Cassazione n. 23915/2026

o– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026ACOGEN [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]– controricorrente –avverso la sentenza n. 1591/2024 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia, depositata il 26/2/2024.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’8 luglio 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnò dinanzi alla Corte di giustiziatributaria di primo grado di Catania una cartella di pagamento, emessaa seguito di controllo automatizzato della dichiarazione Iva relativaall’anno 2018, con la quale l’Agenzia delle entrate aveva recuperato unimporto pari al credito Iva portato in detrazione nella dettadichiarazione, ma sorto nell’anno precedente, in relazione al quale lacontribuente aveva invece omesso la presentazione delladichiarazione.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso sul rilievo che eralegittima l’iscrizione a ruolo della maggiore imposta ai sensi dell’art.54-bis d.P.R. n. 633 del 1972, senza che fosse necessario un previoavviso di recupero.3. – La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia,investita dell’appello della contribuente, che lamentava di non averdedotto la mancanza del preventivo avviso di recupero, avendopiuttosto fatto valere la sussistenza dei requisiti sostanziali del dirittodi detrazione, accolse il gravame, evidenziando, in sintesi, che laprocedura di controllo automatizzato di cui all’art. 54-bis cit.,concernente la sola correzione di errori materiali, non poteva essereNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026utilizzata dall’amministrazione per disconoscere la pretesa della societàdi esercitare il diritto di detrazione, essendo a tal fine necessarial’emissione di un avviso di accertamento.4. – Avverso tale ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate haproposto ricorso per cassazione, affidandolo a quattro motivi, cui laAcogen S.r.l. ha resistito con controricorso.5. – Il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] ProcuratoreGenerale, dott. [OSCURATO:PERSONA] d’Aquino, ha depositato requisitoriascritta chiedendo l’accoglimento del ricorso.6. – Entrambe le parti in lite hanno depositato memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – In via pregiudiziale va disattesa l’eccezione di inammissibilità delricorso, sollevata dalla controricorrente in ragione del fatto che essosarebbe incentrato esclusivamente su una diversa interpretazione dellanormativa vigente in materia di diritto alla detrazione del credito Iva,quando invece «l’interpretazione della normativa che disciplina un istitutogiuridico costituisce un accertamento di fatto istituzionalmente riservatoal giudice di merito».Al di là del fatto che i motivi di ricorso non riguardano solol’interpretazione della normativa in materia di detrazione, essendo alcunidi essi diretti a censuare errores in procedendo, specie con riferimento allaviolazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato di cuiall’art. 112 c.p.c., va rimarcato che, diversamente da quanto prospettatodalla società contribuente, l’interpretazione delle norme di dirittocostituisce il fulcro dell’attività giurisdizionale affidata a questa Corte,essendo la funzione del giudizio di legittimità proprio quella di garantirel’osservanza e l’uniforme interpretazione della legge.2. – Ciò posto, va subito esaminato, per ragioni di priorità logicanonché per la sua portata assorbente, il secondo motivo di ricorso, con ilquale si deduce, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazioneNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026e la falsa applicazione degli artt. 19, 21 e 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972poiché la sentenza impugnata ha erroneamente ritenuto chel’amministrazione finanziaria non può contestare il diritto di detrazioneesercitato dal contribuente avvalendosi della procedura di controlloautomatizzato, essendo a tal fine necessario un avviso di accertamento.3. – Il motivo è fondato.3.1. – Questa Corte ha già avuto modo di chiarire, anche nel suomassimo consesso nomofilattico, che in caso di omessa presentazionedella dichiarazione annuale Iva è consentita l’iscrizione a ruolodell’imposta detratta e la consequenziale emissione di cartella dipagamento, potendo il fisco operare, con procedure automatizzate, uncontrollo formale che non tocchi la posizione sostanziale della partecontribuente e sia scevro da profili valutativi