Cassazione n. 17964/2026

generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], cf: [OSCURATO:CODICE_FISCALE], quale erede di GuerciaSammarco [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dal Prof. Avv. [OSCURATO:PERSONA]Tinelli e dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-controS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] – [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante,[OSCURATO:PERSONA], cf. [OSCURATO:CODICE_FISCALE], quale socio,Numero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026-intimati-avversola sentenza n. 1217/2019, pronunciata in data 19/9/2016 dallaCommissione Tributaria Regionale della Puglia e depositata il15/4/2019;ascoltata la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del19 maggio 2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];La Corte osserva:1. L’Agenzia delle entrate in data 14/12/2010 notificava alla societàcontribuente l’avviso di accertamento n.TVM030602535 per IVA, IRESe IRAP anno di imposta 2005, con il quale determinava in viapresuntiva mediante l’applicazione dello studio di settore (TG75U)maggiori ricavi per euro 554.503,00, così rettificando il volume di affarida euro 2.483.576,00 ad euro 3.038.079,00 ed il reddito imponibile daeuro 23.912,00 ad euro 578.415,00; in data 20/12/2010 l’Agenzianotificava alla società l’ulteriore avviso di accertamenton.TVM070604046/2010, per mancato pagamento delle ritenute pari al12,50% sugli utili distribuiti ai soci, ed in data 12/11/2011 l’atto diirrogazione della sanzione n. TVMCO0604569/2010, relativa all’omessoversamento di dette ritenute.2. L’Agenzia delle entrate, in considerazione della ristretta basesociale, in data 24/12/2010 notificava a [OSCURATO:PERSONA], qualeerede di [OSCURATO:PERSONA], socio al 33,33%, l’avviso diaccertamento n. TVM010603978/2010, con il quale contestava ilmancato assoggettamento ad IRPEF degli utili che riteneva distribuitiextrabilancio chiedendo il pagamento di euro 31.789,00 a titolo dimaggiore imposta; inoltre, in data 27/12/2010 notificava analogoavviso di accertamento n. TVM010603964/2010 a Giampiero AugustoMarati, socio al 34,15%.Numero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/20263. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva parzialmente ilricorso avverso l’avviso societario e, quindi, rideterminava i maggioriricavi in euro 236.328,00, alla luce della differenza tra l’importo minimoprevisto dal c.d. intervallo di confidenza, pari ad euro 3.151.532,00,ed i ricavi dichiarati pari ad euro 2.915.204, riconosceva poi maggioricosti per euro 172.519,00 da sottrarre ai maggiori ricavi ricalcolati edinfine compensava le spese di lite. [OSCURATO:PERSONA] TributariaProvinciale accoglieva i ricorsi avverso l’avviso sulle ritenute e l’atto dicontestazione riproducendo le argomentazioni critiche esposte nellapronuncia sull’accertamento di maggiori ricavi quanto allo studio disettore applicato ed osservava che il maggiore reddito determinato perl’anno di imposta 2005 di euro 63.809,00 risultava parzialmentecompensativo delle perdite dichiarate dalla società ricorrente per taleanno; pertanto, non vi era stata distribuzione degli utili. Con taliargomentazioni critiche accoglieva anche i ricorsi instaurati dai socidichiarando non dovute le somme accertate.4. [OSCURATO:PERSONA] rigettava l’appello propostodall’Agenzia delle entrate e gli appelli incidentali proposti daicontribuenti, evidenziando che lo studio di settore utilizzato dall’Ufficioper la determinazione induttiva dei maggiori ricavi riguardava aziendedi grandi dimensioni e non poteva essere applicato al caso di specie eche correttamente pertanto i giudici di primo grado avevanorideterminato i maggiori ricavi della società per euro 236.328,00,sottratti i maggiori costi presunti, per il 73% di tali ricavi, pari ad euro172.519,00.5. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazioneaffidandolo ad un unico motivo articolato in due censure. Soltanto lasocia [OSCURATO:PERSONA] ha depositato controricorso.La società [OSCURATO:SOCIETA]. ed il socio [OSCURATO:PERSONA],regolarmente edotti del giudizio in data 15/11/2019 con notifica viaNumero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026p.e.c. al difensore costituito nel precedente grado, sono rimastiintimati.6. Non risultano depositate memorie.