Cassazione n. 23524/2024

ul ricorso iscritto al n. 24003/2017 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] CERIGNOLA (FG), in persona del legale rappresentante pro tempore -intimata- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 770/14/17 depositata il 7 marzo Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 5 giugno 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] di Cerignola (FG) impugnava dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Bari il provvedimento emesso in data 20 febbraio 2014 dalla direzione regionale della Puglia dell’Agenzia delle Entrate, con il quale era stata denegata la sua iscrizione nell’anagrafe delle ONLUS (organizzazioni non lucrative di utilità sociale). Il giudice adìt o accoglieva il ricorso dell’ente ecclesiastico , ritenendo insussistenti le irregolarità contestate dall’Ufficio. La decisione veniva successivamente confermata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia, che con sentenza n. 770/14/17 del 7 marzo 2017 respingeva l’appello proposto dall’[OSCURATO:PERSONA]. A fondamento della decisione assunta il collegio regionale rilevata che illegittimamente l’Agenzia delle Entrate aveva preteso di subordinare l’iscrizione della Parrocchia nell’anagrafe delle ONLUS alla predisposizione di un regolamento che recepisse le previsioni di cui all’art. 10 del D. Lgs. n. 460 del 1997; e ciò in quanto tale adempimento non risultava prescritto da alcuna disposizione di legge, bensì unicamente da una circolare della stessa Agenzia, la n. 168/E del 26 giugno 1998, la quale non costituiva fonte di diritto e andava valutata soltanto «sotto il profilo fattuale». Avverso questasentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un unico motivo. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] è rimasta intimata. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., vengono denunciate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 10 del D. Lgs. n. 460 del 1997. 1.1 Si sostiene che la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 168/E/98, nel prendere atto che gli enti religiosi, quali le parrocchie, non dispongono di statuti o atti costitutivi , avrebbe correttamente interpretato l’art. 10/460 ritenendo che per tali enti la ”ratio“ di quei documenti - che la legge non dichiara irrilevanti in relazione ad essi- debba essere comunque realizzata, quanto meno da un atto più semplice, quale un regolamento, anche coi soli requisiti formali della scrittura privata autenticata, che attesti l’impegno dell’ente a rispettare i requisiti anche ad esso imposti per l’ottenimento dei benefici richiesti . 1.2 Viene, altresì, rimarcato che tale tesi appare conciliabile anche con il documento finale… della Commissione paritetica italo- vaticana, pubblicato sul Supplemento ordinario della [OSCURATO:PERSONA] n. 241 in data 15.10.97 ed interpretativo dell’Accordo modificativo del [OSCURATO:PERSONA] del 18.2.84 e del successivo protocollo del 15.11.84 (ratificati con L. n. 121/85) , oltre a trovare conforto in interventi dottrinali che convengono sulla legittimità della richiesta della Circolare n. 168/E ”di evidenziare in un apposito documento ciò che caratterizza la sola attività Onlus (o le sole attività, se più di una) posta in essere da parte dell’ente ecclesiastico“ . 2. Il ricorso è infondato. 2.1 Per una migliore intelligenza della questione posta dalla difesa erariale, in ordine alla quale non constano precedenti specifici nella giurisprudenza di legittimità, conviene ricostruire brevemente il quadro normativo di riferimento, avendo riguardo alla disciplina applicabile «ratione temporis» alla presente controversia, ovvero a quella vigente anteriormente all’entrata in vigore del D. Lgs. n. 117 del 2017 (codice del [OSCURATO:PERSONA]), che ha previsto (all’art. 45, comma 1) l’istituzione presso il Ministero del Lavoro e delle [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] (RUNTS) e disposto (all’art. 102, comma 2, lettera a]) l’abrogazione degli articoli da 10 a 29 del D. Lgs. n. 460 del 1997, «fatto salvo l’articolo 13, commi 2, 3 e 4», a decorrere dal termine di cui all’art. 104, comma 2 (ovvero «dal periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea di cui all’articolo 101, comma 10, e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo di operatività del predetto Registro»). 2.2Si devono, pertanto, prendere le mosse proprio dal menzionato D. Lgs. n. 460 del 1997, recante il «riordino della disciplinatributaria degli enti non commerciali e delle organizzazioni non lucrative diutilità sociale», il quale, all’art. 10, così recita per quanto qui d’interesse: «1.Sono organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi, redatti nella forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata, prevedono espressamente: a)lo svolgimento di attività in uno o più dei seguenti settori: 1)assistenza sociale e socio-sanitaria; 2)assistenza sanitaria; 3)beneficenza; 4)istruzione; 5)formazione; 6)sport dilettantistico; 7)tutela, promozione e valorizzazione delle cose d’interesse artistico e storico di cui alla legge 1° giugno 1939, n. 1089 , ivi comprese le biblioteche e i beni di cui alD.P.R. 30 settembre 1963, n. 1409; 8)tutela e valorizzazione della natura e dell’ambiente, con esclusione dell’attività, esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi di cui all’articolo 7del D. Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22; 9)promozione della cultura e dell’arte; 10)tutela dei diritti civili; 11)ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni ovvero da esse affidata ad università, enti di ricerca ed altre fondazioni che la svolgono direttamente, in àmbiti e secondo modalità da definire con apposito regolamento governativo emanato ai sensi dell’articolo 17della legge 23 agosto 1988, n. 400; 11-bis)cooperazione allo sviluppo e solidarietà internazionale; b)l’esclusivo perseguimento di finalità di solidarietà sociale; c)il divieto di svolgere attività diverse da quelle menzionate alla letteraa) ad eccezione di quelle ad esse direttamente connesse; d)il divieto di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la vita dell’organizzazione, a meno che la destinazione o la distribuzione non siano imposte per legge o siano effettuate a favore di altre ONLUS che per legge, statuto o regolamento fanno parte della medesima ed unitaria struttura; e)l’obbligo di impiegare gli utili o gli avanzi di gestione per la realizzazione delle attività istituzionali e di quelle ad esse direttamente connesse; f)l’obbligo di devolvere il patrimonio dell’organizzazione, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altre organizzazioni non lucrative di utilità sociale o a fini di pubblica utilità, sentito l’organismo di controllo di cui all’articolo 3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, salvo diversa destinazione imposta dalla legge; g)l’obbligo di redigere il bilancio o rendiconto annuale; h)disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l’effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori d’età il diritto di voto per l’approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dell’associazione; i)l’uso, nella denominazione ed in qualsivoglia segno distintivo o comunicazione rivolta al pubblico, della locuzione «organizzazione non lucrativa di utilità sociale» o dell’acronimo «ONLUS». (…) 9. Gli enti ecclesiastici delle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese e le associazioni di promozione sociale ricomprese tra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, letterae), della legge 25 agosto 1991, n. 287, le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’interno, sono considerati ONLUS limitatamente all’esercizio delle attività elencate alla letteraa) del comma 1; fatta eccezione per la prescrizione di cui alla letterac) del comma 1, agli stessi enti e associazioni si applicano le disposizioni anche agevolative del presente decreto, a condizione che per tali attività siano tenute separatamente le scritture contabili previste all’articolo 20-bisdel decreto del Presidente delle Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, introdotto dall’articolo 25, comma 1». 2.3 L’art. 11 del medesimo decreto stabiliscequanto segue: «1.È istituita presso il Ministero delle finanze l’anagrafe unica delle ONLUS. Fatte salve le disposizioni contemplate nel regolamento di attuazione dell’articolo 8 della legge 29 dicembre 1993, n. 580, in materia di istituzione del registro delle imprese, approvato con ilD.P.R. 7 dicembre 1995, n. 581, i soggetti che intraprendono l’esercizio delle attività previste all’articolo 10 ne danno comunicazione entro trenta giorni alla direzione regionale delle entrate del Ministero delle finanze nel cui àmbito territoriale si trova il loro domicilio fiscale, in conformità ad apposito modello approvato con decreto del Ministro delle finanze. La predetta comunicazione è effettuata entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore del presente decreto da parte dei soggetti che, alla predetta data, già svolgono le attività previste all’articolo 10. Alla medesima direzione deve essere altresì comunicata ogni successiva modifica che comporti la perdita della qualifica di ONLUS. 2. L’effettuazione delle comunicazioni di cui al comma 1 è condizione necessaria per beneficiare delle agevolazioni previste dal presente decreto. 