parte in cui prevede che per le controversie proposte nei confronti dei soggetti iscritti nell'albo di cui all'art. 53 del decreto legislativon. 446 del 1997 (albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare attività di liquidazione e di accertamento dei tributi e quelle di riscossione dei tributi e di altre entrate delle province e dei comuni) è competente la commissione tributaria provinciale nella cui circoscrizione i medesimi soggetti hanno sede, anziché quella nella cui circoscrizione ha sede l'ente locale impositore. La Corte costituzionale ha ravvisato un impedimento all’esercizio del diritto di difesa nel fatto che l'ente locale non incontrialcuna limitazione di carattere geografico-spaziale nell'individuazione del terzo cui affidare il servizio di accertamento e riscossione dei propri tributi. L'art. 52, comma 5, lettera c),d.lgs. n. 446 del 1997 precisa che l'individuazione, da parte dell'ente locale, del concessionario del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delle altre entrate, determinante ai fini del radicamento della competenza, «non deve comportare oneri aggiuntivi per il contribuente». 2.2 Al di fuori da tale caso, quando non vengono in rilievo tributi locali e l’agente della riscossione appartenga a circoscrizione diversa da quella dell’ente impositore, se il contribuente impugni un atto dell’agente della riscossione, giudice territorialmente competente è la Corte di Giustizia Tributarianella cui circoscrizione ricade la sede dell'Agente del servizio di riscossione, pure se non coincidente con quella in cui ha sede l'Ufficio tributario che ha formato il ruolo. Il combinato disposto degli artt. 19, comma 1, lett. d), e comma 3, e 21, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992, considerando ruolo e cartella esattoriale in modo unitario ed impugnabili congiuntamente, esclude, da un lato, il frazionamento delle cause tra giudici diversi e, dall'altro, la rimessione al ricorrente della scelta del giudice territorialmente competente da adire (Cass. 15829/2016 e Cass.20671/2014). Successivamente alla pronuncia d’incostituzionalità, questa Corte ha affermato che la natura recuperatoria dell’impugnazione dell’atto dell’agente della riscossione, volto a sindacare, nei limiti in cui sia consentito eventualmente anche l’atto presupposto, non influisce sulle regole di determinazione della competenza territoriale del giudice tributario, il quale è investito dell'impugnazione dell'atto notificato e, unitamente a questo, di quelli precedentemente adottati autonomamente impugnabili ma non notificati, anche nell'ipotesi in cui questi ultimi siano stati formati da enti impositori aventi sede in altra circoscrizione. Nella riscossione coattiva dei tributi (non locali) disciplinata dal d.P.R. n. 602 del 1973 (cosiddetta "riscossione mediante ruolo"), l'attribuzione della competenza territoriale alle commissioni tributarie provinciali secondo il criterio della sede dell'agente della riscossionenon rischia di produrre conseguenze negative nel caso in cui l’ente impositore abbia sede lontano dal domicilio del contribuente. È prevista la formazione di ruoli distinti per ciascuno degli ambiti territoriali in cui gli agenti operano, l’iscrizione in ciascun ruolo delle somme dovute dai contribuenti che hanno il domicilio fiscale e che il concessionario, a cui è consegnato il ruolo, qualora l’attività vada eseguita in altro ambito territoriale, deleghi il concessionario nel cui ambito territoriale deve procedere (Cass. 28064/2019 e Cass. 4115/023). Nel caso in esame applicare il dictum della Corte costituzionale porterebbe paradossalmente a effetti opposti a quelli che hanno giustificato la pronuncia d’incostituzionalità perché costringerebbe un contribuente con domicilio fiscale in Roma a impugnare la cartella avanti a una CGT geograficamente lontana dal proprio domicilio. 3. Con il primo motivo del ricorso principale l’Agenzia delle entrate deduce la violazione dell’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997 e dell’art. 31, comma 2, d.P.R. n.600 del 1973, con riferimento all’art. 360, primo comma, n um . 3 c.p.c. per l’erronea individuazione dell’Ufficio competente all’iscrizione a ruolo delle somme dovute. L’art. 26 del citato d.m. n. 164 del 1999 stabilisce che l’esito del controllo è comunicato in via telematica al centro di assistenza fiscale e al responsabile dell’assistenza fiscale o al professionista, con l’indicazione dei motivi che hanno dato luogo alla rettifica dei dati contenuti nella dichiarazionementre l’art. 39, comma 1, lett. a ) , del medesimo decreto specifica che costituiscono titolo per la riscossione mediante ruolo di cui al d.P.R. n. 602 del 1973le comunicazioni con le quali sono richieste le somme derivanti dagli esiti del controllo formale. La competenza per l’effettuazione del controllo nei confronti dei RAF (e CAF) e dei professionisti è individuata, ai sensi dell’art. 31, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973, nell’Ufficio nella cui circoscrizione è il domicilio fiscale del contribuente. Nel caso in esame non era stato emesso alcun atto formale di contestazione per l’irrogazione di sanzioni, ex art. 16 del d.lgs. n. 472del 1997, avendo il recupero avuto a oggetto un importo avente natura risarcitoria. 4. Il primo motivo d el ricorso principale sulla competenza verticale dell’Ufficio dell’Amministrazione finanziaria è infondato. 