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce, inrelazione all’art. 360, primo comma, num. 3 c.p.c., la violazionedell’art. 39, comma 1 lett. d), d.P.R. 600/1973 e dell’art. 62 sexies d.l.331/1993 conv. dalla legge 427/1993, nonché degli artt. 2697 c.c. e2730 c.c.Con una prima doglianza l’Agenzia delle entrate evidenzia l’errorecontenuto nella sentenza impugnata poiché la Commissione TributariaRegionale, una volta rideterminati i maggiori ricavi sulla base deglistudi di settore, ha ricalcolato presuntivamente i costi, laddove inveceil sistema di calcolo utilizzato per la quantificazione dei maggior ricavifondato sul minimo previsto dall’intervallo di confidenza determinatodall’applicativo GERICO è già la risultante della situazione contabile estrutturale rappresentata dalla società con gli studi di settore, nel sensoche i maggiori ricavi determinati tramite GERICO considerano già icorrispondenti costi risultanti dalla situazione contabile delcontribuente.Con una seconda doglianza l’Agenzia delle Entrate rileva chel’applicazione dello studio di settore TG75U, ritenuto non appropriatodalla Commissione di primo e di secondo grado in quanto riguardanteaziende di grandi dimensioni, è invece derivata automaticamente daidati inseriti dalla stessa società ricorrente, poiché nel frontespizio delmodello Unico presentato per l’anno 2005 ha riconosciuto di esseresoggetta agli studi di settore individuando il modello TG75U comecorretto, nonché dalle affermazioni della società contenute nel ricorsoNumero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026di primo grado, laddove ha rappresentato di essere un’azienda digrandi dimensioni per il tipo di attività svolte.2. Le censure proposte possono essere trattate congiuntamentepoiché si riferiscono alle medesime violazioni di legge, e sonoinfondate.2.1. Gli avvisi di accertamento sopra menzionati si basano suglistudi di settore.E’ noto che gli studi di settore, come si evince dall'art. 62-sexiesdel d.l. n. 331 del 1993, convertito nella legge n. 427 del 1993,costituiscono uno degli strumenti utilizzabili per accertare in viainduttiva il reddito reale del contribuente in presenza di una contabilitàformalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile.La procedura di accertamento tributario standardizzato mediantel’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce unsistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione econcordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del redditodichiarato rispetto agli standard in sé considerati –meri strumenti diricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività– manasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente,pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. In tale sede,quest’ultimo ha l’onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi edi contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusionedell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati glistandard o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo ditempo in esame, mentre la motivazione dell’atto di accertamento nonpuò esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve essere integratacon la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello standardprescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese lecontestazioni sollevate dal contribuente.Numero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026Come da ultimo precisato dalla Corte (Cass. sez. 5, 4/09/2025,n.24493, Cass. sez. 5, 24/4/2026, n.11012) l’esito del contraddittorio,tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo ilgiudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità deglistandard al caso concreto, da dimostrare a carico dell’ente impositore,quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non èvincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimentoamministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso apresunzioni semplici, anche nel caso di mancata risposta all’invito alcontraddittorio in sede amministrativa. In tal caso, però, egli assumele conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l’Ufficio puòmotivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione deglistandard, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittoriocon il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice puòvalutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito (Cass.,sez. un., n. 26635/2009; Cass. n. 23070/2012; Cass. n. 3415/2015;Cass. n. 379/2019; Cass. n. 40936/2021).2.2. [OSCURATO:PERSONA] rinviava a quantostatuito dalla [OSCURATO:PERSONA] che aveva ritenuto dirideterminare il quantum dell’accertamento, stante la mancatapartecipazione del contribuente in sede di contraddittorio.In particolare, il giudice di merito rideterminava i maggiori ricavialla luce della differenza tra l’importo minimo previsto dal c.d.intervallo di confidenza, pari ad euro 3.151.532,00, ed i ricavidichiarati, pari ad euro 2.915,204, determinando il nuovo importo nellamisura di euro 236.328,00 e calcolando presuntivamente i costi nellamisura di euro 172.519,00. In tal modo la Commissione TributariaRegionale, che ha confermato la suddetta valutazione, riteneva che imaggiori ricavi accertati