Cassazione n. 26067/2026

presentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-intimato-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n.228/2022 depositata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA].Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/9/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dal ricorso per cassazione risulta cheGiovanni [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’avviso di accertamento n. TY501FG02519Numero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026avente ad oggetto maggiori IVA, IRPEF ed IRAP relative all’anno 2012,derivanti da componenti positivi di reddito non contabilizzati percomplessivi € 245.154 ed in particolare: € 110.000, oltre IVA al 21% pariad € 23.100, per somme pagate da [OSCURATO:PERSONA] per lavori diristrutturazione dell’immobile sito in Sciacca, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 1;€ 135.154, oltre IVA al 4% per € 5.406,16, per lavori di costruzioneeffettuati in favore della F.lli [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..Il contribuente sosteneva che le opere per le quali era dovuto l’importodi € 110.000 erano state completate nel 2013 e, dunque, erano stateconsiderate nella dichiarazione dei redditi relativa a tale anno, in quanto lesomme percepite precedentemente costituivano solo acconti; inoltre, perl’IVA andava applicata l’aliquota del 10% e non quella ordinaria del 21%;il rimanente importo derivava invece dalla valutazione di un immobilericevuto in permuta che non era stato considerato nel 2012, in quanto ilrelativo atto non si era perfezionato.2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Agrigento rigettava ilricorso.Il contribuente proponeva appello e la Commissione tributariaregionale della Sicilia lo accoglieva limitatamente alla questione relativa airicavi derivanti dalle opere svolte in favore del Trafficante; riteneva quindilegittimo «l'avviso di accertamento impugnato ad eccezione della parteriguardante la mancata fatturazione di € 110.000,00, con IVA al 21%».In proposito, osservava che, «pur dovendosi riconoscere l'errorecontabile della mancata fatturazione, appare evidente che l'interaoperazione risulta contabilizzata nella dichiarazione dei redditi relativaall'anno 2013, quando la prestazione è stata completata. Si trattadell'applicazione del principio della buona fede e della correttezza deirapporti tra contribuente e fisco. Il pagamento delle sanzioni applicate,infatti, avrebbero come effetto il doppio pagamento dell'imposta dovuta.Le imposte, infatti, risultavano già pagate come chiaramente evidenziabileNumero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026nella dichiarazione 2014, peraltro, già in possesso dell'Amministrazioneformale che non può avere le conseguenze in contestazione».Riconosceva invece corretta l’applicazione dell’aliquota ordinaria, inmancanza di «documentazione da cui risulti la tipologia dei lavorieffettuati da cui far derivare l'applicazione della percentuale IVAagevolata».3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoper cassazione affidato a due motivi.Il contribuente non ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 93 d.P.R.917/1986 e 6, comma 3°, d.P.R. 633/1972. L’Amministrazione haosservato che, pur operando con riguardo ai ricavi il principio dicompetenza, i lavori non ultimati, in base all’art. 93 cit., vanno imputati altermine di ciascun anno tra i componenti positivi del reddito, qualirimanenze; nel caso di specie nulla di tutto ciò era avvenuto (nell’anno2012 non risultavano contabilizzati né i ricavi, né le opere in corso qualirimanenze) e neppure era stata prodotta la documentazione indicatanell’art. 93, ultimo comma, d.P.R. 917/1986. Ha poi dedotto, con riguardoall’IVA, che, in base all’art. 6, comma 3°, d.P.R. 633/1972, andavanocomunque emesse fatture per gli importi ricevuti a titolo di acconto.1.2 Il motivo è fondato.Va infatti osservato che se con riguardo ai corrispettivi delleprestazioni di servizi opera, in base all’art. 109, comma 2°, lett. b) d.P.R.917/1986, il principio di competenza, occorre tenere presente, conriguardo alle “opere, forniture e servizi di durata ultrannuale” quantostabilito dall’art. 93 d.P.R. 917/1986 che, nel testo ratione temporisNumero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026applicabile alla presente fattispecie (anteriore alle modifiche introdotte cond.lgs. 192/2024), stabiliva che: «1. Le variazioni delle rimanenze finalidelle opere, forniture e servizi pattuiti come oggetto unitario e con tempodi esecuzione ultrannuale, rispetto alle esistenze iniziali, concorrono aformare il reddito dell'esercizio. A tal fine le rimanenze finali, checostituiscono esistenze iniziali dell'esercizio successivo, sono assunte per ilvalore complessivo determinato a norma delle disposizioni che seguonoper la parte eseguita fin dall'inizio dell'esecuzione del contratto, salvo ildisposto del comma 4.2. La valutazione è fatta sulla base dei corrispettivi pattuiti. Dellemaggiorazioni di prezzo richieste in applicazione di disposizioni di legge odi clausole contrattuali si tiene conto, finché non siano statedefinitivamente stabilite, in misura non inferiore al 50 per cento. Per laparte di opere, forniture e servizi coperta da stati di avanzamento lavalutazione è fatta in base ai corrispettivi liquidati.3. (Comma abrogato)4. I corrispettivi liquidati a titolo definitivo dal committente sicomprendono tra i ricavi e la valutazione tra le rimanenze, in caso diliquidazione parziale, è limitata alla parte non ancora liquidata. Ognisuccessiva variazione dei corrispettivi è imputata al reddito dell'esercizioin cui è stata definitivamente stabilita.5. (Comma abrogato)6. Alla dichiarazione dei redditi deve essere allegato, distintamente perciascuna opera, fornitura o servizio, un prospetto recante l'indicazionedegli estremi del contratto, delle generalità e della residenza delcommittente, della scadenza prevista, degli elementi tenuti a base per lavalutazione e della collocazione di tali elementi nei conti dell'impresa».Le