Cassazione n. 18541/2026

ifesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio presso gli indirizzi digitali pec: [OSCURATO:EMAIL] e [OSCURATO:EMAIL];Numero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato ([OSCURATO:EMAIL]), con domicilio eletto in Roma, viaDei Portoghesi, n. 12;– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Sicilia, n. 9745/12/2023 depositata in data 28/11/2023 eche non risulta notificataudita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 27 marzo2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Sicilia, n. 9745/12/2023 veniva accolto l’appello principaledell’Agenzia delle entrate e respinto l’appello incidentale proposto dallasocietà [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. avverso sentenza dellaCommissione tributaria provinciale di Messina n. 7758/13/2015 cheaveva accolto il ricorso contro l’avviso di accertamento per II.DD. e IVArelative all’anno di imposta 2006.2. Le riprese traevano origine da una verifica fiscale conclusa conpvc della Guardia di finanza che, per il periodo di imposta suddetto,rettificava il valore dichiarato dalla società in una compravendita im-mobiliare, contestava l’utilizzo di fatture relative ad operazioni ritenuteinesistenti, riprendeva l’incasso di due caparre confirmatorie primaNumero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026della compravendita ritenute acconto prezzo ai fini IVA e il finanzia-mento in favore del socio. Nella sentenza impugnata, con riferimentoalla prima ripresa, si legge alle pagg.2 e 3 che «La presente controver-sia prende abbrivio dalla vendita (avvenuta in data 7 dicembre 2006)da parte della società Contribuente (venditrice) alla Società “M e C im-mobiliare S.r.l.” (acquirente) di due porzioni di terreno (identificatividei beni ed importi meglio indicati in atti). A fronte di tali cessioni ve-niva emessa la fattura n. 86 del 2006 per un importo di euro525.000,00 (euro 450.000,00 imponibile ed euro 75.000,00 di Iva).Dall’importo di tale fattura veniva detratto (nella medesima fattura)una caparra di euro 50.000,00: pertanto il totale effettivo da pagarerimaneva euro 475.00,00. I verificatori rideterminavano il valore dellacessione in parola in euro 2.600.000,00 in luogo di euro 525.000,00.Tale “differenza” scaturiva dall’ applicazione del “valore normale” delbene nell’attività di accertamento (…) Conseguentemente, i verificatorirettificavano il valore economico della cessione in parola contestandola “minore fatturazione” di un imponibile di euro 1.729.166,66 con unacorrelata imposta Iva (al 20 percento) di euro 345.833,34».3. Il giudice di prime cure accoglieva parzialmente il ricorso, ri-determinava il valore economico della cessione e la minore fatturazionedi imponibile, da euro 1.729.166,66 ad euro 810.000,00. Il giudiced’appello riformava tale decisione, osservando che, con riferimento alprimo recupero a tassazione di rettifica del prezzo della cessione im-mobiliare, nella fattispecie in esame un “mutuo ipotecario” attestava ilmaggior valore delle cessioni. Il giudice d’appello confermava anche ilrecupero a tassazione del costo di euro 40.780,00 oltre IVA riguardanteuna fattura passiva emessa dalla ditta [OSCURATO:PERSONA], ritenutariconducibile ad operazioni inesistenti, accertando che nella fattura nonera presente alcun riferimento ai documenti di trasporto, che la fatturaNumero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026non era stata registrata dalla ditta emittente, che la stessa non avevapresentato dichiarazione dei redditi e che, al momento della relativaemissione, non aveva più la disponibilità dei locali aziendali né di mae-stranze. Infine, rigettava l’appello incidentale della contribuente conriguardo ai capi della sentenza di primo grado sfavorevoli, ossia la con-testazione di minore fatturazione, il mancato assoggettamento ad IVAdelle caparre di cui alle fatture nn. 86 e 14 rispettivamente del 2006 edel 2007, e l’omesso versamento di ritenuta d’acconto su interessi ma-turati a fronte di finanziamento fruttifero.4. Avverso la sentenza d’appello la contribuente ha proposto ri-corso principale per Cassazione, affidato a cinque motivi, che illustracon memoria ex art.380-bis.1. cod. proc. civ., cui replica l’Agenzia delleEntrate con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente, va dato atto del fatto che la controricorrenteeccepisce l’inammissibilità delle censure, le quali sarebbero la ripropo-sizione di valutazioni di merito, profilo scrutinabile unitamente alla di-samina delle singole censure.2. Con il primo motivo la società ricorrente deduce, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., la nullità della sentenzaimpugnata per travisamento di un fatto probatorio da parte della Cortedi Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia. Con riferimento alprimo recupero a tassazione (rettifica del corrispettivo della compra-vendita tra [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e M C Immobiliares.r.l.) la sentenza impugnata sarebbe illegittima in quanto i giudici dellaCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia sarebberoincorsi in un travisamento dei fatti ritenendo che il mutuo sottoscrittoNumero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., acquirente del complesso immo-biliare ceduto dalla società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., fosseun “mutuo fondiario” – anziché di un “mutuo edilizio”. Da ciò avrebberoerroneamente desunto che il “valore normale” della compravendita po-tesse essere identificato con il valore dell’immobile dato in garanzia afronte del predetto mutuo e, in conseguenza di ciò, avrebbero erronea-mente ritenuto corretto il valore accertato dall’Agenzia delle Entrate.3. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazionedell’art. 35, comma 23-bis, del d.L. n. 223/2006, sempre con riferi-mento alla rettifica del corrispettivo della compravendita intercorsa traGian [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e [OSCURATO:SOCIETA]., l’illegit-timità della sentenza impugnata per aver ritenuto che l’art. 35, comma23-bis, del d.L. n. 223/2006 fosse ancora in vigore e, sulla base deltravisamento del fatto, ovvero del “mutuo edilizio” ritenuto un “mutuofondiario”, hanno sostenuto che la norma fosse applicabile alla com-pravendita intercorsa tra la società [OSCURATO:PERSONA] CostruzioniS.r.l. e la [OSCURATO:SOCIETA].. I giudici non hanno considerato che,con l’art. 24 della L. n. 88/2009 (Legge Comunitaria 2008), normaadottata a seguito di una procedura di infrazione a carico dell’Italiariferita all’incompatibilità delle disposizioni di cui all’art. 35, commi 2 e3, del d.L. n. 223/2006 con la normativa comunitaria, le presunzionilegali stabilite da tale norma per la rettifica dei corrispettivi, ivi inclusaquella di cui al comma 23-bis del citato art. 35, sono state abrogatecon effetto retroattivo.4. Il terzo motivo di ricorso lamenta, in rapporto all’art. 360,comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art.39, del d.P.R. n. 600/1973, e dell’art. 54, del d.P.R. n. 633/1972,Numero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026dell’art. 35, del d.L. n. 223/2006, e dell’art. 2729 cod. civ., sempre conriferimento al primo recupero a tassazione, per aver la sentenza impu-gnata mancato di accertare se le presunzioni, sulla base delle quali ilcorrispettivo della compravendita tra la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e la [OSCURATO:SOCIETA]. è stato rettificato dall’Agen-zia delle Entrate, avessero i requisiti di precisione, gravità e concor-danza e fossero pertanto idonee a sorreggere il maggior valore accer-tato.5. I tre motivi suddetti, interconnessi in quanto afferenti alla me-desima ripresa e al profilo del ragionamento presuntivo seguito dal giu-dice, non sono inammissibili come eccepito in controricorso, perchévertono su presunte violazioni di legge e non alla mera valutazionedella prova e dunque del fatto, ma sono infondati.5.1. Nessun travisamento – diversamente da come si ribadisce an-che nella memoria illustrativa - emerge dalla lettura del capo della sen-tenza che ha deciso sul primo rilievo, in cui il giudice non ha fatto meraapplicazione della presunzione del “valore normale”, ma ha ricondottoil valore dichiarato nel rogito al contratto di mutuo edilizio relativo, incui le parti ([OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.), e dunqueanche la stessa acquirente dell’immobile venduto dalla contribuente,hanno attribuito all’immobile dato in garanzia il valore di euro2.600.000, previa perizia estimatoria della banca mutuante. Non sitratta nel caso in esame di alcuna prova logica, ma di una prova direttaed è un elemento che senza dubbio fonda una presunzione grave eprecisa.5.2. Va poi ricordata la consolidata interpretazione di questa Corte(v. Cass. n. 22184/2020) secondo la quale le presunzioni a fondamentodell’accertamento ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973,Numero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026vanno valutate alla stregua di criteri di ragionevolezza, ancorché lescritture contabili siano formalmente corrette. Dette presunzioni nondevono essere necessariamente plurime, potendosi il convincimentodel giudice fondare anche su un elemento unico, preciso e grave. Taleè il caso in esame, in cui logicamente il giudice di appello ritiene cheabbia tali caratteristiche il fatto che la stessa acquirente dalla contri-buente ha dichiarato in un atto pubblico il valore in questione del mutuoedilizio relativo all’immobile e il mutuo non sarebbe mai stato concessose la perizia estimativa dell’istituto di credito mutuante non avesseavallato tale quantificazione. Perciò, sono da respingere tutte e tre leprime tre censure, anche la seconda in quanto non si verte su unafattispecie di mera applicazione del criterio del valore normale, ma sudi un accertamento analitico induttivo fondato su una prova diretta.6. Con il quarto motivo, ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.,si prospetta la violazione e falsa applicazione dell’art. 35, la violazionee falsa applicazione dell’art. 109, del d.P.R. n. 917/1986, dell’art. 8,commi 1 e 3, della L. 16/2012, dell’art. 14, comma 4-bis, della L. n.537/93 e dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/72 nonché dell’art. 2697 cod.civ., con riferimento al recupero relativo alle fatture per operazioni ri-tenute soggettivamente inesistenti. La sentenza impugnata sarebbe il-legittima in quanto i giudici della Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado della Sicilia avrebbero erroneamente ritenuto assolto l’onereprobatorio da parte dell’Agenzia delle entrate.7. Il motivo è infondato.7.1. In punto di onere della prova in caso di riprese per operazionicontestate come soggettivamente inesistenti, va rammentato che, intema di IVA come pure di imposte dirette, l'Amministrazione finanzia-Numero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026ria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettiva-mente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello,ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, maanche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inserivain una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, inbase ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a cono-scenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ra-gione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesi-stenza del contraente.7.2. Ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, gravasul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non esserecoinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragione-volezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso con-creto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabi-lità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita dellemerci o dei servizi (cfr. tra molte Cass. n. 9851/2018; conforme Cass.n. 27555/2018).7.3. Orbene, la sentenza d’appello è sostanzialmente in linea conla giurisprudenza della Corte quanto al riparto dell’onere della provadal momento che accerta in fatto a pag.4 che: «nella fattura non erapresente alcun riferimento ai documenti di trasporto, che la fattura nonera stata registrata dalla ditta emittente, che la stessa non aveva pre-sentato dichiarazione dei redditi e che al momento della relativa emis-sione non aveva più la disponibilità dei locali aziendali né di mae-stranze». Tale accertamento valorizza elementi di fatto certamenteidonei a dimostrare la qualità di cd. “cartiera” del dante causa dellasocietà contribuente e tali elementi sono ritenuti anche logicamenteNumero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026adeguati a rendere la frode fiscale oggettivamente conoscibile da unoperatore accorto, con riferimento all’elemento soggettivo.8. Con la quinta censura, ai fini dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod.proc. civ., si lamenta la nullità della sentenza impugnata per difettoassoluto di motivazione in ordine alle ragioni che hanno portato la Cortedi Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia a rigettare l’appelloincidentale proposto dalla società ricorrente, in violazione dell’art. 36del d. Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 132 cod. proc. civ., avendo il giudiceomesso di motivare a riguardo.9. Il motivo non è inammissibile a differenza di quanto prospettal’Agenzia delle Entrate, in quanto non chiede un riesame del fatto, bensìdenuncia il vizio assoluto di motivazione con riferimento alle due ulte-riori riprese - l’avviso di accertamento contesta anche l’incasso di duecaparre confirmatorie prima della compravendita ritenute accontoprezzo ai fini IVA e il finanziamento in favore del socio - ed è fondato.9.1. Con riferimento alla categoria della motivazione apparente, sirammenta che la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.L. 22 giugno 2012, n. 83, conv. inL. 7 agosto 2012, n. 134, dev’essere interpretata, alla luce dei canoniermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "mi-nimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Per-tanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale chesi tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quantotesto della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le ri-sultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza asso-luta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazioneapparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" eNumero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile",esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" dellamotivazione (Cass. Sez. Un. n. 8053/2014 cui hanno fatto seguito nu-merose pronunce conformi delle Sezioni ordinarie, tra cui Cass. n.7090/2022 nonché Cass. n. 6986/2023, in motivazione).9.2. Con riferimento al rigetto dell’appello incidentale la motiva-zione della decisione a pag.4 della sentenza è molto secca: «la Societàcontribuente ha proposto appello incidentale con riguardo ai capi dellasentenza a se sfavorevoli: contestazione di minore fatturazione, man-cato assoggettamento ad IVA delle caparre di cui alle fatture nn. 86 e14 rispettivamente del 2006 e del 2007, annullamento dei rilievi diomesso versamento di ritenuta d’acconto su interessi maturati a frontedi finanziamento fruttifero. In relazione all’accoglimento totale dell’ap-pello proposto dall’Agenzia delle entrate, anche sui medesimi temi, vadichiarata l’infondatezza dell’appello incidentale che va quindi riget-tato». La motivazione non spiega le ragioni di rigetto di riprese diverseda quelle oggetto del ricorso principale, e così la pronuncia, sostanzial-mente apodittica, non rispetta il c.d. “minimo costituzionale”.10. La sentenza impugnata va perciò sul punto cassata con rinvioalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversacomposizione, per ulteriore esame del profilo e per il regolamento dellespese di lite. P.Q.Maccoglie il quinto motivo di ricorso, rigettati i restanti, cassa la sen-tenza impugnata limitatamente al motivo oggetto di accoglimento erinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, indiversa composizione, per ulteriore esame del profilo e per il regola-mento delle spese processuali.Numero registro generale 13162/2024Numero sezionale 2913/2026Numero di raccolta generale 18541/2026Data pubblicazione 08/06/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27 marzo 2026.Il PresidenteRoberto Succio