e/o estimativi nonché da attidi indagine diversi dal mero raffronto con dati ed elementi dell’anagrafetributaria, ai sensi degli artt. 54-bis e 60 d.P.R. n. 633 del 1972, fattasalva, nel successivo giudizio di impugnazione della cartella, l’eventualedimostrazione, a cura del contribuente, che la deduzione d’imposta,eseguita entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazionerelativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto, riguardiacquisti fatti da un soggetto passivo d’imposta, assoggettati ad Iva efinalizzati ad operazioni imponibili (Cass., sez. un., 17758/2016 e piùrecentemente, negli stessi termini, Cass. n. 5215/2025, entrambepronunciate in controversie attinenti a crediti Iva maturati in periodid’imposta anteriori al 2017).In altri termini, la mancata esposizione di un credito nelladichiarazione relativa all’anno in cui esso è sorto dà luogo adun’incongruenza della dichiarazione relativa al successivo anno in cui ilcredito viene utilizzato in detrazione, incongruenza che può essere rilevatatramite controllo cartolare dell’amministrazione, salva la possibilità delNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026contribuente, in sede giudiziale, di dimostrare l’effettiva sussistenza delcredito.La sentenza impugnata, nell’affermare l’inidoneità del controlloautomatizzato ex art. 54-bis cit. al disconoscimento del credito Ivautilizzato in detrazione dal contribuente, si è posta in antitesi al principiodi diritto come poc’anzi esposto.La vicenda controversa dovrà allora essere riesaminata, in sede dirinvio, alla luce del detto principio.3.2. – Per completezza, e al fine di fornire al giudice del rinvio piùpuntuali indicazioni da seguire per la risoluzione della lite, si rendeopportuna, poi, un’ulteriore osservazione.Con riguardo alla questione della detraibilità del credito Iva, questaCorte, facendo riferimento alla formulazione dell’art. 19, comma 1,secondo periodo, d.P.R. n. 633 del 1972 anteriore alle modificheapportate dal d.l. n. 50/2017, ha in molte occasioni affermato ilprincipio secondo cui la neutralità dell’imposizione armonizzata sulvalore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazioneannuale per il periodo di maturazione, l’eccedenza d’imposta, che risultida dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un anno e siadedotta entro il termine previsto per la presentazione delladichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ildiritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuenteabbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione (su tutteCass., sez. un., n. 17757/2016). Pertanto, ha precisato la Corte nellapronuncia testé richiamata, «in tal caso, il diritto di detrazione non puòessere negato nel giudizio d’impugnazione della cartella emessa dalfisco a seguito di controllo formale automatizzato, laddove, pur nonavendo il contribuente presentato la dichiarazione annuale per ilperiodo di maturazione, sia dimostrato in concreto – ovvero nonNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026controverso – che si tratti di acquisti fatti da un soggetto passivod'imposta, assoggettati a IVA e finalizzati a operazioni imponibili».Le Sezioni Unite hanno osservato che «nel complesso normativo enel formante giurisprudenziale dell’UE emerge (..) che il fattocostitutivo del rapporto tributario col fisco nazionale è ravvisato dallaeffettività e liceità dell'operazione, mentre obblighi di registrazione,dichiarazione e consimili hanno una diversa funzione meramenteillustrativa e riepilogativa dei dati contabili, finalizzata ad agevolare icontrolli dell’Amministrazione finanziaria per l’esatta riscossionedell’imposta. L’esercizio del diritto di detrazione dell’eccedenza IVA,che deve essere tutelato in modo sostanziale ed effettivo, va dunquericonosciuto a fronte di una reale operazione sottostante, la cui provacerta può essere acquisita dai dati risultanti dalle fatture o da altrodocumento equivalente, come, ad esempio, la documentazionecontabile, essendo, invece, a tal fine poco rilevante l'osservanza degliobblighi dichiarativi».I principi appena esposti danno seguito ad un costante indirizzodella giurisprudenza unionale, che distingue, sotto il profilo della lororilevanza, tra requisiti sostanziali del diritto di detrazione e obblighiformali attinenti allo stesso.I requisiti sostanziali del diritto a detrazione sono quelli chestabiliscono il fondamento stesso e l’estensione del diritto (punto 41della