3. Con uno o più decreti del Ministro delle finanze da emanarsi, entro sei mesi dalla data di entrata in vigore del presente decreto, ai sensi dell’articolo 17, comma 3, della legge 23 agosto 1988, n. 400, sono stabilite le modalità di esercizio del controllo relativo alla sussistenza dei requisiti formali per l’uso della denominazione di ONLUS, nonché i casi di decadenza totale o parziale dalle agevolazioni previste dal presente decreto e ogni altra disposizione necessaria per l’attuazione dello stesso». 2.4In attuazione di quanto disposto dal comma 3 dell’articolo per ultimo citato, il Ministero delle Finanze ha emanato il decreto 18 luglio 2003, n. 266, con il quale ha dettato il «regolamento concernente lemodalità di esercizio del controllo relativo alla sussistenza dei requisitiformali per l’uso della denominazione di ONLUS». 2.5 In particolare, l’art. 1 suddett o decreto ministeriale prevede che l’«iscrizione all’anagrafe unica delle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) istituita ai sensi dell’articolo 11, comma 1, del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, avviene a sèguito di apposita comunicazione degli interessati alle direzioni regionali dell’Agenzia delle entrate nel cui àmbito territoriale si trova il domicilio fiscale dell’organizzazione, previo controllo della esistenza dei requisiti, previsti dall’articolo 10 del predetto decreto legislativo, ed ha effetto costitutivo del diritto ad usufruire delle agevolazioni fiscali di cui allo stesso decreto». 2.6L’art. 2, comma 1, del medesim o decreto dispone che, «al fine di consentire il controllo di cui all’articolo 1, alla comunicazione, redatta secondo il modello approvato conD.M. 19 gennaio 1998 del Ministro delle finanze, è allegata una dichiarazione sostitutiva, resa dal legale rappresentante della ONLUS e sottoscritta secondo le modalità di cui all’articolo 21, comma 2, del testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, nella quale sono attestate le attività svolte e il possesso dei requisiti di cui all’articolo 10del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460. In luogo della dichiarazione, può essere allegata copia dello statuto o dell’atto costitutivo». 2.7 Il successivo art. 3, inoltre,sancisce che: «1. Senza pregiudizio per l’ulteriore azione accertatrice, la competente direzione regionale dell’Agenzia delle entrate, ricevuta la comunicazione di cui all’articolo 2, procede all’iscrizione, previa verifica della: a)regolarità della compilazione del modello di comunicazione; b)sussistenza dei requisiti formali previsti dall’ articolo 10 del decreto legislativo n. 460 del 1997; c)allegazione della dichiarazione sostitutiva ovvero degli altri documenti di cui all’articolo 2, comma 1. 2. All’esito del controllo, la direzione regionale iscrive il soggetto interessato all’anagrafe unica delle ONLUS e gliene dà notizia, ovvero comunica allo stesso la mancata iscrizione, evidenziando i motivi in base ai quali è formulato il diniego. Le comunicazioni sono notificate all’ente interessato ai sensi dell’articolo 60 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, entro il termine di quaranta giorni dal ricevimento della comunicazione. 3. L’ufficio, nell’attività di verifica di cui al comma 1, può invitare l’ente interessato, anche tramite l’invio di apposito questionario, a fornire, entro trenta giorni, chiarimenti in ordine alla rispondenza dei dati e delle attività ai presupposti di legge. In tal caso, la direzione regionale procede secondo le modalità di cui al comma 2, nei venti giorni successivi alla scadenza del predetto termine. 4. Qualora la direzione regionale non provveda all’invio delle comunicazioni di cui al comma 2, nei termini previsti nei commi 2 e 3, l’interessato si intende iscritto all’anagrafe delle ONLUS». 2.8L’art. 38, comma 3, del Decreto del Ministro del Lavoro e delle [OSCURATO:PERSONA] 15 settembre 2020, n. 106, emanato ai sensi dell’art. 53, comma 1, del D. Lgs. n. 117 del 2017, ha previsto la soppressione dell’anagrafe unica delle ONLUS a decorrere dal termine stabilito dall’art. 104, comma 2, dello stesso decreto (cfr. supra), precisando che le procedure di iscrizione alla detta anagrafe cessano «alla data del giorno antecedente al termine di cui all’art. 30 (ovvero quello individuato dal competente ufficio ministeriale per l’inizio del processo di trasferimento al RUNTS dei dati relativi agli enti iscritti nei registri delle ODV [organizzazioni di volontariato] e delle APS [associazioni di promozione sociale] delle Regioni e Province autonome e nel registro nazionale delle APS - n.d.r.), fatta eccezione per i procedimenti di iscrizione e cancellazione pendenti a tale data». 