andassero ridotti al minimo dell’intervallo diconfidenza evidenziato dallo studio di settore perché non del tuttoNumero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026appropriato alla realtà aziendale della società verificata; riteneva poiche i maggiori ricavi accertati induttivamente dovessero tener conto dievidenti maggiori costi sostenuti dalla società per la loro produzione.In sostanza, il giudice del merito, nell’ambito delle proprie facoltàsia di valutare liberamente l’applicabilità degli standard sia dirimodulare il quantum della pretesa adeguandola agli elementi emersinel caso concreto, ha richiamato il c.d. intervallo di confidenza deglistudi di settore e cioè il margine di variazione statistica (compreso travalori minimi e valori massimi) rispetto al ricavo puntuale stimato dalsoftware Gerico, ed ha applicato l’importo minimo rientrante comunquenell’area di congruità entro la quale i ricavi possono ritenersistatisticamente adeguati, in tal modo rimodulando il ricavo puntuale ecioè il valore stimato dal modello come il più probabile basato sulcluster utilizzato per adattarlo al caso concreto.[OSCURATO:PERSONA], quindi, ha rimodulato il quantum dovuto, nonprescindendo dallo studio di settore ma temperando l’importo accertatonell’ambito nell’intervallo consentito e considerando il minimo inquanto non ha riconosciuto la piena sovrapponibilità del modellostandardizzato applicabile alle imprese di grandi dimensioni, sulla basedi un accertamento di fatto insindacabile in sede di legittimità.E’ poi evidente che la rideterminazione dei ricavi imponeva diconsiderare i costi forfettari che, a differenza di quanto ritenutodall’Agenzia delle entrate, non potevano ritenersi già calcolati con ladeterminazione del reddito indicato negli avvisi di accertamento.Non ritenendo congruo il ricavo puntuale stimato dal softwareGerico, il nuovo importo determinato presuntivamente è statocorrettamente epurato dai costi sostenuti per la produzione delmaggior ricavo forfettariamente calcolato.A tal riguardo, come da ultimo ribadito dalla Corte (Cass. sez. 5,7/5/2026, n. 13202, 18/11/2025, n. 30386) a seguito della sentenzaNumero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026della Corte costituzionale n. 10 del 2023, il contribuente destinatario diun accertamento analitico-induttivo può sempre opporvi una provapresuntiva, eccependo un'incidenza percentuale forfetaria di costi diproduzione, che devono essere quindi detratti dall'ammontare deimaggiori ricavi presunti (Cass. sez. 5,19574/2025), questo perché intema di accertamento dei redditi e tenuto conto dei princìpi espressinella sentenza della Corte cost. n. 10 del 2023, ogni accertamentoinduttivo, sia esso analitico-induttivo o induttivo puro, deve tener contodei costi, forfettari, presuntivamente sostenuti per produrre il redditoimputato al contribuente, affinché il meccanismo di determinazione delreddito fondato su presunzioni rispetti quanto più è possibile il principiodi capacità contributiva (Cass. sez. 5, n. 16168/2025).Da tanto consegue che ai ricavi rideterminati secondo il criterioindicato vanno detratti i costi forfettari nella percentuale calcolata nellasentenza impugnata, in mancanza di censura puntuale su tale ultimoaspetto.Né possono ritenersi ammissibilmente proposte le censure relativealla inapplicabilità al caso di specie del cluster utilizzatonell’accertamento, atteso che sono volte a sollecitare una rivalutazionenel merito dell’accertamento compiuto dalla Commissione checomunque non ha riscontrato l’applicabilità automatica dello studio disettore richiamato e che, come innanzi già precisato, nell’ambito dellapropria valutazione discrezionale ha ritenuto di adottare untemperamento sulla base delle contestazioni giudiziali sollevate daicontribuenti alla luce dei principi giurisprudenziali innanzi richiamati.3. In definitiva, il ricorso è infondato, con le consequenzialistatuizioni in ordine alle spese liquidate come in dispositivo in favoredella parte che ha svolto difesa.4. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa allaprenotazione a debito del contributo unificato per essereNumero registro generale 34956/2019Numero sezionale 4251/2026Numero di raccolta generale 17964/2026Data pubblicazione 04/06/2026amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato,non si applica l'art. 13 comma 1-quater, d.P.R., 30 maggio 2002, n.115.La Corte, P.Q.Mrigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entrate a corrispondere lespese del giudizio di legittimità in favore di [OSCURATO:PERSONA], speseche liquida in euro 200,00 per esborsi, in euro 2.100,00 per compensi,oltre al 15% per spese generali ed accessori come per legge.Così deciso in Roma, nell’adunanza camerale del 19 maggio 2026La PresidenteRoberta Crucitti