sentenza in causa C-590/13, Idexx, della Corte di giustiziadell’Unione europea) e consistono nelle circostanze che gli acquistisiano stati effettuati da un soggetto passivo, che quest’ultimo siaparimenti debitore dell’Iva attinente a tali acquisti e che i beni di cuitrattasi siano utilizzati ai fini di proprie operazioni imponibili (punto 43).Gli obblighi formali, invece, disciplinano le modalità e il controllodell’esercizio del diritto medesimo nonché il corretto funzionamento delsistema dell’Iva e consistono negli obblighi di contabilità, diNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026fatturazione e di dichiarazione previsti dagli artt. 18 e 22 della sestadirettiva, ivi compreso l’obbligo per il soggetto passivo di presentareuna dichiarazione entro il termine stabilito dagli Stati membri, ai sensidella lettera a) del paragrafo 4 del citato art. 22 (punto 42 dellasuddetta sentenza). La Corte di giustizia, nell’affermare il carattereformale dei già menzionati obblighi, ha ritenuto che il loro mancatorispetto non incida sulla detraibilità dell’imposta, fatta salva l’ipotesi incui la loro violazione comporti l’impossibilità di fornire la prova certadel rispetto dei requisiti sostanziali nonché quella in cui il soggettopassivo abbia partecipato intenzionalmente ad una frode fiscale,violando, appunto in modo fraudolento, gli obblighi formali che eratenuto ad assolvere al fine di poter beneficiare del diritto di detrazione(Corte giustizia, 17 ottobre 2019, C-653/18, Unitel sp. z.o.o.; Cortegiustizia, 28 luglio 2016, C-332/15, [OSCURATO:PERSONA]; vedi anche Cortegiustizia, EMS - [OSCURATO:PERSONA], causa C-284/11).Il diritto alla detrazione dell’eccedenza Iva, in caso di mancataredazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, inoltre, èconsentito, ma non senza limiti temporali, dovendo il contribuentedimostrare di averlo esercitato entro il termine di decadenza previstoper la presentazione della dichiarazione relativa al secondo annosuccessivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell’art. 8, comma 3,d.P.R. n. 322 del 1998, ratione temporis vigente (Cass. n. 19938/2018;Cass. n. 8131/2018; più recentemente Cass. n. 21529/2025, tuttefacenti riferimento alla cornice biennale prevista dall’art. 19, comma 1,d.P.R. n. 633 del 1972 nella sua formulazione precedente a quella oggivigente). Tale limite temporale è conforme al diritto unionale, avendola Corte di giustizia chiarito che il diritto alla detrazione può essereesercitato anche oltre il periodo di imposta, purché ciò avvenga nelrispetto delle normative di diritto interno, non potendo il diritto didetrazione essere esercitato senza limiti di tempo (Corte giustizia, 28Numero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026luglio 2016, C-332/15, punti 32 e 33), per cui non osta al dirittodell’Unione una norma di diritto interno che preveda che il diritto didetrazione sia sottoposto a decadenza, purché sia rispettato il principiodi equivalenza (Corte giustizia, 14 ottobre 2021, C45/20 e C-46/20,punti 59 – 62).In altri termini, la violazione degli obblighi formali di contabilità edi dichiarazione, pur non impedendo di per sé la nascita del diritto didetrazione, può incidere sul suo esercizio, allorquando entro il termineprevisto dal legislatore nazionale il relativo titolare non ne faccia uso(così Cass. n. 31406/2025).Orbene, i principi dianzi esposti trovano senz’altro applicazione anchenel caso di specie, con la precisazione, tuttavia, che, per effetto delle citatemodifiche apportate con d.l. n. 50 del 2017, il termine stabilito dall’art.19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972, entro il quale va esercitato il dirittodi detrazione non è più quello entro il quale va presentata la dichiarazionerelativa al secondo anno successivo a quello nel quale il diritto è sorto,ma coincide con il termine per la presentazione della dichiarazionerelativa all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto.Invero, ai sensi dell’art. 2, comma 2-bis, d.l. n. 50 del 2017, ledisposizioni del medesimo decreto che hanno tra l’altro modificato l’art.19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972 si applicano alle fatture e alle bollettedoganali emesse dal 1° gennaio 2017, sicché il nuovo termine perl’esercizio del diritto alla detrazione quale risultante dalla novella del 2017deva applicarsi alla controversia in esame, pacificamente concernente «uncredito IVA di € 89.487,00, maturato