Cassazione n. 08754/2023

nunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 31439-2018 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del Sindaco pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA, presso lo studio dell’Avvocato [OSCURATO:PERSONA], che lo rappresenta e difende assieme all’Avvocato [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale in calce al ricorso -ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, presso lo studio dell’Avvocato [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’Avvocato [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale estesa in calce al controricorso –controricorrente e ricorrente incidentale– avverso la sentenza n. 537/2018 della [OSCURATO:PERSONA] del PIEMONTE, depositata il 21/3/2018, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata - tenutasi in modalità da remoto previo decreto d i autorizzazione del Presidente del Collegio - del 16/3/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA].ssa [OSCURATO:PERSONA] DELL'[OSCURATO:PERSONA] la [OSCURATO:PERSONA] del Piemonte, con la sentenza indicata in epigrafe, accoglieva parzialmente l'appello di [OSCURATO:PERSONA] S.r.L. avverso la pronuncia n. 115/2017 della [OSCURATO:PERSONA] di Torino con cui era stato respinto il ricorso proposto avverso avviso di pagamento TARI 2015 emesso dal Comune di [OSCURATO:PERSONA]; avverso la pronuncia della [OSCURATO:PERSONA] il Comune propone ricorso per cassazione, affidato a tre motivi ed illustrato da memoriadifensiva; la società contribuente resiste con controricorso e propone ricorso incidentale affidato ad unico motivo [OSCURATO:PERSONA] 1.1. con il primo motivo il Comune denuncia violazione di norme di diritto (art. 2909 c.c.) e lamenta che la [OSCURATO:PERSONA] abbia erroneamente disatteso l’eccezione del Comune relativa all’esistenza di un giudicato esterno, tra le stesse parti, in materia di imponibilità TARSU dei locali oggetto di causa, con riguardo alla sentenza n. 135/03/2011, emessa dalla [OSCURATO:PERSONA] di Torino in relazione alla TARSU dovuta per le annualità 2009 e 2010; 1.2. la censura è inammissibile; 1.3. la parte ricorrente lamenta l'omessa valutazione da parte della [OSCURATO:PERSONA] dell’effetto espansivo, sul giudizio relativo all'impugnazione dell’avviso di pagamento, del giudicato che si sarebbe formato in merito al difetto di legittimazione attiva dell'ente impositore per effetto della sentenza che aveva affermato la legittimità della TARSU applicata dal Comune in relazione ai medesimi locali della contribuente; 1.4. ai fini della verifica di fondatezza di tale censura, sarebbe stato dunque indispensabile per questa Corte avere contezza del contenuto della decisione di cui si invoca l'efficacia preclusiva; 1.5. questa Corte ha più volte affermato che «l'interpretazione del giudicato esterno può essere effettuata anche direttamente dalla Corte di cassazione con cognizione piena, nei limiti, però, in cui il giudicato sia riprodotto nel ricorso per cassazione, in forza del principio di autosufficienza di questo mezzo di impugnazione, con la conseguenza che, qualora l'interpretazione che abbia dato il giudice di merito sia ritenuta scorretta, il ricorso deve riportare il testo del giudicato che si assume erroneamente interpretato, con richiamo congiunto della motivazione e del dispositivo, atteso che il solo dispositivo non può essere sufficiente alla comprensione del comando giudiziale» (cfr. Cass. nn. 5508/2018, 26627/2006); 1.6. secondo un orientamento consolidato «in tema di ricorso per cassazione, pur costituendo il giudicato la regola del caso concreto e conseguentemente una questione di diritto da accertare direttamente, la sua interpretazione, da parte del giudice di legittimità, è possibile solo se la sentenza da esaminare venga messa a disposizione mediante trascrizione nel corpo del ricorso, derivandone in mancanza l'inammissibilità del motivo, con cui si denuncia la violazione dell'art. 2909 cod. civ., restando precluse ogni tipo di attività nomofilattica (cfr. Cass. n. 16227/2014); 1.7. nel giudizio di legittimità, il principio della rilevabilità del giudicato esterno deve essere infatti coordinato con l'onere di autosufficienza del ricorso, per cui la parte ricorrente che deduca il suddetto giudicato deve, a pena d'inammissibilità del ricorso, riprodurre