Cassazione n. 22375/2026

tata e difesa dall’AvvocaturaGenerale dello Stato-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:PERSONA] 51S05 Z336U), rappresentatoe difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaSardegna, n. 201/2016, depositata il 27/6/2016.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/6/2026dal [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] riceveva per l’anno d’imposta 2008, ai finiIRPEF e IVA, un avviso di accertamento ricollegabile a maggioricompensi, per euro 155.076,92, derivanti dall’attività professionale.Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026L’Ufficio accertava un maggior reddito di lavoro autonomo e maggioriData pubblicazione 30/06/2026operazioni imponibili perché il professionista aveva ricevuto dallacommittente [OSCURATO:SOCIETA], al posto del pagamento delleprestazioni di progettista e direttore dei lavori, un’unità immobiliare,senza formalizzare l’acquisto ed emettere fattura, per procrastinareil versamento delle imposte. Conclusa l’attività, il [OSCURATO:DATA_NASCITA] ilcontribuente aveva versato la somma di euro 21.600,00 a titolo diacconto per l’acquisto dell’appartamento e il [OSCURATO:DATA_NASCITA] avevatrasferito la residenza nell’immobile. Nel corso del contraddittorio ilcontribuente aveva sostenuto di detenere l’unità immobiliare a titolodi comodato, per dei crediti vantati, e che intendeva “regolarizzare”i rapporti e concludere la compravendita entro l’anno. Il legalerappresentante della società committente aveva riferito che ilprofessionista usufruiva dell’alloggio sulla base d’intese verbali,come “compensazione” dei crediti professionali, peraltro ancora daquantificare. La differenza fra il valore dell’immobile e quello delleprestazioni, oggetto di contrattazione, sarebbe stata versata a saldo.2. La CTP di Oristano, con la sentenza n. 15/2013, rigettava ilricorso del contribuente, ritenendo che la disponibilità dell’immobilenon fosse a titolo di detenzione. Gli elementi indiziari consentivanodi concludere che l’effetto traslativo della proprietà fosse statorilevante solo ai fini dell’opponibilità dell’atto.3. La CTR della Sardegna, con la sentenza n. 201/2016, accoglieval’appello del contribuente. Dopo aver premesso che l’attod’impugnazione, anche se di difficile lettura, consentiva dicomprendere che l’appellante si dolesse della mancanza di prova deltrasferimento della proprietà, il giudice rilevava che erroneamente lasentenza aveva desunto la vendita dal lasso temporale trascorso dalcompletamento della prestazione, dal comodato e dallo spostamentodella residenza. I rapporti fra committente e professionista dovevanoessere valutati nella loro globalità. Era credibile che il pagamento2 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026delle prestazioni potesse avvenire con il trasferimento della proprietàData pubblicazione 30/06/2026dell’immobile, nel frattempo concesso in comodato. Occorreva peròconsiderare anche che mancava la prova che tra le parti fosseintervenuta una scrittura privata di trasferimento della proprietà.Difficilmente il committente avrebbe pagato le prestazioni finchéerano ancora pendenti delle controversie con gli acquirenti di altreunità immobiliari, dato che il professionista era stato chiamato incausa a titolo di garanzia. Il professionista non disponeva di un titolodi acquisto e l’immobile era gravato da ipoteca. L’assenza di un attoscritto consentiva di ritenere che l’immobile fosse ancora rimasto nelpatrimonio della società e che il pagamento delle prestazioni nonfosse avvenuto.4. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi mentre il contribuente ha resistito concontroricorso.5. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio,ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.6. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stessoarticolo il controricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo del ricorso, rubricato «violazione e falsaapplicazione degli artt. 112, 115 e 329 cpc e 53 DLGS 546/1992.