nel 2017» (così anche la sentenzad’appello, sul punto non contestata).Tale nuovo termine, accorciato rispetto a quello previsto dalladisciplina previgente, non si pone in contrasto con la giurisprudenzaunionale in materia, avendo la Corte di giustizia precisato, da un lato, chel’eventuale determinazione di un termine per l’esercizio del diritto diNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026detrazione che vada oltre il corrispondente periodo d’imposta è rimessoalla discrezionalità del legislatore nazionale, purché siano rispettati iprincipi di equivalenza ed effettività, dall’altro, che, «[c]ome risulta daltesto dell’articolo 167 e dell’articolo 179, primo comma, della direttivaIVA, il diritto a detrazione va esercitato, in linea di principio, durante lostesso periodo in cui esso è sorto, ossia nel momento in cui l’impostadiviene esigibile» (così Corte giustizia, 28 luglio 2016, C-332/15, punto31).È sì vero che, ai sensi degli artt. 180 e 182 della citata direttiva Iva,un soggetto passivo può essere autorizzato ad operare la detrazioneanche se non ha esercitato il proprio diritto nel periodo in cui questo èsorto, ma una tale autorizzazione dipende da una scelta del legislatorenazionale, ben potendo il legislatore decidere, invece, come fatto con lamenzionata novella del 2017, di seguire il principio generale per cui ildiritto di detrazione va esercitato nello stesso periodo d’imposta in cui èsorto, cioè, secondo la formulazione del vigente art. 19, comma 1, cit.,«con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto alla detrazione èsorto».3.3. – La verifica circa la tempestività dell’esercizio del diritto didetrazione alla luce di quanto testé precisato – verifica che può essereoperata anche d’ufficio, persino in sede di legittimità, venendo in rilievosituazioni indisponibili determinate dall’esigenza di assicurare la stabilitàdelle entrate tributarie entro un periodo di tempo definito (Cass. n.20617/2020; Cass. n. 16432/2024) – spetterà allora alla fase di rinvio.3.4. – Va solo aggiunto che le considerazioni svolte dalla contribuentea pag. 10 del proprio controricorso in merito alla presunta nullità dellacartella di pagamento per non essere stata essa preceduta da una previacomunicazione dell’esito del controllo automatizzato sono del tuttoirrilevanti, trattandosi di questione che non è stata dedotta sin dall’iniziodel giudizio di merito, come del resto riconosciuto dalla stessaNumero registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026controricorrente, che, nel descrivere le doglianze da essa mosse avversola sentenza di primo grado, ha espressamente affermato che «l’assenzadi un preventivo avviso di recupero non costitui[va] la motivazione concui nel ricorso introduttivo del presente giudizio è stato richiestol’annullamento del ruolo oggetto di impugnazione ed il conseguentericonoscimento del credito riportato dall’anno precedente».4. – L’accoglimento del secondo motivo comporta l’assorbimento deglialtri tre, con i quali la ricorrente ha dedotto la nullità della sentenzaimpugnata per violazione del principio di corrispondenza tra chiesto epronunciato, essendosi pronunciata su un vizio di carattere formale nondedotto dalla contribuente e avendo annullato integralmente la cartellaanche nella parte concernente le sanzioni, non travolte dall’eventualesussistenza del credito Iva (primo e quarto motivo), nonché per violazionedel principio che vuole il processo tributario quale “impugnazione-merito”,per cui l’annullamento dell’atto amministrativo per violazioni formaliimpone comunque al giudice di valutare la fondatezza o meno dellapretesa impositiva (terzo motivo).5. – In conclusione, il ricorso va accolto in relazione al secondo motivo,assorbiti gli altri, con conseguente cassazione della sentenza impugnata erinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia indiversa composizione, che provvederà a un nuovo esame della vicendacontroversa, nonché a liquidare le spese del presente giudizio dilegittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo motivo ricorso, assorbiti gli altre tre;cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia, in diversa composizione, che provvederàanche in ordine alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 18040/2024Numero sezionale 5437/2026Numero di raccolta generale 23915/2026Data pubblicazione 23/07/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’8 luglio 2026La PresidenteGiulia Iofrida