4.1 L’art. 31, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973 sul controllo delle dichiarazioni dei redditi stabilisce: «La competenza spetta all’ufficio distrettuale nella cui circoscrizione è il soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata». L’art. 39 , comma 1, lett. a ) , d.lgs. 241 del 1997, ratione temporis applicabile, nel testo risultante a seguito delle modifiche apportate dall'art. 6, comma 1, d.lgs. n. 175 del 2014, prevedeva: «ai soggetti indicati nell'Art. 35 che rilasciano il visto di conformità, ovvero l'asseverazione, infedele si applica, la sanzione amministrativa da euro 258 ad euro 2.582. Salvo il caso di presentazione di dichiarazione rettificativa, se il visto infedele è relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164, i soggetti indicati nell'articolo 35 sono tenuti nei confronti dello Stato o del diverso ente impositore al pagamento di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente ai sensi dell'articolo 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sempre che il visto infedele non sia stato indotto dalla condotta dolosa o gravemente colposa del contribuente. Costituiscono titolo per la riscossione mediante ruolo di cui al decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, le comunicazioni con le quali sono richieste le somme di cui al periodo precedente […]».Il secondo comma precisava: «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente Art. e dell’Art. 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia. L’atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di riferimento e, fino al compimento dei termini di decadenza, può essere integrato o modificato dalla medesima direzione regionale […]». 4.2 La ricorrente ritiene a) che la competenza dell’Ufficio sia individuata dall’art. 31, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973; b)che non sia applicabile l’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997 perché non era stato emesso alcun atto di formale contestazione e irrogazione delle sanzioni, avendo il recupero natura risarcitoria; c)che l’art. 39 disciplinasse due distinti procedimenti: nel caso di apposizione di visto infedele su Modello 730, veniva recuperata una somma pari ad imposta, interessi e sanzioni; intutte le altre ipotesi di visto infedele, veniva irrogata una sanzione amministrativa. Deve darsi continuità al principio secondo cui: «la responsabilità - prevista dall’art. 39, co. 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241/1997, vigente ratione temporis- dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l'asseverazione infedeli relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'art. 13 d.m. n. 164/1999,ha una funzione anche punitiva e, ex art. 39, co.2, d.lgs. n. 241/1997, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti,di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell'Agenzia delle entrate individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione»(Cass. 11660/2024). Il principio è già stato ribadito in plurime successive decisioni ( Cass. 30992/2025 , Cass. 29582/2025, Cass. 28304/2025, Cass. 28298/2025, Cass.19908/2025, Cass. n. 14745/2024 , Cass. n. 14699/2024 , Cass. n. 14578/2024, Cass. n. 11818/2024 , Cass. n. 11806/2024 , Cass. n. 11799/2024e Cass. n. 11790/2024 ) . Prima delle modifiche apportate all’art. 39, comma 1, lett. a),d.lgs. n. 241 del 1997, dall’art. 6 d.lgs. n. 175 del 2014, non si erano poste particolari questioni sull’Ufficio che doveva procedere la contestazione, individuato nelle direzioni regionali dell’Agenzia, perché il primo comma prevedeva che al soggetto che rilasciava il visto di conformità si applicava una sanzione amministrativa da euro 258,00ad euro 2.582,00 e il secondo comma specificava l’autorità competente a contestare e irrogare la sanzione(circolare n. 52/E del 27/9/2007). La questionesull’eventuale competenza della DP è sorta perché con la modifica del primo comma è stato aggiunto : « Salvo il caso di presentazione di dichiarazione rettificativa, se il visto infedele è relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164, i soggetti indicati nell'articolo 35 sono tenuti nei confronti dello Stato o del diverso ente impositore al pagamento di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente [ … ] » . È stato però evidenziato: - che la speciale competenza della direzione regionale territorialmente competente rispetto al domicilio fiscale del trasgressore è stata introdotta dal legislatore nonostante siano gli uffici territoriali a controllare le dichiarazioni dei contribuenti e si giustifica, coerentemente con quanto disposto dal d.m. Finanze 12/7/1999, per l’accentramento sulla direzione regionale delle entrate dei poteri dicontrollo sui soggetti deputati a rilasciare il visto di conformità; - che l’illecito consistente nel rilascio di un visto infedele , rispetto al quale il secondo comma prevede la competenza della direzione regionale, è rimasto il medesimo anche dopo la novella apportata dall’art. 6 d.lgs. n. 175 del 2014; - che il fatto che sia stato anche aggiunto che costituiscono titolo per la riscossione mediante ruolo di cui al d.P.R. n. 602 del 1973 le comunicazioni,con le quali sono richieste le somme, non configura uno speciale iter procedurale che esclude l’applicabilità del secondo comma perché, per l’espresso dettato del comma 1-bis, le disposizioni del d.lgs. n. 472 del 1997 si applicano nei limiti della compatibilità; - che le somme poste a carico del trasgressore si ricollegano direttamente alla violazione commessa e hanno quantomeno una concorrente funzione di deterrenza e sanzionatoriae non meramente risarcitoria. 5.Con il motivo di ricorso incidentale condizionato, così rubricato: «Violazione dell’art. 112 c.p.c. Nullità della sentenza e/o del procedimento. Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ. (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.)»,il contribuente eccepisce che il giudice non si è pronunciato sull’eccezione di giudicato in relazione al fatto che plurime sentenze definitive della C.T.P. di Roma, riguardanti giudizi intercorsi tra le stesse parti, hanno ritenuto nulli gli atti impugnati, in quanto il ruolo era stato formato da soggetto incompetente anziché dalla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio competente in ragionedel domicilio fiscale del RAF. 6.Per effetto del rigetto di entrambi i motivi del ricorso principale il motivo di ricorso incidentale condizionatorimane assorbito . 7.La novità della questione al momento della proposizione del ricorso e la formazione del richiamato orientamento di legittimità solo in epoca successiva costituisce grave ed eccezionale motivo idoneo a giustificare la compensazione delle spese del giudizio di legittimità. 8.Poiché risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere ammi