in quest'ultimo il testo della sentenza che si assume essere passata in giudicato, non essendo a tal fine sufficiente il riassunto sintetico della stessa (cfr. Cass. nn. 13988/2018, 15737/2017, 2617/2015); 1.8. nella specie la sentenza di cui è invocato l'effetto preclusivo, indispensabile ai fini della verifica degli ambiti oggettivi e soggettivi del giudicato, e della cui erronea valutazione la ricorrente si duole, non risulta né trascritta nel ricorso, né prodotta in giudizio, in palese violazione del principio di specificità ex art. 366 c.p.c.; 1.9. trattasi, in ogni caso, di eccezione infondata, sul presupposto che la sentenza in questione, per quanto resa tra le stesse parti, ha riguardato annualità d’imposta (2009—2010) differenti da quella qui dedotta (2015), ed ha inoltre investito –nell’oggetto di asserita rilevanza preclusiva ex art.2909 cod. civ. – elementi della fattispecie impositiva o esonerativa in realtà non vincolanti, sia perché per loro natura non durevoli e necessariamente stabili, bensì suscettibili in fatto di mutare nel tempo a seconda delle annualità considerate (come «l’avvenuto avvio allo smaltimento in proprio dei rifiuti prodotti e le spese sostenute a tale titolo»), sia perché integranti stretta interpretazione della normativa di riferimento (presupposti normativi di applicabilità della riduzione della quota variabile dell’imposta in questione), attività di per sé insuscettibile di vincolo in un giudizio diverso (cfr. da ultimo Cass. n. 4920/2023 in motiv.); 1.10. ricorre in proposito, sotto il primo aspetto, il costante indirizzo (cfr. ex multis Cass. nn. 5766/2021, 38950/2021, 25516/2019), desunto da Cass. SSUU n. 13916/2006, secondo cui, nel processo tributario, l'effetto vincolante del giudicato esterno in relazione alle imposte periodiche concerne i fatti integranti elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di annualità, abbiano carattere stabile o tendenzialmente permanente, mentre non riguarda gli elementi variabili, destinati a modificarsi nel tempo; 1.11. sotto il secondo profilo va poi ribadito che «il giudicato sostanziale ha ad oggetto il bene della vita fatto valere in giudizio e non anche l'interpretazione ed applicazione delle disposizioni normative, attività rispetto alle quali il giudice non è vincolato alle deduzioni delle parti» (cfr. Cass. n. 24992/2018); 2.1. con il secondo motivo il Comune denuncia violazione di norme di diritto (art. 1, comma 646, della Legge n. 147/2013, art. 70 D.L.vo n. 507/1993, art. 14, commi 32 e 33, D.L. n. 201/2011 conv.) per avere la [OSCURATO:PERSONA] erroneamente ritenuto che gli imballaggi terziari non sono assimilabili ai rifiuti urbani ed omesso di rilevare il mancato assolvimento dell'onere della prova della natura dei rifiuti in relazione alla parziale esenzione TARI; 2.2. con il terzo motivo il Comune denuncia violazion e di norme di diritto (art. 1, commi 641 e 642, della Legge n. 147/2013)e lamenta che la [OSCURATO:PERSONA] abbia esentato la contribuente dal pagamento dell'intera parte variabile della tassa, ritenendo che tutta la superficie produttiva del compendio industriale oggetto di causa dovesse considerarsi di regola produttiva di imballaggi terziari, non tenendo conto delle carenze documentali e della normativa che consente al più una riduzione tariffaria e non un’esenzione, considerando soprattutto la destinazione di alcune aree (magazzini, aree accessorie, locali tecnici); 2.3. con il ricorso incidentale la società contribuente lamenta la violazione dell’art. 1, comma 649, della Legge n. 147/2013, per avere la [OSCURATO:PERSONA] confermato la debenza della quota fissa, che invece non è prevista dalla Legge n. 147/2013, che prevederebbe la totale esenzione dal tributo per le superfici che producono rifiuti speciali al cui recupero sono tenuti i produttori non valendo la privativa comunale; 2.4. il secondo motivo ed il terzo motivo ed il ricorso incidentale, per connessione logica ed economia processuale, sono suscettibili di trattazione congiunta; 2.5. come è noto, la T.A.R.I. ha sostituito, con decorrenza dal 1° gennaio 2014, i preesistenti tributi dovuti ai Comuni dai cittadini, enti ed imprese quale pagamento del servizio di raccolta e smaltimento dei rifiuti (noti in precedenza con gli acronimi di T.A.R.S.U. e, successivamente, di