(art.360 n 4 cpc)», l’Agenzia delle entrate lamenta la violazionedell’art. 112 c.p.c. perché il giudice ha pronunciato sul merito dellacontroversia, dopo aver evidenziato che l’atto del ricorrente non“compendia” i motivi di appello, fondando la decisione suun’autonoma ricostruzione dei motivi d’impugnazione e quindisostituendosi all’appellante, invece che dare atto del passaggio ingiudicato della sentenza.2. Il motivo è infondato perché valorizza un inciso (“Quanto aglialtri motivi di appello, l’atto non li compendia …”), che non esprime3 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026in maniera compiuta la parte della motivazione presa inNumero di raccolta generale 22375/2026considerazione e tanto meno la ratio decidendi. Data pubblicazione 30/06/20262.1 Pur criticando le modalità espositive dell’atto d’impugnazione,il giudice non ha ritenuto che i motivi di appello riguardanti il meritodella controversia fossero inammissibili, per poi sostituirsi alricorrente nella loro riformulazione. Con riferimento al motivoaccolto, il giudice afferma che, secondo l’appellante, nonsussistevano presunzioni gravi, precisi e concordanti sultrasferimento della proprietà dell’immobile e che quindi il valoredell’immobile non potesse costituire la modalità con cui laprestazione professionale era stata retribuita. Nella sentenza silegge: “Quanto agli altri motivi d’appello, l’atto non li compendia esolo la lettura dell’atto consente – con difficoltà – di arguire chel’appellante ritiene la sentenza ingiusta perché ha ritenuto,erroneamente l’esistenza di indizi gravi, precisi e concordanti, circal’avvenuto passaggio di proprietà […] pure in mancanza di atti scrittitra le parti […]”.2.2 Il fatto che l’appellante non avesse riassunto i motivi di appelloin modo da renderli facilmente intelleggibili non avrebbe potutocomportare l’inammissibilità dell’impugnazione. Per un consolidatoorientamento di questa Corte nel processo tributario la sanzioned’inammissibilità dell'appello per difetto di “specifici motividell’impugnazione”, prevista dall'art. 53, comma 1, d.lgs. n. 546 del1992 deve essere interpretata in modo restrittivo, in conformitàall'art. 14 disp. prel. c.c., trattandosi di disposizione eccezionale chelimita l'accesso alla giustizia, dovendosi consentire, ogni qual voltanell'atto sia comunque espressa la volontà di contestare la decisionedi primo grado, il sindacato sul merito dell'impugnazione (Cass.20379/2017, Cass. 707/2019, Cass. 15519/2020, Cass. 14582/2021e Cass. 12022/2026). Il principio è applicabile sia nei confrontidell’Amministrazione finanziaria, quando si limiti a ribadire eriproporre in appello le stesse ragioni e argomentazioni poste a4 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026sostegno della legittimità del proprio operato in quanto considerateData pubblicazione 30/06/2026dalla stessa idonee a sostenere la legittimità dell'avviso diaccertamento annullato, sia nei confronti della parte privata, che puòlimitarsi a ribadire in appello le ragioni d’impugnazione delprovvedimento impositivo. Non è necessaria, ai fini dell'ammissibilitàdell'appello, l’indicazione di specifici motivi in relazione alle censuredella sentenza impugnata, essendo sufficiente che l'appellante siriporti alle argomentazioni già sostenute nel grado di meritoprecedente, insistendo per la legittimità dell'avviso impugnato (Cass.14582/2021, Cass. 6302/2022, Cass. 25191/2024 e Cass.1030/2024). Nel processo tributario vige il principio del caratteredevolutivo pieno dell'appello, che è un mezzo di impugnazione nonlimitato al controllo di vizi specifici della sentenza di primo grado marivolto a ottenere il riesame della causa nel merito (Cass.3064/2012; Cass. 1200/2016; Cass. 7369/2017 e Cass.23532/2018). Se con riguardo agli artt. 342 e 434 c.p.c. è necessarioche l'impugnazione contenga una chiara individuazione dellequestioni e dei punti contestati della sentenza impugnata e dellerelative doglianze, sicché alle argomentazioni svolte nella sentenzasi contrappongano quelle dell'appellante, anche la riproposizionedelle originarie argomentazioni può essere sufficiente, senza che sianecessaria la redazione di un progetto alternativo di decisione dacontrapporre alla sentenza di primo grado (Cass., Sez. U.,27199/2017).3. Con il secondo motivo, rubricato «violazione e falsaapplicazione degli art. 115 c.p.c., 1803 c.c., degli art. 1350 c.c.,1411 c.c., dell'art. 2697 c.c. nonché art. 57 TUIR (art. 360 n. 3c.p.c.)», l’Agenzia delle entrate deduce la violazione della “normativain rubrica” perché il godimento dell’immobile trovava causa nellacompensazione dei crediti fra professionista e committente. Uncomodato è essenzialmente gratuito. Considerando la naturagratuita del comodato, la disponibilità dell’immobile trovava5 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026spiegazione nel pagamento del compenso in natura, proprio alla luceData pubblicazione 30/06/2026delle ammissioni della parte. La mancanza