opere incomplete compongono quindi il reddito, alle condizioniindicate dalla norma, nell’anno in cui vengono realizzate. Questa Corte, alriguardo, ha in più occasioni chiarito che «in tema di determinazione delNumero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026reddito d'impresa, ai sensi degli artt. 92 e 93 del d.P.R. n. 917 del 1986,la valutazione delle giacenze relative a commesse ultrannuali deve essereeffettuata con il criterio della percentuale di completamento che determinala suddivisione dell'utile totale che scaturisce dall'operazione nei variesercizi di svolgimento della stessa ed in proporzione ai lavori eseguiti perciascun periodo, al fine di evitare la concentrazione dell'imponibilenell'ultimo esercizio» (Cass. n. 23692/2018; nello stesso senso, cfr. Cass.n. 17902/2026).Nel caso di specie non risulta che tale disciplina sia stata rispettata,sicché, a prescindere da ogni altra considerazione, non può ritenersi che ladichiarazione del ricavo totale nell’anno 2013 renda irrilevante laviolazione della normativa riportata.1.3 Quanto all’IVA, non vi è dubbio che dovevano essere emesse lefatture corrispondenti agli acconti versati, come espressamente previstodall’art. 6, comma 4°, d.P.R. 633/1972.1.4 Va infine osservato che la CTR della Sicilia ha accolto parzialmentein ricorso, ritenendo che siano state compiute delle violazioni meramenteformali. Orbene, a parte la considerazione che tale circostanza potrebbe alpiù rilevare con riguardo alle sanzioni, non certo in relazione ai tributi,occorre tenere presente che «in base al combinato disposto di cui agli artt.10, comma 3, della l. n. 212 del 2000 e 6, comma 5-bis, del d.lgs. n. 472del 1997, le violazioni tributarie possono essere "sostanziali", se incidonosulla base imponibile o sull'imposta o sul versamento, "formali", sepregiudicano l'esercizio delle azioni di controllo pur non incidendo sullabase imponibile, sull'imposta o sul versamento, oppure "meramenteformali", perché non influenti sulla determinazione della base imponibile,dell'imposta e sul versamento del tributo e non arrecanti pregiudizioall'esercizio delle azioni di controllo; solo tali ultime violazioni non sonopunibili per inoffensività, dovendo la valutazione concreta circa la natura"formale" o "meramente formale" della violazione compiersi in baseNumero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026all'idoneità "ex ante" della condotta a recare detto pregiudizio all'eserciziodelle azioni di controllo» (Cass. n. 21551/2025; nello stesso senso, cfr.Cass. n. 28938/2022).Deve quindi escludersi che le violazioni che, come nel caso di specie,incidono sulla determinazione della base imponibile ed in particolare quelleche riguardano l’imputazione temporale dei componenti di reddito (Cass.n. 24006/2018), possano qualificarsi come violazioni meramente formali.2.1 Con il secondo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, nn. 3) e 4) c.p.c. per violazione degli artt. 115 e116 c.p.c.. La ricorrente ha lamentato l’erronea valutazione della fatturan. 24/2013 quale prova del versamento del corrispettivo delle opere inquestione nell’anno 2013; tale documento, infatti, recherebbe un importodifferente (€ 115.000) e, nella descrizione, la dicitura “acconto” cheindurrebbe ad escludere che i lavori siano stati completati nel 2013, comeaffermato nella sentenza impugnata.2.2 Il motivo è inammissibile.Va infatti osservato che «una censura relativa alla violazione e falsaapplicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erroneavalutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, masolo se si alleghi che quest'ultimo abbia posto a base della decisione provenon dedotte dalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali,o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento,delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova,recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggettiinvece a valutazione» (Cass. n. 6774/2022; in senso conforme, cfr. Cass.n. 1229/2019; Cass. n. 27000/2016).L’Amministrazione avrebbe quindi al più dovuto denunciare iltravisamento della prova – giacché ogni altra doglianza relativa allavalutazione della stessa attiene al merito (Cass. n. 9097/2017; Cass. n.32505/2023) - con le modalità indicate dalle Sezioni Unite di questa Corte,Numero registro generale 17933/2022 Numero di raccolta generale 26067/2026Numero sezionale 5738/2026 Data pubblicazione 01/10/2026secondo le quali «il travisamento del contenuto oggettivo della prova - chericorre in caso di svista concernente il fatto probatorio in sé e non diverifica logica della riconducibilità dell'informazione probatoria al fattoprobatorio - trova il suo istituzionale rimedio nell'impugnazione perrevocazione per errore di fatto, laddove ricorrano i presupposti richiestidall'art. 395, n. 4, c.p.c., mentre - se il fatto probatorio ha costituito unpunto controverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare e, cioè, se iltravisamento rifletta la lettura del fatto probatorio prospettata da unadelle parti - il vizio va fatto valere ai sensi dell'art. 360, n. 4, o n. 5, c.p.c.,a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale» (Cass. Sez. U. n.5792/2024).La ricorrente, tuttavia, non ha provveduto ad articolare il motivo diricorso con tali modalità, sicché lo stesso è inammissibile.3. In definitiva, va accolto il primo motivo di ricorso, mentre vadichiarato inammissibile il secondo. La sentenza impugnata va dunquecassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, cheprovvederà ad una nuova valutazione della controversia alla luce delladisciplina sopra richiamata, nonché in ordine alle spese del presentegiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso e dichiara inammissibile ilsecondo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto erinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, indiversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine allespese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 11/9/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]