T.I.A. e T.A.R.E.S.), conservandone, peraltro, la medesima natura tributaria; 2.6. l'imposta è dovuta, ai sensi della Legge 27 dicembre 2013 n. 147, per la disponibilità dell'area produttrice di rifiuti e, dunque, unicamente per il fatto di occupare o detenere locali ed aree scoperte a qualsiasi uso adibiti, mentre le deroghe indicate e le riduzioni delle tariffe non operano in via automatica in base alla mera sussistenza della previste situazioni di fatto, dovendo il contribuente dedurre e provare i relativi presupposti; 2.7. ai sensi dell'art. 1, comma 649, della Legge 27 dicembre 2013, n. 147, nella determinazione della superficie assoggettabile alla T.A.R.I. non si tiene conto di quella parte di essa ove si formano, in via continuativa e prevalente, rifiuti speciali, al cui smaltimento sono tenuti a provvedere a proprie spese i relativi produttori, a condizione che ne dimostrino l'avvenuto trattamento in conformità alla normativa vigente; 2.8. per i produttori di rifiuti speciali assimilati agli urbani, nella determinazione della T.A.R.I., il Comune con proprio regolamento può prevedere riduzioni della parte variabile proporzionali alle quantità che i produttori stessi dimostrino di avere avviato al recupero; 2.9. ciò premesso, estendendo alla T.A.R.I. l'interpretazione offerta dalla giurisprudenza di legittimità in tema di T.A.R.S.U., con riguardo all'art. 62, comma 3, del D.L.vo 15 novembre 1993 n. 507, la tariffa deve essere applicata nei confronti di chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privato non costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territorio comunale, salva l'applicazione sulla stessa di un «coefficiente di riduzione proporzionale alle quantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua l'attività di recupero dei rifiuti stessi» e chiaramente presuppone l'assoggettamento all'imposta dei soli rifiuti urbani e salvo il diritto ad una riduzione della tassa in caso di produzione di rifiuti assimilati «smaltiti in proprio» (cfr. Cass., n. 6359/2016); 2.10. in tale materia grava sul contribuente l'onere di provare la sussistenza delle condizioni per beneficiare dell'esenzione, atteso che, pur operando il principio secondo il quale è l'amministrazione a dover fornire la prova della fonte dell'obbligazione tributaria, esso non può operare con riferimento al diritto ad ottenere una riduzione della superficie tassabile, o addirittura l'esenzione, costituendo questa, un'eccezione alla regola del pagamento del tributo da parte di tutti coloro che occupano o detengono immobili nelle zone del territorio comunale (cfr. Cass. nn. 9731/2015, 17622/2016, 26725/2016, 22130/2017, 12979/2019); 2.11. per i produttori di rifiuti speciali non assimilabili agli urbani non si tiene altresì conto della parte dell’area dei magazzini, funzionalmente ed esclusivamente collegata all'esercizio dell'attività produttiva, occupata da materie prime e/o merci, merceologicamente rientranti nella categoria dei rifiuti speciali non assimilabili, la cui lavorazione genera comunque rifiuti speciali non assimilabili, fermo restando l'assoggettamento dei magazzini destinati allo stoccaggio di semilavorati e/o prodotti finiti connessi a lavorazioni produttive di rifiuti assimilati, dei magazzini di attività commerciali, dei magazzini relativi alla logistica, dei magazzini di deposito di merci e/o mezzi di terzi; 2.12. l'esenzione prevista dalla legge di stabilità riguarda, pertanto, in primo luogo solo le aree accessorie ai locali tassabili (balconi, terrazzi) e non anche quelle accessorie alle aree esenti perché produttive di rifiuti speciali, poiché queste aree possono ritenersi esenti solo in quanto aree funzionalmente ed esclusivamente collegate all'esercizio dell'attività produttiva e comunque produttive di rifiuti speciali (cfr. Cass. n. 12979/2019); 2.13. nello specifico, la questione all'esame della Corte verte essenzialmente sulla tassabilità ai fini di autorimesse e magazzini ritenuti esenti da imposta, perché produttivi di soli imballaggi terziari, che la contribuente deduce di avviare al recupero a proprie cure e spese (mediante l'ausilio di società private autorizzate); 2.14. il D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 22, emanato in attuazione delle Direttive 91/156/CEE sui rifiuti, 91/689/CEE sui rifiuti pericolosi e 