di una scrittura privatapuò rilevare sotto il profilo civilistico e non anche fiscale. Il giudiceha violato l’art. 115 c.p.c. per non aver compiutamente valutato ilmateriale probatorio: la mancata corresponsione dei compensi pur aseguito di rilevanti prestazioni e lo spostamento della residenza delprofessionista dopo il pagamento dell’acconto sul prezzo. L’accordonon avrebbe dovuto qualificarsi in termini di comodato ma di negozioa titolo oneroso.4. Il secondo motivo è inammissibile.4.1 La violazione dell'art. 2697 c.c. si configura unicamentenell'ipotesi in cui il giudice di merito abbia attribuito l'onere dellaprova a una parte diversa da quella che ne era gravata, in base alleregole di scomposizione della fattispecie tra fatti costitutivi edeccezioni, non anche quando il ricorrente intenda lamentare che, acausa di un’incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, lasentenza impugnata abbia ritenuto erroneamente che la parteonerata avesse assolto tale onere (Cass. 13395/2018, Cass.9055/2022 e Cass. 4315/2025). Per dedurre la violazione dell'art.115 c.p.c., occorre denunziare che il giudice, contraddicendoespressamente o implicitamente la regola posta da tale disposizione,abbia posto a fondamento della decisione prove non introdotte dalleparti, ma disposte di sua iniziativa fuori dei poteri officiosiriconosciutigli, non anche che il medesimo, nel valutare le proveproposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza di convincimentoad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attività consentitadall'art. 116 c.p.c. (Cass. 26769/2018).4.2 Nell’esporre il motivo parte ricorrente richiama anche l’art.1803 c.c., sottolineando che il comodato deve essere gratuito.Richiama, senza che se ne comprendano le ragioni, pure l’art. 1350c.c. sugli atti che richiedono la forma scritta e l’art. 1411 c.c. sulcontratto a favore di terzo. Il giudice regionale non ha ritenuto che6 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026le parti avessero definito i loro rapporti con la conclusione di unData pubblicazione 30/06/2026contratto di comodato. Ha ritenuto che non fosse provato che laconsegna dell’immobile, l’acconto e lo spostamento della residenzadimostrassero il trasferimento della proprietà pur se era credibile chele parti si fossero accordate in linea di massima ima per una datio insolutum. Il ritardo nel perfezionamento dell’accordo era giustificatodalla pendenza di una lite vertente anche sull’eventualeresponsabilità professionale del progettista e direttore dei lavori,chiamato in garanzia a fronte dell’azione degli acquirenti di altreunità immobiliari. La detenzione dell’immobile era precaria perl’assenza di un titolo idoneo al trasferimento della proprietà e ilvalore dell’immobile detenuto dal futuro acquirente era condizionatodall’iscrizione di un’ipoteca. L’Agenzia delle entrate mira invero a unarivalutazione del ragionamento decisorio del giudice di merito. Purdeducendo, apparentemente, plurime violazioni di legge, chiedenella sostanza una rivalutazione dei fatti operata dal giudice, così darealizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità inun nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Cass. 8758/2017).Oggetto del giudizio che si vorrebbe demandare a questa Corte nonè l’analisi e l’applicazione delle norme, bensì l’apprezzamento delleprove, rimesso alla valutazione del giudice di merito (Cass.17744/2022, Cass. 3340/2019, Cass. 640/2019 e Cass.24155/2017). La ricorrente non considera nemmeno che unacensura sull’utilizzo del ragionamento presuntivo non può limitarsi aprospettare l'ipotesi di un convincimento diverso da quello espressodal giudice, dovendo piuttosto fare emergere l'assoluta illogicità econtraddittorietà del ragionamento decisorio. Neppure occorre chetra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assoluta edesclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto daprovare sia desumibile dal fatto noto come conseguenzaragionevolmente possibile, secondo un criterio di normalità, vistoche la deduzione logica è una valutazione che, in quanto tale, deve7 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/2026essere probabilmente convincente, non oggettivamenteData pubblicazione 30/06/2026inconfutabile (Cass. 22366/2021, Cass. 14207/2024 e Cass.21762/2025).5. Con il terzo motivo, rubricato «violazione e falsa applicazionedell'art. 1376 c.c., dell'art. 1351 c.c., dell'art. 2697 c.c., degli artt.9, 35 e 109 TUIR e dell'art. 39, comma 