2.9 Da una lettura coordinata delle surriportate disposizioni normative e regolamentari si ricava che , alla stregua della disciplina vigente «ratione temporis»: (a)al fine di ottenere l’iscrizione nell’anagrafe unica delle ONLUS istituita presso il Ministero delle Finanze (ora dell’Economia e delle Finanze) erasufficiente inviare alla competente direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate una comunicazione redatta secondo l’apposito modello approvato con decreto emanato dallo stesso Ministero il 19 gennaio 1998, alla quale doveva essere allegata una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa e sottoscritta dal legale rappresentante dell’ente con firma autenticata da un notaio o da un cancelliere o da un segretario comunale o dal dipendente addetto a ricevere la documentazione o da altro dipendente incaricato dal Sindaco (ex art. 21, comma 2, del D.P.R. n. 445 del 2000), attestante le attività svolte e il possesso dei requisiti di cui all’art. 10 del D. Lgs. n. 460 del 1997; (b)in luogo della dichiarazione sostitutiva, poteva essere allegata copia dello statuto o dell’atto costitutivo dell’ente; (c)la direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate, una volta ricevuta la comunicazione, effettuava un controllo formale inteso a verificareche: c.1)il modello di comunicazione fosse stato regolarmente compilato; c.2)sussistessero i requisiti formali previsti dall’art. 10 del D. Lgs. n. 460 del 1997; c.3)fosse stata allegata la dichiarazione sostitutiva o altrimenti copia dello statuto o dell’atto costitutivo dell’ente; (d)all’esito del controllo eseguito, l’Ufficio iscriveva l’ente nell’anagrafe delle ONLUS o altrimenti, nel termine di quaranta giorni dal ricevimento della comunicazione, notificava allo stesso la mancata iscrizione e le ragioni per le quali era stato formulato il diniego; (e)in alternativa, overitenuto necessario svolgere approfondimenti, la direzione regionale poteva invitare l’interessato a fornire, entro trenta giorni, chiarimenti in ordine alla rispondenza dei dati e delle attività ai presupposti di legge, dopo di che, nei venti giorni successivi alla scadenza del termine assegnato, avrebbe dovuto provvedere all’iscrizione dell’ente nell’anagrafe delle ONLUS o alla notificazione del diniego dell’iscrizione e delle relative ragioni; (f)qualora, nei termini all’uopo stabiliti, non fosse interven uta la comunicazione del diniego, l’ente si intendeva iscritto nella menzionata anagrafe, secondo il meccanismo del silenzio- accoglimento. 2.10Ciò posto, va osservato che, nel caso di specie, come si ricava dalla ricostruzione in fatto della vicenda emergente dalla sentenza impugnata e dallo stesso ricorso per cassazione, la direzione regionale della Puglia dell’Agenzia delle Entrate ha denegato l’iscrizione della Parrocchia di [OSCURATO:PERSONA] nell’anagrafe delle ONLUS per l’esclusiva ragione che il prefato ente ecclesiastico non aveva provveduto ad allegare alla comunicazione inviata ai sensi dell’art. 11 del D. Lgs. n. 460 del 1997 e degli artt. 1 e 2 del D.M. n. 266 del 2003 un regolamento, nella forma della scrittura privata registrata, che recepis(se) le clausole previste dal citato art. 10, comma 1, del Dlgs n. 460 del 1997 , secondo quanto previsto dalla circolare n. 168/E adottata dalla stessa Agenzia il 26 giugno 1998. 2.11 La CTR ha ritenuto illegittimo il diniego opposto dall’Amministrazione, argomentandoche: -«le circolari non contengono norme di diritto e pertanto vanno valutate sotto il profilo fattuale»; -«la sussistenza o meno della necessità del regolamento va valutata alla stregua di quanto disposto dal predetto art. 10 di detto DLvo»; -«non si comprende la necessità» di predisporre un regolamento volto a recepire le previsioni recate dal citato articolo, «atteso che le norme di legge non abbisognano di recepimento da parte di chicchessia per essere applicate»; -«le attività che gli Enti ecclesiastici della chiesa cattolica possono svolgere sono individuate alla stregua del combinato disposto di cui all’art. 7 L 121/1985, all’art. 16 L 222/1985 ed all’art. 10 co. 9 DLvo 460/1997»,rimanendo «ferma la potestà della PA di revocare l’iscrizione della parrocchia appellata nell’anagrafe delle ONLUS ove accerti la non rispondenza della sua attività a quelle elencate nella lettera a co. 1 dell’art. 10 DLvo 460/1997». 2.12La decisione assunta dal collegio di secondo grado si sottrae alle critiche mosse dalla ricorrente. 2.13 Invero, a l pari degli altri soggetti giuridici interessati ad ottenere l’iscrizione nell’anagrafe delle ONLUS, gli enti ecclesiastici erano a tal fine tenuti a inviare alla competente direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate, in allegato alla comunicazione redatta secondo il modello approvato con D.M. 19 gennaio 1998, una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà. Ai soli enti ecclesiastici che ne fossero dotati era consentito allegare, «in luogo della dichiarazione», copia dello statuto o dell’atto costitutivo. 