94/62/CE sugli imballaggi e sui rifiuti di imballaggio, nel Titolo II (specificamente dedicato alla «gestione degli imballaggi») - premesso che la gestione degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio è disciplinata «sia per prevenire e ridurne l'impatto sull'ambiente ed assicurare un elevato livello di tutela dell'ambiente, sia per garantire il funzionamento del mercato e prevenire l'insorgere di ostacoli agli scambi, nonché distorsioni e restrizioni alla concorrenza», ai sensi della citata Direttiva 94/62/CEE (art. 34, comma 1), dispone che: a) Gli imballaggi si distinguono in primari (quelli costituiti da «un'unità di vendita per l'utente finale o per il consumatore»), secondari o multipli (quelli costituiti dal «raggruppamento di un certo numero di unità di vendita») e terziari (quelli concepiti «in modo da facilitare la manipolazione ed il trasporto di un certo numero di unità di vendita oppure di imballaggi multipli») (art. 35, comma 1); b) «i produttori e gli utilizzatori sono responsabili della corretta gestione ambientale degli imballaggi e dei rifiuti di imballaggio generati dal consumo dei propri prodotti»: oltre ai vari obblighi in tema di raccolta, riutilizzo, riciclaggio e recupero dei rifiuti di imballaggio, sono a carico dei produttori e degli utilizzatori i costi - fra l'altro - la raccolta dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari, la raccolta differenziata dei rifiuti di imballaggio conferiti al servizio pubblico, il riciclaggio e il recupero dei rifiuti di imballaggio, lo smaltimento dei rifiuti di imballaggio secondari e terziari (art. 38); c) «dall'1 gennaio 1998 è vietato immettere nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani imballaggi terziari di qualsiasi natura. Dalla stessa data eventuali imballaggi secondari non restituiti all'utilizzatore dal commerciante al dettaglio possono essere conferiti al servizio pubblico solo in raccolta differenziata, ove la stessa sia stata attivata» (art. 43, comma 2); 2.15. dall'esame del Titolo 2° del D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 22, si ricava che i rifiuti di imballaggio costituiscono oggetto di un regime speciale rispetto a quello dei rifiuti in genere, regime caratterizzato essenzialmente dall’attribuzione ai produttori ed agli utilizzatori della loro «gestione» (termine che comprende tutte le fasi, dalla raccolta allo smaltimento) (art. 38 cit.), e ciò vale in assoluto per gli imballaggi terziari, per i quali è stabilito il divieto di immissione nel normale circuito di raccolta dei rifiuti urbani, cioè, in sostanza, il divieto di assoggettamento al regime di privativa comunale; 2.16. ne deriva che i rifiuti degli imballaggi terziari, nonché quelli degli imballaggi secondari ove non sia attivata la raccolta differenziata, non possono essere assimilati dai Comuni ai rifiuti urbani, nell'esercizio del potere ad essi restituito dall'art. 21 del D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 22 e dalla successiva abrogazione dell'art. 39 della Legge 22 febbraio 1994 n. 146 da parte dell'art. 17 della Legge 24 aprile 1998 n. 128, ed i regolamenti che una tale assimilazione abbiano previsto vanno perciò disapplicati in parte qua dal giudice tributario (cfr. Cass. n. 627/2012, 4793/2016, 6358 e 6359 del 2016, 14414/2017); 2.17. in ogni caso, trattandosi nella specie di imballaggi terziari, si applica la disciplina stabilita per i rifiuti speciali (art. 62, comma 3, del D.L.vo 15 novembre 1993 n. 507), e la tassa è esclusa per la sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali (cfr. Cass. n. 4793/2016); 2.18. ciò non comporta, quindi, che tali categorie di rifiuti (imballaggi terziari) siano, di per sé, esenti dalla TARI, ma che ad esse si applichi la disciplina stabilita per i rifiuti speciali, che è quella dettata dall'art. 62, comma 3, del D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 507, il quale rapporta la tassa alle superfici dei locali occupati o detenuti, stabilendo l'esclusione dalla tassa della sola parte della superficie in cui, per struttura e destinazione, si formano esclusivamente i rifiuti speciali (cfr. Cass. nn. 4793/2016, 4792 e 4793 del 2016); 2.19. la [OSCURATO:PERSONA] non è quindi incorsa in violazione di legge nell'affermare che la contribuente non andava esente dall’applicazione