1, lett. d DPR 600/1973nonché art. 54, DPR 633/1972 (art.360 n. 3 cpc)», l’Agenzia delleentrate eccepisce che il pagamento in natura, risultante sia dalledichiarazioni del contribuente, che da quelle del legalerappresentante della società committente, sia che si fosse trattato diun trasferimento della proprietà che di un contratto di locazione,costituiva una manifestazione reddituale da assoggettarsi a impostaai sensi degli artt. 9 e 35 t.u.i.r. Il negozio che giustificava ilgodimento dell’immobile, anche se civilisticamente nullo, rilevavasotto il profilo fiscale. Il trasferimento della residenza costituiva ol’effetto naturale di un contratto definitivo o l’anticipazione di unpreliminare di vendita. In entrambi i casi costituiva unamanifestazione di reddito imponibile.6. Il terzo motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.Non è ravvisabile alcuna violazione di legge per non aver il giudiceritenuto che il godimento dell’immobile costituisse unamanifestazione di reddito imponibile.6.1 Il giudice regionale, innanzitutto, non ha escluso che laprestazione del professionista non potesse essere retribuita tramitel’alienazione dell’immobile, salvo conguagli in denaro, come avrebbepotuto essere il pagamento della somma di denaro definita“acconto”, e che tale modalità di estinzione del debito potessegenerare un reddito imponibile. Ha escluso che gli elementipresuntivi indicati dall’Agenzia delle entrate fossero sufficienti aprovare il trasferimento della proprietà perché mancava un titolotraslativo idoneo e sussistevano anche elementi di segno contrario:la lite fra committente, acquirenti e professionista, che giustificava il8 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026mancato raggiungimento di un accordo definitivo sull’entità delNumero di raccolta generale 22375/2026corrispettivo, e l’iscrizione ipotecaria, che influiva suDla ta vpuablbolicraezio ne 30/06/2026dell’unità immobiliare.6.2 Che la manifestazione reddituale fosse ricollegabile a uncontratto di locazione, in secondo luogo, costituisce un fatto nontrattato in sentenza e peraltro non compatibile con la ricostruzionesecondo cui la prestazione professionale fosse stata retribuita con iltrasferimento della proprietà dell’immobile. I motivi del ricorso percassazione devono investire questioni che abbiano formato oggettodel thema decidendum del giudizio di secondo grado, come fissatodalle impugnazioni e dalle richieste delle parti: non possonoriguardare nuove questioni di diritto se esse postulano indagini edaccertamenti in fatto non compiuti dal giudice del merito edesorbitanti dai limiti funzionali del giudizio di legittimità. Pertanto,secondo il costante insegnamento di questa Corte, qualora unadeterminata questione giuridica - che implichi un accertamento difatto - non risulti trattata in alcun modo nella sentenza impugnata,il ricorrente che proponga la suddetta questione in sede dilegittimità, al fine di evitare una statuizione d’inammissibilità pernovità della censura, ha l'onere non solo di allegare l'avvenutadeduzione della questione dinanzi al giudice di merito, ma anche, peril principio di autosufficienza del ricorso per Cassazione, d’indicare inquale atto del giudizio precedente lo abbia fatto, onde dar modo allaCorte di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima diesaminare nel merito la questione (Cass. 2038/2019, Cass.15430/2018 e Cass. 20581/2019).7. Il ricorso deve pertanto essere rigettato. Le spese seguono lasoccombenza dell’Agenzia delle entrate e, sulla base dei parametridel d.m. n. 55 del 2014, tenuto conto del valore della controversia,i compensi del giudizio di legittimità vengono liquidati come dadispositivo.9 di 10Numero registro generale 3568/2017Numero sezionale 5004/2026Numero di raccolta generale 22375/20268. All’Agenzia delle Entrate, ammessa alla prenotazione a debitoData pubblicazione 30/06/2026del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesadall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica (Cass.1778/2016, Cass. 19926/2024 e Cass. 18048/2025) l’articolo 13comma 1-quater del d.P.R. 115 del 2002, nel testo introdottodall’art. 1, comma 17, della legge 228 del 2012. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamentodelle spese di legittimità in favore del controricorrente, liquidatenella somma di euro 6.700,00 per compensi, oltre alle speseforfettarie nella misura del 15 per cento e agli accessori di legge.Così deciso in Roma, il 18/6/2026il PresidenteValentino Lenoci10 di 10