2.14 Nel la suddetta dichiarazione , come innanzi evidenziato, si dovevano attesta re non solo «le attività svolte» dall’ente, ma anche «il possesso dei requisiti di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460» (arg. exart. 2, comma 1, d el D.M. n. 266 del 2003). 2.15 Nel descritto contesto, l a pretesa della direzione regionale pugliese dell’Agenzia delle Entrate di subordinare l’iscrizione della [OSCURATO:PERSONA] nell’anagrafe delle ONLUS alla predisposizione di un regolamento volto a recepire le clausole previste dal citato art. 10, comma 1, del Dlgs n. 460 del 1997 , oltre a risolversi nell’imposizione di un adempimento apparentemente ultroneo, è sganciata da qualsiasi appiglio normativo, giacchè di un simile regolamento non viene fatta menzione alcuna nel decreto legislativo in discorso, né tantomeno nel D.M. n. 266 del 2003,emanato in attuazione dello stesso. 2.16 Soltanto l’art. 1, comma 3, del D. Lgs. n. 112 del 2017 («Revisione della disciplina in materia di impresa sociale»), in vigore dal 20 luglio 2017, e l’art. 4, comma 3, del D. Lgs. n. 117 del 2017 («Codice del Terzo settore»), in vigore dal 3 agosto 2017, hanno introdotto una prescrizione di tal tipo, disponendo, rispettivamente, nel testo originario poi più volte modificato: -«agli enti religiosi civilmente riconosciuti le norme del presente decreto si applicano limitatamente allo svolgimento delle attività di cui all’articolo 2 (cioè a quelle «d’impresa di interesse generale» - n.d.r.), a condizione che per tali attività adottino un regolamento, in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata, che, ove non diversamente previsto ed in ogni caso nel rispetto della struttura e delle finalità di tali enti, recepisca le norme del presente decreto»; -«agli enti religiosi civilmente riconosciuti le norme del presente decreto si applicano limitatamente allo svolgimento delle attività di cui all’articolo 5 (cioè quelle definite «di interesse generale» - n.d.r.), a condizione che per tali attività adottino un regolamento, in forma di atto pubblico o scrittura privata autenticata, che, ove non diversamente previsto ed in ogni caso nel rispetto della struttura e della finalità di tali enti, recepisca le norme del presente Codice e sia depositato nel Registro unico nazionale del Terzo settore». 2.17 Tali disposizioni non sono, però, applicabili alla fattispecie in esame, che rimane regolata dalla normativa previgente. 2.18 Non a caso, a sostegno della tesi erariale viene richiamato unicamente il punto 1.11 della circolare n. 168/E adottata dalla stessa Agenzia delle Entrate il 26 giugno 1998, ove leggesi: «In particolare, con riferimento agli enti ecclesiastici della Chiesa cattolica, va tenuto presente il documento conclusivo della Commissione paritetica italo-vaticana, pubblicatonel supplemento ordinario n.210 alla [OSCURATO:PERSONA] del 15 ottobre 1997, n. 241 , con il quale è stato precisato che agli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti ”non sono... applicabili... le norme dettate dal codice civile in tema di costituzione, struttura, amministrazione ed estinzione delle persone giuridiche private. Non può dunque richiedersi ad essi, ad esempio, la costituzione per atto pubblico, il possesso in ogni caso dello statuto, nè la conformit à del medesimo, ove l’ente ne sia dotato, alle prescrizioni riguardanti le persone g iuridiche private “ . Tali enti devono, tuttavia, comunque predisporre un regolamento, nella forma della scrittura privata registrata, che recepisca le clausole dell’art. 10, comma 1, del decreto legislativo n. 460 del 1997». 2.19 Sennonchè, la violazione di circolari ministeriali non può costituire motivo di ricorso per cassazione sotto il profilo della violazione di legge, in quanto esse non contengono norme di diritto, bensì disposizioni di indirizzo uniforme interno all’Amministrazioneda cui promanano. Le cennate caratteristiche ne evidenziano la natura di meri atti amministrativi non provvedimentali. 2.20 A questa regola non si sottraggono le circolari dell’AmministrazioneFinanziaria, le quali non vincolano né i contribuenti né i giudici, sicchè agli atti in questione non si estende il controllo di legittimità devoluto alla Corte Suprema (cfr. Cass. n. 1335/2024, Cass. n. 5937/2017, Cass. n. 16612/2008, Cass.n. 11449/2005). 2.21 Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto, non ravvisandosi il denunciato «error in iudicando». 3. Nulla va statuito in ordine alle spese del presente giudizio, dal momento che la parte destinataria dell’impugnazione è rimasta intimata. 4. Non si fa luogo all’attestazione di cui all’art. 13, comma 1 - quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, essendo applicabile all’Agenzia fiscale delle Entrate la disposizione recata dall’ar