della T.A.R.I. a norma dell'art. 1, comma 649, della Legge 27 dicembre 2013 n. 14, in quanto provvedeva in proprio allo smaltimento dei rifiuti terziari, dovendo affermarsi, invero, che non è ammissibile l'esclusione della superficie delle autorimesse e dei magazzini con riferimento al computo della parte fissa della tassa in questione, trattandosi di superficie potenzialmente idonea alla produzione di rifiuti urbani, e ciò a prescindere dalla mancata produzione in concreto degli stessi e dalla mancata fruizione del servizio pubblico ad essi dedicato e che, viceversa, è ammissibile l'esclusione del versamento della parte variabile ogniqualvolta in cui il contribuente sia in grado di dimostrare la mancata produzione su quella determinata superficie di rifiuti conferibili a smaltimento o la produzione esclusiva di rifiuti speciali, non assimilati o assimilabili; 2.20. l’oggetto delle censure del Comune ricorrente, tuttavia, è la qualificazione dei rifiuti prodotti, che il Comune contesta appartenere alla categoria degli imballaggi terziari; 2.21. tanto premesso, in tema di ripartizione dell'onere probatorio spetta al contribuente fornire all'amministrazione comunale i dati relativi all'esistenza e alla delimitazione delle aree in cui vengono prodotti esclusivamente i rifiuti speciali non assimilabili a quelli urbani (da lui smaltiti direttamente, essendo esclusi dal normale circuito di raccolta), che pertanto non concorrono alla quantificazione della superficie imponibile, in applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 62, comma 3, posto che, pur operando anche nella materia in esame il principio secondo il quale è onere dell'amministrazione provare i fatti che costituiscono fonte dell'obbligazione tributaria (nella specie, l'occupazione di aree nel territorio comunale), per quanto attiene alla quantificazione del tributo, grava sull'interessato (oltre all'obbligo di denuncia ai sensi del D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 70), un onere d'informazione, al fine di ottenere l'esclusione delle aree sopra descritte dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla regola generale, secondo cui al pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono immobili nel territorio comunale (cfr. Cass. n. 21250/2017, 5377/2012); 2.22. a tal fine, in mancanza di specifica contestazione al riguardo, sia il MUD che i registri di carico e scarico possono anche essere ritenuti elementi comprovanti il superamento della soglia stabilita dal Comune, ai fini dell’esclusione dalla assimilazione dei rifiuti speciali non pericolosi agli urbani; 2.23. diversamente, tale circostanza, da sola, non è sufficiente ai fini della esclusione dalla tassazione, dovendo la società fornire la prova di avere provveduto al loro effettivo smaltimento mediante imprese specializzate, producendo copia dei relativi contratti e/o delle relative fatture, in quanto ratio dell’esclusione della imposta, in tale caso, è di evitare una indebita duplicazione di costi in capo ai soggetti che producono tali rifiuti e che sono tenute a pagare imprese specializzate per il loro smaltimento in quantità madori di quelle previste dalla deliberazione comunale (cfr. Cass. n. 10812/2016; sull’insufficienza della sola produzione documentale dei MUD cfr. anche Cass. n. 15481/2019); 2.24. dalla stessa sentenza impugnata risulta evidente che la natura dei rifiuti prodotti è stata desunta dalla [OSCURATO:PERSONA] non dai formulari prodotti dalla contribuente, ma dalla natura dell'attività svolta dalla società, non considerando affatto che la contribuente avrebbe dovuto provare che l'intera superficie indicata nella denuncia produceva in via prevalente imballaggi di natura terziaria individuandone la natura nei MUD e fornendo la relativa prova dell'auto-smaltimento attraverso la produzione dei contratti e delle ricevute; 3. ne segue l’accoglimento del secondo e terzo motivo di ricorso principale, respinto il primo motivo ed il ricorso incidentale, con cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di [OSCURATO:PERSONA] del Piemonte, che riconsidererà la fattispecie alla luce dei principi indicati, provvedendo anche sulle spese del presente giudizio di legittimità P.Q.M. La Corte accoglie il secondo e terzo motivo di ricorso principale, respinto il primo motivo ed il ricorso incide