Cassazione n. 34355/2023

ronunciatola seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 20541/2016R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE (C.F. 06363301001), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., in persona del curatore pro tempore –intimato – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia, n. 644/38/15, depositata in data 3 febbraio 2016 Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino nella camera di consiglio del 5 dicembre 2023. Oggetto: tributi – accertamento – onere della prova N.20541/16 R.G. Est. F. D’Aquino [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente ROMEA S.r.l. ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2006, con il quale venivano recuperate maggiori IRES, IRAP e IVA. L’avviso traeva origine dal disconoscimento di costi derivanti dall’esecuzione di pagamenti nei confronti della subappaltatrice [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. che l’Ufficio riteneva non certi e non inerenti. 2. La CTP di Milano ha parzialmente accolto il ricorso, confermando l’atto impositivo in relazione ai soli esborsi effettuati in contanti. 3. La CTR della Lombardia, con sentenza del 3 febbraio 2016 , ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Ha ritenuto il giudice di appello fornita la prova dell’esistenza dei costi sottostanti l’emissione delle fatture di acquisto in virtù dell’esecuzione di pagamenti tramite assegni e bonifici, osservando che sarebbe stato onere dell’Ufficio provare la restituzione di detti esborsi o, comunque, la natura fittizia degli stessi. 4. Propone ricorso per cassazionel’Ufficio, affidato a due motivi ; il [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., dichiarato nelle more, non si è costituito in giudizio. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 109, quinto comma, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), dell’art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e degli artt. 2697 e 2727 cod. civ., nella parte in cui il giudice ha ritenuto provate le operazioni sottostanti i costi oggetto di recupero sulla base di pagamenti effettuati con mezzi tracciabili. Osserva il ricorrente che il giudice di appello non avrebbe fatto buon governo delle regole di riparto dell’onere della prova, perché non avrebbe considerato che le fatture di acquisto emesse dal fornitore [OSCURATO:PERSONA] di Franco e Katia recherebbero una descrizione generica e non consentirebbero di individuare data di inizio e conclusione delle N.20541/16 R.G. Est. F. D’Aquino prestazioni. Parimenti, il contratto inter partes risulterebbe privo di data certa e mancherebbe documentazione decisiva al fine di individuare la certezza della prestazione (s.a.l., DIA, DURC). Osserva, inoltre, parte ricorrente come i pagamenti eseguiti riguarderebbero solo una parte delle prestazioni e sarebbero stati eseguiti in epoca successiva alla «cessazione» dell’emittente . Contesta, inoltre, che i pagamenti effettuati con strumenti tracciabili (assegni e bonifici) possano costituire prova ai fini della deducibilità dei costi. L’assenza di rilevanza probatoria dei pagamenti comporta, di conseguenza (ad avviso del ricorrente), l’erroneo riferimento alla omessa prova da parte del giudice di appello della restituzione degli importi bonificati, essendo tali elementi sprovvisti di pregnanza probatoria. 2. Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, costituito dai fatti testè menzionati in relazione al superiore motivo (insufficiente descrizione delle fatture, insufficienza e carenza di data certa della documentazione contrattuale, mancata esibizione di ulteriore documentazione rilevante come s.a.l., DIA e DURC, mancata prova degli incassi, pagamenti attinenti solo ad alcune delle fatture). 3. Il primo motivo è fondato. L’atto impositivo, come risulta dalla sentenza impugnata, ha contestato l’assenza di certezza e di conseguente inerenza dei costi per effetto della assenza di struttura del fornitore e per insufficienza della documentazione prodotta dal contribuente, con particolare riferimento alla genericità della descrizione delle fatture, oltre che sulla base di diversi elementi indiziari. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, spetta al giudice del merito apprezzare l'efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, iquali vanno valutati sia analiticamente (dando un adeguato peso ponderale a ciascun elemento), sia sinteticamente nella loro globalità, valutando N.20541/16 R.G. Est. F. D’Aquino se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 26802; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n. 14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo 2017, n. 5374; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719). 4. La valutazione degli indizi, pur operata singolarmente e analiticamente dal giudice del merito (in relazione al peso ponderale dell’elemento indiziario), deve, comunque, essere operata anche sinteticamente, in modo che i vari elementi addotti consentano al giudice del merito di cogliere e apprezzare il quadro complessivo (framework) che l’Amministrazione finanziaria ha inteso dare al coacervo degli stessi fatti indiziari, al fine di trarre la presunzione del fatto ignoto. Il giudizio sintetico o complessivo degli elementi addotti si nutre, pertanto, della valutazione dei singoli indizi – ove rilevanti (gravi e precisi) e concordanti rispetto all’oggetto della prova - al fine di cogliere il quadro complessivo che fonda la prova logica del fatto ignoto. 5. Nella specie, il ricorrente aveva addotto una serie di elementi indiziari, ripercorsi in appello e indicati nel primo motivo di ricorso (mancanza di organizzazione del fornitore, descrizione delle fatture di acquisto del tutto insufficiente, mancanza di elementi tali da consentire la determinazione di inizio e fine dei lavori effettuati , nonché della consistenza e tipologia delle relative prestazioni, mancanza di documentazione da cui desumere i vari S.a.l., mancanza di documentazione di cantiere e, in particolare, di DURC e DIA circa i dedotti lavori di ristrutturazione eseguiti , mancata prova degli incassi da parte del fornitore), rispetto ai quali è mancato da parte del giudice di appelloil loro esame complessivo («a fronte della prova documentale degli avvenuti versamenti tramite assegni e bonifici – sarebbe stato onere dell’Ufficio provare la restituzione di detti esborsi o comunque la N.20541/16 R.G. Est. F. D’Aquino natura fittizia degli stessi»);e ciò a tacere del fatto che la motivazione esposta appare sin anche priva di raffronto, ancorché parziale, con il corposo coacervo indiziario offerto dall’appellante . La sentenza impugnata non si è, pertanto, uniformata ai superiori principi. 6. Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al primo motivo con assorbimento del secondo, cassandosi la sentenza impugnata con rinvio, al fine di procedersi all’esame complessivo e globale del materiale probatorio offerto dall’Ufficio appellante, nonché per la liquidazione delle spese processuali del giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte accoglie il primo motivo, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa co